Решение № 2426 от 23.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 10621/2009 г.

Решение № 2426 от 23.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 10621/2009 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационната жалба на "Констру. мат - 2000" ООД, гр. Варна, представлявано от Управителя Гинка Великова Динева против Решение № 431 от 17.06.2009 г., постановено по адм. д. № 499/2006 г. на Варненския окръжен съд, Административно отделение, пети състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ДРА № 2969 от 18.11.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД - гр. Варна, потвърден с Решение № 22 от 17.02.2006 г. на Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП в обжалваната му част, с която на "Констру. мат - 2000" ООД, гр. Варна не е признато право на данъчен кредит по доставки на "Секам" ООД, "Транс ойл-2" ЕООД, "Тети" ООД, "Глобус стил" ЕООД, "Тотал инженеринг" ЕООД, "Принт експрес" ЕООД, "Индустриал" ООД, "Кастел-2000" ЕООД, "Командир" ЕООД, "Картел 71" ЕООД на основание чл. 65, ал. 4, т. т. 3 и 4 от ЗДДС и чл. 64, ал. 1 от ЗДДС, както и е увеличен финансовият резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13, т. 16, т. 17 от ЗКПО по доставките с "Индустриал" ООД, "Картел" ЕООД, "Секам" ООД, "Стандарт р" ЕООД, "Кронус 2002" ЕООД, "Страйк 2" ЕООД. В касационната жалба се прави оплакване, че решението на Варненския Окръжен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Варненския окръжен съд и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени атакувания ДРА в тази му част. Ответника по касационната жалба - Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да се остави без уважение. Върховният административен съд, състав на Първо "А" отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационна жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението Варненският окръжен съд е отхвърлил като неоснователна жалбата на "Констру. мат - 2000" ООД, гр. Варна срещу ДРА № 2969 от 18.11.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД - гр. Варна, потвърден с Решение № 22 от 17.02.2006 г. на Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП, с който не е признато право на данъчен кредит по доставки на "Секам" ООД, "Транс ойл-2" ЕООД, "Тети" ООД, "Глобус стил" ЕООД, "Тотал инженеринг" ЕООД, "Принт експрес" ЕООД, "Индустриал" ООД, "Кастел - 2000" ЕООД, "Командир" ЕООД и "Картел 71" ЕООД, на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4 от ЗДДС и чл. 64, ал. 1 от ЗДДС, както и по отношение на увеличения финансов резултат, на основание чл. 23, ал. 2, т. 13, т. 16, т. 17 от ЗКПО по доставките с "Индустриал" ООД, "Картел" ЕООД, "Секам" ООД, "Стандарт р" ЕООД, "Кронус 2002" ЕООД, "Страйк 2" ЕООД. Окръжният съд е описал фактическата обстановка по спора, събраните в хода на делото доказателства, в това число констатациите на вещото лице по допуснатата съдебно - икономическа експертиза, което е установило начисляването на данъка от доставчика. По отношение на изводите на данъчния орган за липса на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) окръжният съд правилно е приел, че начисляването на данъка не доказва реалността на доставките, в това число и със съдебно-счетоводна експертиза не може да се докаже наличието на доставка. По делото няма спор от фактическа страна. В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на доставчиците, при която е установено начисляване на данъка при условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), но тъй като не са представени достатъчно доказателства относно реалното извършване на доставките е прието, че липсват такива и правото на данъчен кредит е отказано поради липса на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.). От данните по ревизионната преписка е видно, че в хода на ревизията данъчният орган, предвид спецификата на доставките, е изискал представянето на доказателства относно предходни доставчици, наличие на материална и кадрова обезпеченост. По отношение на част от предходните доставчици е установено, че фактурите, които те са издали на "Картел 71" - ЕООД са с дати, които са късни от датата на фактурите, издадени от "Картел 71" - ЕООД на "Констру. мат" - ООД. Установено е още, че липсват договори, приемо-предавателни протоколи, разплащателни ведомости и прочие писмени доказателства, които установяват реалното изпълнение на фактурираните доставки. На база на това е направен извод за липса на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, което е кумулативно условие за възникване на право на данъчен кредит, респективно налице е хипотеза по чл. 65, ал. 4, т. 3 и 4 от ЗДДС (отм.), което е основание за възникване на правото на данъчен кредит. Изхождайки от основополагащият принцип на ЗДДС (отм.), че данък се дължи за всяка доставка на стока или услуга с място на изпълнение територията на страната и извършена от данъчно задължено лице, както и предвид определението за доставка, дадено в чл. 6 от закона, при ревизиите по ЗДДС (отм.) органите по приходите извършват проверка и за реалността на документираните във фактурите доставки. Техните изводи за реалност или нереалност на доставките се изграждат въз основа на установени по време на ревизията факти и обстоятелства. Ревизията е извършена при действието на ДПК (отм.), а чл. 108, ал. 8 от същия определя, че фактическите констатации в ДРА в производството по обжалването му се считат за верни до доказване на противното. Пренесено на плоскостта на настоящия казус това означава, че данъчно-задълженото лице е длъжно да обори констатациите на данъчния орган и да докаже наличието на всички кумулативни изисквания за възникването на правото на данъчен кредит, респективно отсъствието на хипотези по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС, с допустими доказателствени средства. В конкретния случай в хода на ревизията са били извършени насрещни проверки на предходните доставчици по процесните фактури, при които те не са били открити на деклариран данъчен адрес. На същите по предвидения в ДПК са изпратени искания за представяне на доказателства във връзка с доставките, но в определения срок такива не са представени. С оглед на това данъчният орган е направил обоснован извод, че след като не се представят доказателства във връзка с доставките, то такива не съществуват. Ангажираните от данъчно - задълженото лице доказателства установяват единствено начисляването на данъка от прекия доставчик, но те не се установяват реалността на извършените доставки, респективно отсъствието на хипотеза по чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4 от ЗДДС (отм.). Съгласно чл. 6, ал. 1 от отменения Закон за данък върху добавената стойност, доставка е прехвърлянето на собственост върху "стока или други вещни права върху стока, извършването на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация на основание на сключена сделка или с цел такава да се сключи. Облагаеми доставки са всички доставки на стоки или услуги по смисъла на чл. 7-10, когато са извършени от данъчно задължено лице и са с място на изпълнение на територията на страната. Механизмът на начисляване на ДДС и съответно - на възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, е обусловен от реализирането на доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.). От легалното определение на данъчния кредит в чл. 63 от ЗДДС (отм.) следва, че за да възникне правото на приспадането му, задължително условие е да е извършена реално доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6, ал. 1 от същия закон. Поради това, фактът на плащането на данъка по ДДС - сметка, сам по себе си, не е основание за признаване на право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, тъй като, за да е приложим чл. 65, ал. 8 от ЗДДС, следва също да е налице реално извършена доставка. Т. е. за данъчен кредит и за възможността същият да бъде приспаднат може да се говори единствено при наличието на облагаема доставка по смисъла на ЗДДС. Едва тогава следва да се извърши проверка за наличието или липсата на всички останали изисквания, въведени от страна на законодателя и обуславящи пораждането на това право. Такива доказателства по отношение на описаните в ДРА фактури липсват, поради което и правилно Съдът е приел че липсва реална доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. При спор за наличие на материално право, каквото е правото на приспадане на данъчен кредит, в тежест на страната, твърдяща, че за нея е възникнало това право е, да докаже наличие на спорната предпоставка - да е извършена реална доставка. Наличието на реална доставка, по смисъла на чл. 6 от ЗДДС се установява с всички доказателствени средства по начин от който е видно извършването на реална доставка. Следва да се посочи, че заключението на вещото лице не притежава удостоверителни функции, в случая с него не е установена реалността на доставките. По смисъла на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО финансовия резултат се увеличава с разходите, довели до намаляване на финансовия резултат, които ДЗЛ не могат да докажат документално по реда, определен в съответните нормативни актове, или отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост". По смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО "Документална обоснованост" е документирането чрез съдържащи необходимите реквизити по Закона за счетоводството и отразяващи вярно и точно всяка стопанска операция документи. Не е налице документална обоснованост, когато е използван неистински документ, документ с невярно съдържание, преправен документ, или документ издаден от лице, което не съществува или осъществява търговска дейност без данъчна регистрация. За корпоративното подоходно облагане е необходимо да бъде доказана документалната обоснованост, а именно - документът да отразява вярно и точно всяка стопанска операция. В конкретния случай правилно данъчният орган е констатирал, че фактурите издадени от "Индустриал " ООД, "Картел" ЕООД, "Секам" ООД не отразяват вярно и точно стопанска операция, т. е. не е налице доставка с предмет посочен в процесните фактури. По отношение на фактурите издадени от "Стандарт р" ЕООД, "Кронус 2002" ЕООД и "Страйк 2" ЕООД, видно от ДРА безспорно данъчният орган е констатирал, че не е налице доставка с предмет посочен в процесните фактури. По отношение на "Страйк 2" ЕООД е посочено, че в ТДД гр. Варна няма регистрирана фирма "Страйк 2" ЕООД. По отношение на "Кронус 2002" ЕООД с предходен доставчик "Зетлукс" ЕООД подробно данъчният орган е изследвал произхода на услугата и е установил, че няма такава. По отношение на "Стандарт р" ЕООД е посочено, че доставчикът не е представил доказателства за реално извършена доставка. Неоснователни са твърденията на жалбоподателя, че за да определи задълженията по преки данъци, данъчният орган, а и ВОС, се позовават на констатации касаещи ЗДДС. Предвид изложеното, настоящата инстанция счита, че жалбата изцяло е неоснователна и следва да се отхвърли, а решението като правилно да бъде оставено в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо "А" отделение,