Решение № 5448 от 27.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15315/2009 г.

Решение № 5448 от 27.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15315/2009 г., I о., докладчик председателят Бисерка Коцева Производството е по реда на чл. 208 от АПК и чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по две касационни жалби. Едната жалба е подадена от "Брикел" ЕАД, гр. Гълъбово, представлявано от изпълнителния директор Ива Цветкова, чрез процесуалния представител, адв. Костолов от САК срещу решение № 75 от 22.10.2009 г. по адм. д. № 6165/2008 г. на Административен съд София град в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 99000091 от 4.1.2008 г. на ТД "Големи данъкоплатци", потвърден с решение № 945 от 18.6.2008 г. на Д"ОУИ" София, както и в частта за присъденото възнаграждение в полза на дирекцията. Този касатор твърди в касационната жалба, че решението е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закони - чл. 209, т. 3 от АПК като излага подробни съображения в нея. Иска отмяна на съдебния акт в тази част и присъждане на разноски за двете инстанции. Другата жалба е подадена от "ДОУИ" София при ЦУ на НАП срещу частта от съдебното решение, с която е отменен същият РА и потвърждаващото го решение на директора относно данъчен кредит за данъчни периоди на 2002 и 2003 г. В касационната жалба развива подробни съображения за неправилност на решението и сочи нарушения, които формират касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска решението в обжалваната част да бъде отменено и да се потвърди ревизионният акт като се присъдят разноски за двете инстанции. "Брикел" ЕАД и "ДОУИ" София оспорват съответно касационната жалба на другата страна и излагат съображения за това. Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховен административен съд, първо "А" отделение преценява, че касационните жалби са подадени в срока по чл. 211 от АПК и са допустими. Касационната жалба на Д "ОУИ" е неоснователна. Изложените в нея доводи не обосновават допуснати нарушения на закона и на съдопроизводствените правила в съдебното решение в тази му част и същото следва да бъде оставено в сила. За да отмени акта в частта относно данъчен кредит по фактура № 398 от 8.7.2002 г., издадена от "Метал Комерс 2001" ЕООД, по фактура № 40 от 3.2.2003 г., издадена от "Принцес" ЕООД, по фактура № 433/25.3.2003 г. и № 434/28.3.2003 г., издадени от "Димекс груп" ЕООД съдът е приел, че са събрани необходимите доказателства - счетоводни отразявани и др., които оформят извод за наличие на предпоставките по ЗДДС (отм.) за признаване на правото на данъчен кредит. За "Метал комерс - 2001" ЕООД е прието, че е налице счетоводно отразяване на процесната фактура, като на този доставчик е издаден ДРА № 308/23.6.203 г. /неправилно в решението е вписано РА/, в който няма корекции за процесния на фактурата данъчен период. За "Принцес" ЕООД е прието, че са събрани всякакви доказателства, конкретно и прецизно изброени в решението от съда, включително такива не само за надлежно счетоводно отразяване, но и такива за реалност на доставката по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.). Фигурират освен договор за СМР, така и протоколи за предаване и приемане на извършената работа и др., както и данни за внасяне на данъка по ДДС сметка. За "Димекс груп" ЕООД по тези две фактури е посочено, че само закъснението за плащане на данъка по ДДС сметка не е основание да се откаже данъчен кредит, при положение, че са налице другите предпоставки. Посочен е и издаден на това дружество РА № 60/26.03.2004 г., който включва процесния период на м. 03.2003 г. и е визирано, че е издадена СД за процесния период, както и че няма корекции за доставките, по които това дружество е изпълнител. Решението в тази част е правилно. Съдът е направил съвкупна преценка на всички доказателства, относими към спора, преценил е посочените от органите по приходите фактически констатации и правни основания, съобразил е събраните в съдебното производство допълнителни данни и е достигнал до законосъобразни изводи. Неоснователни са касационните доводи, които по същество представляват оспорване на доказателства и повтаряне на мотиви от тези пред първата инстанция. В тази си част решението следва да бъде оставено в сила. Касационната жалба на "Брикел" ЕАД е частично основателна. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу процесния ревизионен акт в частта относно останалия размер на данъчен кредит за данъчни периоди на 2002 - 2006 г. включително и за определения корпоративен данък по чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) за 2002 и 2003 г., съдът е приел, че в административното производство и в съдебното събраните доказателства не са достатъчни да оформят извод, че определените преки данъци не се дължат и съответно, че на дружеството се полага данъчен кредит за посочените периоди. С оглед направените от дружеството оспорвания на протоколи за насрещни проверки на няколко от доставчиците, следва да се отбележи следното: Разпределението на доказателствената тежест в производство по оспорване на ревизионен акт по ДОПК е в зависимост от твърдяните от всяка от страните факти. Ревизионният акт е издаден по общия ред, по ДОПК, където липсва презумпцията за истинност на фактическите констатации на органите по приходите, както беше по ДПК (отм.), поради която всяка страна трябва да доказва твърденията си на общо основание - както данъчнозадълженото лице, така и органите по приходите. В тази връзка дружеството е представило огромен обем писмени доказателства, които не са оспорени по надлежния ред от другата страна. Която от своя страна не е представила никакви доказателства. Във връзка с направите изводи от първата съдебна инстанция за дължимия корпоративен данък в размер на 56309,11 лв. поради приложение на чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) - данък при източника за процесните 2002 и 2003 г. в съдебното решение е прието, че правилно са определени сумите като корпоративен данък за двете години, тъй като не били удостоверени основанията за прилагане на СИДДО към момента на изплащане на дохода. Решението в тази му част е правилно. Неоснователни са възраженията в касационната жалба в тази й част. За 2002 и 2003 г. е била приложима разпоредбата на чл. 144, ал. 2, т. 3 от ДПК (отм.), който предвижда дължимост на лихви до доказване на основания за прилагане на СИДДО от чуждестранното лице, получател на дохода. Следователно, за да се приложи спогодбата, следва да бъде установено осъществяването на предвидените в закона и спогодбата предпоставки за приложение. Което в случая не е доказано и изводите на първата инстанция са съобразени със закона. Решението е правилно и в частта относно непризнатия данъчен кредит в размер на 36672,17 лв. по фактури, издадени от "Кибела" ЗЗ" за данъчни периоди на м. 06, 07, 08, 09 и 10.2002 г. Доставчикът не е бил открит на данъчния адрес и не е представил необходимите и изисквани от органите по приходите документи, като последните са посочили като основания за отказа чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и чл. 6 от с. з. Съдът е възприел изводите на органите по приходите, тъй като в съдебното производство също не са били представени доказателства относно осъществяване на доставките по процесните фактури. Решението в тази част е правилно. Наистина е налице плащане на данъка по ДДС сметка - във връзка с твърдяното приложение от касатора на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), но в случая основното е, че няма доказателства за реалност на доставките, или по-точно, че дружеството касатор е получател по процесните фактури. Не може да се възприемат и данни от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, тъй като и вещото лице също не е проверило счетоводството на този доставчик. След като с възможните доказателствени средства няма по делото данни за извършване на доставките, то не са налице основанията по ЗДДС /отм., но приложим за процесния период на 2002 г./ да се признае правото на данъчен кредит. Решението в тази част следва да бъде оставено в сила като съобразено с материално правните разпоредби. Законосъобразен е изводът на първата инстанция и по отношение на непризнатия данъчен кредит по фактури от "Емс фуудс" в размер на 671884,20 лв. за данъчен период на м. 9.2005 г. Не са представени доказателства, които да оформят извод, че са налице предпоставките по ЗДДС (отм.) за признаване на правото на данъчен кредит. Посочените основания са чл. 65, ал. 4, т. 2 и 4 от ЗДДС (отм.) като данните за извеждане на друг правен извод са недостатъчни. Вещото лице не е проверявало счетоводството на доставчика, а представеният РА № 2000800775 от 2.09.2008 г. по ЗДДС обхваща други данъчни периоди - 1.6.2007 г. - 31.12.2007 г., не процесните и е издаден по реда на чл. 122 от ДОПК, т. е. без да е било проверявано надлежно лицето, а данъчната основа е определена по друг ред поради липса на представени данни за счетоводна отчетност. Т. е. неговите констатации не биха могли да бъдат ползвани. Решението е правилно в тази част и следва да бъде оставено в сила. Решението е неправилно в останалите части, с оглед ненадлежна и пълна преценка на всички доказателства в тяхната съвкупност, от където пък са направени незаконосъобразни изводи по следните съображения: За да отхвърли жалбата по отношение на данъчния кредит по фактури, издадени от останалите доставчици - "Дани 93" ЕООД, "Р и С" ЕООД, "Булстал" ЕООД, "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД съдът е приел, че събраните доказателства не са достатъчни да формират извод за наличие на предпоставки за признаване право на данъчен кредит по ЗДДС (отм.). Решението по отношение на тези доставчици е неправилно и преценката не кореспондира със събраните в административното и съдебното производство огромен брой доказателства. За "Дани 93" ЕООД за данъчен период на 2002, 2003 и 2004 г. следва да се приеме, че представените при двете производства доказателства установяват както наличие на данни за начисляване на данъка по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС, така и реалност на доставката - определение по чл. 6 от с. з. Фактурите са издадени от доставчика, отразени са в ДП и СД за съответните данъчни периоди, данъкът е отразен в сметка 4532. Представени са договор, складова разписка, справка за плащания по ДДС сметка. Съгласно данни от заключението на съдебно-счетоводната експертиза налице са данни за плащане на данъчната основа по разплащателна сметка или прихващане, има извършени продажби на база заповеди за продажба на материали, представени са договори за продажба чрез търг на ДМА, инвентарни и др. описи, складови разписки. Проследено е движението на стоки, извършени са счетоводни операции 4531 - ДДС за покупки, 302/46 - материали, осчетоводяване по дебит сметка Клиенти 411, кредит сметка 4532 - начислен ДДС по продажбите, кредит сметка 707/1 - приходи от продажби, кредит сметка 709/1 - постъпления от други продажби. Налице е и плащане по ДДС сметка. Представен е и ДРА / отново неправилно вписан в решението като РА/№ 12 от 18.2.2005 г. на "Дани 93" ЕООД, който, макар и издаден на основание чл. 109 от ДПК (отм.), не самостоятелно, но заедно с останалите доказателства по делото, включително такива за предходни доставчици като "Енергоинвестинженеринг" ЕООД, може да допълни и оформи извод, че са налице основания за признаване правото на данъчен кредит- т. е. начислен е данъкът и е налице доставка между касатора и този му доставчик. Трябва да се допълни и това, че действително по този акт има и отказ на право на данъчен кредит на "Дани 93" именно във връзка с обстоятелства по чл. 65, ал. 5 от ЗДДС (отм.). Освен това като допълнение следва да се отбележи, че стоките, предмет на процесните фактури са били налични при "Брикел" ЕАД и съответно са били предмет на последващи продажби. Актът се явява незаконосъобразен и тъй като са събрани всички доказателства, няма пречка да бъде постановено решение по същество като се отмени и РА. За доставчика "Р и С" ЕООД във връзка с фактури, издадени от него за данъчен период на м. 10.2003 г. и м. 1.2004 г. следва да се приеме също, че са налице доказателства, свързани с изискванията за признаване на правото на данъчен кредит. Предметът на доставките по тези фактури е транспорт на брикети за Държавния резерв. ДДС е платен по всички фактури. Събрани са данни за договори за превоз, плащане, представени са хронологични ведомости, протоколи за прихващане, дневници и т. н. Основанието за отказ е било чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) - липса на данни за начисляване на данъка. В тази връзка са представени три данъчно ревизионни и ревизионен акта, които включват проверяваните два данъчни периода на м. 10.2003 г. и м. 01.2004 г. РА № 2300-1134 от 27.10.2006 г. включва проверка на задълженията по ЗДДС за период 1.11.2003 г. до 28.02.2006 г., т. е. периода на м. 01.2004 г., а ДРА № 334 от 6.04.2004 г. включва периода на м. 10.2003 г. Ревизиите са присъствени и няма пречка техните констатации /или липсата на такива/ по отношение на съответните периоди, за доставки по които "Р и С" ЕООД е изпълнител, да бъдат възприети, още повече, че са направени от органите по приходите в производство по ревизия. След като няма корекции нито за начисляването, нито за това дали действително е имало извършени от дружеството доставки, то тези доказателства, заедно с останалите писмени такива, са достатъчни да оформят извод за посочените факти. Това се потвърждава и от заключението на вещото лице, което е много подробно и в тази му част, и не е оспорено, както по отношение на осчетоводяването на транспорта както при касатора, така и при неговия доставчик, който и притежава съответно МПС за извършване на такава транспортна дейност. Решението в тази част също е неправилно и следва да бъде отменено като се отмени и ревизионният акт. Основателни са възраженията в тази касационна жалба и относно изводите за доставчика "Булстал" ЕООД, който е издал фактури за данъчни периоди на м. 06.2004 г. и м. 07.2004 г. Установено е издаването на фактурите, начисляването на данъка по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), изпълнението на всякакви изисквания. Проверявани са негови предходни доставчици. Според заключението на вещото лице, неоспорено в тази му част, налице е плащане на сумите по фактурите чрез протоколи за прихващане, както и е налице плащане на ДДС по процесните фактури по ДДС-сметка на доставчика. Следователно изследването на предходните доставчици е трябвало да отпадне с оглед разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) като се установи по надлежен начин реалност на доставките по процесните фактури между касатора и "Булстал" ЕООД. Това са данни от складови разписки и такива за изписване на материалите. Като допълнително доказателство следва да се вземе предвид и представеният по делото РА № 20001636 от 23.10.2006 г. на това дружество, който включва проверяваните данъчни периоди на м. 06 и 07. на 2004 г. Като на стр. 2 от акта, който е издаден по общия ред, е вписано, че по доставките, по които това дружество е изпълнител няма корекции и дори е вписано, че продава резервни части на "Брикел" ЕАД. Следователно няма пречка да бъде признато право на данъчен кредит по тези фактури на получателя по доставките и съответно да бъде отменен ревизионният акт в тази му част и решението на съда. Основателна е касационната жалба и по отношение на доставките от "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД за данъчни периоди от м. 01.2005 г. до м. 12.2005 г. Съдът е приел, че няма начисляване на данъка и доставки, поради което не били налице основания за данъчен кредит. Решението е неправилно и в тази му част. Следва да се има предвид, че фактурите са издадени от регистрирано по ЗДДС лице. Вещото лице, по заключението от 23.09.1009 г., стр. 6 е направило проверка на счетоводството на "Интернешънъл маркетинг..." Предмет на доставките са металорежещи машини. В провереното счетоводство на доставчика всички процесни фактури са отразени в дневниците за продажби и справките декларации за съответните данъчни периоди, за които са отнасят. Осчетоводяването на машините е при закупуването им като от "Брикел" ЕАД е отнесено към дебит сметка 4531 - начислен ДДС при покупките, дебит сметка 613 - разходи за бъдещи периоди - аналитичност всяка машина като отделна партида, кредит сметка 401 - доставчици. При доставчика фактурите са отнесени и осчетоводени към дебит сметка 411 - клиенти, кредит сметка 4532 - начислен данък продажби, кредит сметка 706 - приходи от продажби на машини. Така е установено, че е налице начисляване и на данъка по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС. От друга страна при изписване на машините от доставчика е налице взаимна операция и е извършено за всяка фактура поотделно. Налице е плащане по фактурите и на частично данъка по ДДС сметка. Налице са данни за приемане и предаване на основни средства - машините са заприходени по сметка 204 - машини и оборудване. Събрани са и писмени доказателства от този доставчик - това са годишна данъчна декларация, платежни нареждания, хронологични ведомости за движение по сметки за проверявания период, дневници на синтетични и аналитични сметки за периода, актове за предаване и приемане на основни средства, справка за дълготрайните активи - общо, според данните по делото 325 страници. Видно от съдебен протокол от 29.09.2009 г. заключението на вещото лице не е оспорено по надлежния ред от нито една от страните и то следва да се цени заедно с всички останали доказателства по делото. Не са оспорени и представените писмени доказателства. Следователно, в тяхната съвкупност на доказателствата, няма пречка да се приеме, че същите са годни да установят начисляване на данъка и доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) РА в тази част също се явява незаконосъобразен и следва да бъде отменен с акт по същество. Предвид всички тези изложени съображения решението на първата инстанция следва да бъде отменено в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу процесния ревизионен акт в следните части - за отказан данъчен кредит по фактури на "Дани 93" ЕООД, "Р и С" ЕООД, "Булстал" ЕООД и "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД. Следва да се постанови решение по същество, с което се отмени ревизионният акт и потвърждаващото го решение в тези му части. Следва да се отменят изцяло присъдените разноски и да се присъдят разноски на всяка от страните в зависимост от уважената и отхвърлената част. На дружеството "Брикел" ЕАД се следват разноски за двете инстанции - в размер на 470 лв., представляващи част от държавните такси и депозита за експертизата, тъй като доказателства за платено адвокатско възнаграждение няма. На директора на Д "ОУИ" София при ЦУ на НАП трябва да се присъдят разноски съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК в размер на 1000 лв. - сумата може да бъде до размера на минималното адвокатско възнаграждение - за случая минималният размер е 44282 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, първо "А" отделение,