Решение № 3667 от 19.03.2010 г. на ВАС по адм. д. № 11071/2009 г.

Решение № 3667 от 19.03.2010 г. на ВАС по адм. д. № 11071/2009 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Сали Мехмед Шериф, действащ като ЕТ "Сали Шериф",: гр. Добрич, срещу Решение № 488/09.07.2009 г., постановено по адм. д. № 264/06 г. по описа на Окръжен съд гр. Варна /ВОС/, с което е отхвърлена жалбата на търговеца срещу ДРА № 985/14.10.2005 г., издаден от Катя Иванова Димова, на длъжност данъчен инспектор-ръководител на екип при Териториална данъчна дирекция-гр. Добрич, потвърден в обжалваната част с Решение № 1192/19.01.2006 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"-Варна при ЦУ на НАП, В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът поддържа, че неправилно съдът е приел, че не следва да му бъде признато правото на данъчен кредит, тъй като ненамирането на доставчика на декларирания от него адрес е при нарушения на процедурните правила. Доставките са свързани само с материали, а не услуги, като извършените от него СМР са приети от възложителя Областен управител на област Добрич. Моли да бъде отменено решението с присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по жалбата Директор дирекция "ОУИ"- гр. Варна при ЦУ на НАП, не взема становище по жалбата Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадени в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил ДРА № 985/14.10.2005 г., издаден от Катя Иванова Димова, на длъжност данъчен инспектор-ръководител на екип при Териториална данъчна дирекция-гр. Добрич, потвърден в обжалваната част с Решение № 1192/19.01.2006 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"-Варна при ЦУ на НАП, с който на ЕТ "Сали Шериф" е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д. п. - м. 05.2005 г. в размер на 12 630.68 лв. и д. п. м. 06.2005 г. в размер на 3 333.33 лв. по фактури, издадени от "Строй инвест" ДЗЗД и в частта, в която е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2004 г. със сумата от 104 683,56 лв. по фактури, издадени от "Солей 2004" ЕООД и със сумата от 12 606170 лева по фактури, издадени от "Франц комерс" ЕООД. За да постанови обжалваното решение относно отказано право на данъчен кредит, съдът е приел за установено, че предмет на подробно индивидуализирани в обжалваното решение фактури издадени от "Строй инвест" е "услуга и материали". В хода на надлежно възложената данъчна ревизия е установено, че при проверка в информационния масив "национална регистрация" е констатирано, че "Строй инвест" ДЗЗД е регистриран по ЗДДС на 29.01.2004 г. и дерегистриран по ЗДДС, считано от 18.05.2005 г., поради което данъчните фактури издадени след тази дата са издадени в нарушение на чл. 94, ал. 1 от ЗДДС от нерегистрирано по ЗДДС лице. Установено е, че доставчика не е открит на декларирания данъчен адрес, поради което ИПДПОДС е връчено по реда на чл. 50 от ДПК (отм.). В указания 7-дневен срок не са представени исканите документи и писмени обяснения, поради което съдът е приел, че на жалбоподателя законосъобразно е отказано право на данъчен кредит, тъй като са установени предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). Не са установени реално извършени доставки, наличие на техническа и кадрова обезпеченост, предшестващи доставчици. Съдът е приел, че издадени данъчни фактури от "Строй инвест" ДЗЗД не отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 1, т. 5 от ЗСч - собствено и фамилно име на съставителя на документа. Този извод, съдът е приел, че не се опровергава и от заключението на изслушаната по делото съдебно-счетоводна експертиза, от която се установява, че данъка е начислен като задължение към бюджета в счетоводството на доставчика по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), но не са установени останалите предпоставки на чл. 64, вр. чл. 6 от ЗДДС (отм.). В частта относно непризнат разход на материали за 2004 г. в размер на 12 606,70 лв. по фактури, издадени от "Франц комерс" ЕООД, съдът е приел, че в хода на данъчната ревизия е след проверка на първичните счетоводни документи и счетоводни регистри за 2004 г. е установен счетоводен разход за механизирани услуги в размер на 6584,00 лв. и осчетоводен разход за строителни материали в размер на 6022,70 лв. по фактури, подробно описани в ДРА. От жалбоподателя във връзка с тези разходи е представен само договор за доставка на строителни материали, сключен с "Франц комерс" ЕООД. Липсват представени приемно-предавателни протоколи, договори за извършени механизирани услуги и протоколи за извършени СМР, поради което съдът е приел, че фактурите не отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 1, т. 4 и т. 5 от ЗСч - не се съдържат собствено и фамилно име на съставителя на документа и като предмет е посочено "механизирани услуги", без да са индивидуализирани видовете извършени услуги. Съдът е обсъдил приетата съдебно-счетоводна експертиза, от която се установява, че фактурите, издадени от "Франц комерс" ЕООД-Варна са били осчетоводени като задължение към бюджета в счетоводството на доставчика по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) При извършена насрещна проверка на "Франц комерс" ЕООД е установено, че не е намерен представител на адреса, поради което ИПДПОДС е връчено по реда на чл. 50 от ДПК. В указания 7-дневен срок не са представени исканите документи и писмени обяснения, поради което не е доказано реално извършване на доставките-кадрова, техническа и материална обезпеченост на дружеството, поради което съдът е приел, че законосъобразно е приложена разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) В частта относно непризнат разход на материали за 2004 г. в размер на 104 683,56 лв. по фактури, издадени от "Солей 2004" ЕООД, съдът е приел, че в хода на ревизията е установен осчетоводен разход за механизирани услуги в размер на 25 788,76 лв. и осчетоводен разход за строителни материали в размер на 78 894,80 лв., като процесните фактури не отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 1, т. 4 и 5 от ЗСч - собствено и фамилно име на съставителя на документа, както и не са индивидуализирани видовете "механизирани услуги". При извършена насрещна проверка на "Солей 2004" ЕООД е установено, че доставчика не е намерен на декларирания данъчен адрес, поради което ИПДПОДС е връчено по реда на чл. 50 от ДПК (отм.). В указания 7-дневен срок не са представени исканите документи и писмени обяснения, поради което не е доказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на дружеството. От заключението на ССЕ, съдът е приел, че не може да се установи факта на начисляване на данъка, тъй като, вещото лице не е успяло да се свърже с представител на търговеца. При така установеното съдът е приел, че процесните фактури не отразяват вярно и точно стопански операции и на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) законосъобразно е увеличен финансовия резултат на жалбоподателя за 2004 г. с отчетения разход за външни услуги и материали в размер на 104683,56 лв. Решението е правилно в частта относно отказано право на данъчен кредит. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобраз ни правни изводи. Не се оспорва обстоятелството, че в хода на извършената ревизия доставчика "Строй инвест" не е намерен на декларирания от него данъчен адрес, като данъка е начислен като задължение към бюджета по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Последното обстоятелство се установява от приетото без оспорване заключение на ССЕ. Неоснователен е довода в касационната жалба по прилагане на чл. 109 от ДПК (отм.), тъй като ревизията е извършена по общия ред. Основателен е довода в жалбата за липса на доказателства, относно твърдения в РА факт за дерегистриране на "Строй инвест" по ЗДДС, считано от 18.05.2005 г. Съгласно чл. 120, ал. 2 от ЗДДС (отм.) дата на прекратяване на регистрацията е датата на връчването на акта, с който регистрацията на лицето е прекратена по инициатива на органа по приходите. Доказателства за връчване на акта не са приложени към преписката, поради което и не е безспорно установена датата на прекратяване на регистрацията по отношение на доставчика. Неоснователен е довода в жалбата за наличие на реалност на доставката по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), обоснован с факта, че процесните СМР са приети от възложителя Областен управител на област Добрич. Съгласно разпоредбата на чл. 65.ал. 4.т. 4 от от ЗДДС (отм.), която съдът е приел за приложима по отношение на касатора, данъчният орган отказва правото на приспадане на данъчен кредит на ревизирания данъчен субект по всяка доставка в размера по ал. 5., когато установи, че за нея или по предходна доставка доставчикът не е представил доказателства от значение за определяне на данъчните му задължения в указания му от данъчния орган срок, включително и доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходни доставки по които лицето е получател по отношение на доставката, когато за това е бил уведомен по законоустановения ред. Според чл. 63 от ЗДДС данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка в рамките на данъчния период, която лицето има право да приспадне. В административното и съдебното обжалване касаторът не е представил доказателства опровергаващи констатациите на данъчния орган, относно липсата на доказателства за реално извършени доставки от "Строй инвест" ДЗЗД - наличие на технически и кадрови ресурси, предшестващи доставчици, складови помещения, приемо-предавателни протоколи, предвид предмета на доставката- строителни материали. Само факта на приемане на извършените от него СМР по отношение на възложителя не налага на извода, че процесните доставки са извършени именно от "Строй инвест", поради което и законосъобразно, съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит по отношение на касатора. Досежно непризнат разход за финансовата 2004 г. в размер на 12606,70 лв. по фактури, издадени от "Франц комерс" ЕООД и в размер на 104 683,56 лв. по фактури, издадени от "Солей 2004" ЕООД, решението е правилно в частта относно увеличението на финансовия резултат със стойността на отразените в процесните услуги "механизирани услуги", а в частта относно разходи за "строителни материали", като постановено в нарушение на материалния закон е неправилно и следва да бъде отменено. Не се оспорва обстоятелството, че двамата доставчици не са намерени на декларираните от тях данъчни адреси и че предмет на доставките са механизирани услуги и строителни материали. От касатора са представени само договори за доставка на строителни материали, а досежно механизираните услуги не са ангажирани доказателства, относно тяхното конкретизиране и приемане. В процесните фактури е отразено само, че предмет на доставката е "механизирана услуга", без индивидуализация на същата и без посочване на натурално изражение на доставката, поради което в тази си част правилно съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), тъй като процесните разходи са осчетоводени в нарушение на счетоводното законодателство и на принципа на "документална обоснованост". Легално определение на посочения принцип се съдържа в § 1, т. 34 от ЗКПО (отм.) и в съответствие с него безспорно се установява, че фактурите не отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗСч., тъй като не съдържат предмет и стойностно изражение на стопанската операция. С оглед на изложеното решението на АС в частта с която е отхвърлена жалбата досежно извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството-касатора за финансовата 2004 г. в посока на увеличение относно осчетоводени разходи за "механизирани услуги" извършени от "Солей 2004" ЕООД, в размер на 25 788,76 лв. и от "Франц комерс" ЕООД в размер на 6584,00 лв., като постановено в съответствие с разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), следва да бъде оставено в сила. В останалата част относно осчетоводените разходи за строителни материали, настоящият състав намира, че жалбата е основателна, а решението е постановено в нарушение на материалния закон. Не се оспорва обстоятелството, че процесните фактури са издадени въз основа на сключени договори със "Солей 2004" ЕООД и "Франц комерс" ЕООД и във всяка от тях е посочен съответния строителен материал, неговото количество единична и обща стойност, като плащането е извършено в брой, за което обстоятелство към всяка от фактурите е приложен касов бон. Съгласно разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) финансовия резултат за данъчни цели се увеличава с разходите, довели до намаляване на финансовия резултат (счетоводната печалба/загуба), които данъчно задължените лица не могат да докажат документално по реда, определен в съответните нормативни актове, с първични документи, включително придружени с фискален бон от електронни касови апарати с фискална памет и от електронни системи с фискална памет или с касова бележка от кочан, издадена в предвидени от нормативен акт случаи, или отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост"; В случая е безспорно установено, че касаторът притежава първични документи, включително придружени с фискален бон от електронни касови апарати с фискална памет, които са отчетени в съответствие със счетоводното законодателство, като е спазен и принципа на "документална обоснованост". Съгласно § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО (отм.) "Документална обоснованост" е документирането чрез съдържащи необходимите реквизити по Закона за счетоводството и отразяващи вярно и точно всяка стопанска операция документи. Не е налице документална обоснованост, когато е използван неистински документ, документ с невярно съдържание или преправен документ, които обстоятелства са установени със съдебен акт, както и когато е използван документ, издаден от лице, което не съществува, установено със справка от съответния публичен регистър, или от лице, което осъществява търговска дейност без данъчна регистрация. Изложените доводи за ненамиране на доставчиците на декларираните данъчни адреси и липсата на доказателства за предходни доставчици и реалност на доставката би могло да бъдат обсъждани, ако ревизиращите органи са имали предвид разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 16, във вр. с чл. 14, ал. 1, във вр. с чл. 15, ал. 3т. 2 от ЗКПО /отм/. Същата не е посочена като правно основание в обжалвания пред първоинстанционния съд ДРА, поради което не следва да бъде обсъждана С оглед на изложеното процесните разходи относно закупени строителни материали от "Солей 2004" ЕООД, в размер на 78 894,80 лв. и за строителни материали в размер на 6022,70 лв. по фактури издадени от "Франц комерс" ЕООД, обжалваното решение като неправилно следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново решение с което се отмени обжалвания РА в тази му част. С оглед крайният съдебен акт, решението следва да бъде отменено и в частта на присъдените на дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП разноски за сумата над 720 лева. Предвид изричната претенция на касатора ответника по касационната жалба следва да заплати сумата от 150 лева представляващи съдебни разноски и 80 лева адвокатско възнаграждение. С оглед на изложеното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,