Решение № 3018 от 18.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6465/2014 г.

Решение № 3018 от 18.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6465/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. Варна срещу решение № 729 от 26.03.2014 г. на Административен съд (АС) гр. Варна, постановено по адм. д. № 4497/2012 г., с което е отменен ревизионен акт (РА) № 031200317 от 31.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден и изменен с решение № 692/29.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (сега "ОДОП") гр. Варна. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че АС гр. Варна неправилно е приел, че са налице реални доставки по фактурите, издадени от "Рента Транс" ЕООД, "Джи Ви Ел Слатина" ЕООД, "Мийт БГ" ЕООД, "Уърлд Марк" ЕООД, "Клуб еспресо" ЕООД, "Тайге Бг" ООД, "Граматик" ЕООД и "Всичко за кафето" ЕООД като необосновано е кредитирал приета по делото съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Поддържа, че в хода на ревизионното производство са установени множество несъответствия и пропуски в представените документи, които не са обсъдени от съда - ревизионни актове на доставчиците, липса на документи за транспорт и за предаване на стоките. Излага конкретни несъответствия за всеки един от доставчиците. Претендира съда да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение и по същество на спора да потвърди РА, като му присъди направените по делото разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба "Юкон - Богданов" ООД, гр. Варна, оспорва жалбата в писмен отговор от 16.02.2015 г. чрез адв. Десислава Петкова - Топалова от ВАК. Поддържа наличие на реални доставки по спорните фактури, тъй като всички закупени стоки са заприходени в счетоводството му и продадени. Претендира разноски. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения пред административния съд РА № 031200317 от 31.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден и изменен с решение № 692/29.10.2012 г. на "Юкон Богданов" ООД са определени задължения по ЗДДС в размер на 69 890.21 лв. - главница и 30 188.29 лв. - лихви за забава в резултат на непризнато право на приспадане на ДК по фактури, издадени от "Рента Транс" ЕООД, "Джи Ви Ел Слатина" ЕООД, "Мийт БГ" ЕООД, "Уърлд Марк" ЕООД, "Клуб еспресо" ЕООД, "Тайге Бг" ООД, "Граматик" ЕООД и "Всичко за кафето" ЕООД. Органът по приходите е основал отказа си на липса на реални доставки. По отношение на "Рента Транс" ЕООД е приет за недоказан транспорт, тъй като в представените пътни листа липсвало място на натоварване и разтоварване. Установеният предходен доставчик "Мастербилд" ООД представил фактури, издадени след датите на процесните. В представените складови разписки липсвали имена на лицата, приели и предали стоката. Доставчикът "Рента Транс" ЕООД нямал търговски обект, действащ договор за наем и кадрови ресурс за извършване на търговия с хранителни стоки. По отношение на "Мийт БГ" ЕООД и "Тайге БГ" ЕООД органът е приел, че не е доказан транспорт и предаване на стоките, поради липса на съпътстващи документи - приемо-предавателни протоколи (ППП), транспортни документи, ветеринарни свидетелства. Поради липса на документи за прехвърляне на собствеността върху стоките (ППП) и за транспорт е отказано право на ДК по отношение на достачиците "Уърлд Марк" ЕООД и "Джи Ви Ел Слатина" ЕООД. Липсвали доказателства за транспорт по отношение на доставчика "Граматик" ЕООД. По отношение на "Клуб еспресо" ЕООД е прието, че липсват доказателства за приемане и предаване на стоката, а в представените пътни листа не е посочено място на натоварване и на разтоварване, както и вида на стоката, поради което не могат да се свържат с фактурите. Идентични съображения са изложени за доставчика "Всичко за кафето" ЕООД - липса на реквизити в пътните листа, недоказан произход на стоката. За последните двама доставчици е прието, че поради липса на аналитичен хронологичен регистър на сметка 304 "Стоки" не може да се установи, че посочените количества стоки са били налични. Правото на ДК е отказано на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, чл. 70, ал. 5 и чл. 6 ЗДДС. За да отмени РА административният съд е кредитирал приета по делото ССЕ, съгласно която доставените на ревизираното лице стоки са участвали в последващи облагаеми доставки, предоставяни от лицето на трети лица. Изложени са мотиви, че т. нар. разносна търговия не предполага съставянето на голям набор от съпътстващи документи - договори, приемо-предавателни протоколи, разписки и др., поради което съставянето на такива документи не било наложително в отношенията между страните за доказване предаването на вещите. Така постановеното решение е валидно, допустимо и неправилно. По силата на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС основна предпоставка за възникване и признаване на правото на данъчен кредит е наличието на реално осъществена доставка. В случая предмет на спорните фактури са доставки на стоки. Доставка на стока съгласно легалната дефиниция, дадена в чл. 6 от ЗДДС, е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Нормата от националния закон следва да се тълкува във връзка с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, която разпоредба дефинира доставката на стока като прехвърляне на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Моментът на прехвърляне на правото на разпореждане определя моментът на настъпване на данъчно събитие при доставките на стоки съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС и изискуемостта на данъка и възникването на правото на данъчен кредит съгласно чл. 68 от ЗДДС. Това определя и обхвата на проверката, която съдът следва да извърши във връзка с дължимата преценка за материална законосъобразност на оспорения ревизионен акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК. В този смисъл е и тълкуването на Директива 2006/112/ЕО, дадено от Съда на ЕС решението по дело С-285/11. В т. 31 от цитираното решение е посочено, че за да се установи налице ли е правото на приспадане, е необходимо да се провери дали доставките на стоки са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки. Тази проверка се извършва чрез допустимите от националния закон процесуални средства. В конкретния случай обжалвано решение не съдържа каквито и да било установявания по фактите, релевантни за реалното осъществяване на спорните доставки. В решението не се съдържат собствени мотиви по фактите, свързани с предаване, превоз и получаване на стоките между страните по преките доставчици, в какъвто смисъл са мотивите на ревизиращите органи, които следва да бъдат обсъдени от съда като инстанция по същество на спора. Фактическите установявания, посочени в раздели от I-ви до VIII-ми от решението, възпроизвеждат установяванията от ревизионния акт и доклад, но не и собствени мотиви на съда по фактите. Административната преписка се състои от 23 броя приложения към РД на 1632 страници и касае различни доставчици, фактическата обстановка за всеки един от които е различна. Съдът не е обсъдил относимите към всеки един от доставчиците доказателства, които се съдържат в ревизионната преписка, а се е задоволил да изложи общи мотиви за незаконосъобразност на РА в цялата му обжалвана част, основан единствено на приета по делото ССЕ. Видно от констатациите на стр. 6 от РД № 1200317 от 06.03.2012 г. ревизираното лице е организирало и водило текущо счетоводно отчитане, спазвайки изискванията на чл. 2 и чл. 5 ЗСч, което осигурява синхронизирано хронологично и систематично /аналитично и синтетично/ счетоводно отчитане. Т. е. в случая редовността на воденото от ревизираното дружество счетоводство не се оспорва от органите по приходите, поради което констатациите на ССЕ за редовност на воденото от лицето счетоводство не са довели до изясняване на спора от фактическа страна. Вещото лице - счетоводител е формирало извод за редовност на счетоводствата на част от доставчиците, но не е изяснен въпросът, къде са проверени счетоводствата с оглед посоченото, че експертът е работил по доказателствата от делото. Допълнителното заключение на ССЕ относно доставчика "Всичко за кафето" ЕООД също е изготвено по документи от делото, без данни счетоводството на доставчика да е проверявано на мястото, където лицето упражнява дейността си или където се съхранява или води счетоводството му. По изложените съображения следва да се приеме, че необсъждането на представените в хода на ревизията и надлежно приети по делото писмени доказателства, представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като има за последица неизясняване на спора от фактическа страна. Налице е касационно основание за отмяна на решението съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. Липсата на фактически установявания по релевантните за осъществяването на доставките факти и събраните по делото доказателства, с оглед забраната по чл. 220 от АПК препятства произнасянето на касационната инстанция по приложението на материалния закон. Това налага връщане на делото за ново разглеждане и произнасяне от друг състав на първоинстанционния съд по законосъобразността на ревизионния акт. При повторното разглеждане на делото, съдът следва да се произнесе по спора, като обсъди всички налични по делото доказателства и изложи мотиви по релевантните за осъществяването на доставките факти, а именно: доказано ли е предаване на процесните стоки, превоза и получаване на стоките. С оглед изложеното решението на първоинстнционния съд да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото върнато на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав, който да постанови решение след обсъждане и преценка поотделно и в тяхната съвкупност на всички ангажирани при ревизията и в съдебното производство писмени доказателства, както и да обсъди съдебно-счетоводната експертиза след уточнение за мястото, където са проверени счетоводствата на доставчиците, и за обхвата на тази проверка. Съдът се е задоволил да преразкаже фактите, установени в ревизионното производство, а в частта на решението по правните изводи е изложил общи мотиви, което представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като задължението по чл. 160, ал. 1 ДОПК като съд по същество е да постанови решението си, произнасяйки се по дължимостта или не на установените с ревизионния акт данъчни задължения, а това може да стане само след обстойна преценка и обсъждане на събраните по делото доказателства. Неправилни в тази връзка са мотивите на стр. 8 от обжалваното решение за неотносимост на доказването на предаването на вещите. Както се посочи, въпросът за фактическото прехвърляне на правото на разпореждане с дадена вещ като собственик е основополагащ за доказване реалността на доставките на стоки съгласно чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Решението следва да бъде отменено и в частта за разноските, които съгласно чл. 226, ал. 3 АПК следва да бъдат определени от съда при новото разглеждане на делото. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,