Решение № 13834 от 19.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9624/2013 г.

Решение № 13834 от 19.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9624/2013 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Премиум " ЕООД, със седалище и адрес на управление в гр. Трявна, против решение № 282/28.05.2013 г. по адм. д. № 640/12 г. по описа на Административен съд Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионен акт № 04251100112/12.03.2012 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 307/11.06.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново, и е осъдено дружеството да заплати на Дирекция "ОДОП" - В. Търново юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 768 лв. В касационната жалба и представени писмени бележки от процесуален представител са изложени подробни съображения за неправилност на решението, като постановено в противоречие с материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 309, т. 3 АПК. Иска се отмяната му. Претендират се разноски.

Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", предишна дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново при ЦУ на НАП в представен писмен отговор оспорва касационната жалба, желае решението да бъде оставено в сила като правилно и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 768 лв. за касационната инстанция.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба.

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна.

Разгледана по същество, е частично основателна.

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е РА, издаден на дружеството с непризнат данъчен кредит в общ размер на 185 944, 89 лв. и начислени лихви за забава в размер на 29 964, 94 лв. за данъчни периоди м. 09,. 10., м. 12.2009 г., м. 02., м. 03. м. 04, м. 06 и м. 11.2010 г. и м. 01, м. 02, м. 03, м. 04 и м. 06.11 г. по доставчици, както следва:

• "Евро Строй Инвест 08 " ЕООД по 11 бр. фактури с предмет СМР;

• "Стройкомерс ВТ " ЕООД по 4 бр. фактури с предмет СМР;

• "Байрактаров 72 " ЕООД по 25 бр. фактури с предмет различни месни продукти;

• "Боби Кар " ЕООД по фактура 1 бр. с предмет "стоки по опис".

Основанието за отказ на данъчен кредит е по чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС.

За да отхвърли жалбата съдът е изложил подробно обосновани мотиви с изводи за недоказани реални доставки на стоки и услуги.

Принципно са правилни мотивите на съда по тълкуване на относимите правни разпоредби.

Реалността на доставката е основополагаща за възникване и законосъобразно упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно легалната дефиниция, дадена в нормата на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка на стока е прехвърляне правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Следователно, когато се претендира посоченото материално право, на първо място следва по безспорен начин да се докаже, че правото на собственост върху стоките е прехвърлено. В процесния случай се касае за родово определени вещи - карбамид, тор и слънчоглед, поради което следва да се установят условията по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД за индивидуализиране на вещите с оглед момента на прехвърляне на правото на собственост.

В хода на оспорване на РА в тежест на жалбоподателя е било при условията на пълно насрещно доказване, да установи посредством годни и убедителни доказателства, че са налице предпоставките на закона за признаване на правото му на данъчен кредит по процесните фактури.

В разглеждания случай тази доказателствена задача не е изпълнена от оспорващото дружество, касатор в настоящото производство, с изключение на доставките от "Байрактаров 72 " ЕООД по 25 бр. фактури с предмет различни месни продукти.

По отношение доставчика "Байрактаров 72" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 44 357,99 лв. по фактури, издадени през данъчни периоди месеци 01.2011 г., 02.2011 г., 03.2011 г. и 04.2011 г. Предмет на стопанска операция по фактурите са доставки на стоки - месо и месни продукти по опис. При извършване на ревизията от жалбоподателя са представени фактурите, 16 бр. приемо-предавателни протоколи към тях и 9 бр. складови разписки. При извършената насрещна проверка на доставчика от негова страна са представени копия от фактурите, свидетелство за регистрация на ЕКАФП, извлечения от счетоводни регистри, сертификат за произход на замразени продукти.

В хода на оспорване на РА пред съда, е приета съдебно-графологична експертиза, във връзка с открито производство по реда на чл. 193, ал. 3 ГПК по отношение на приетите по делото с административната преписка складови разписки и приемо-предавателни протоколи, които са оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност. От заключението на тази експертиза се установява, че подписите под оспорените документи са положени от Любомир Шапков, пълномощник на "Байрактаров 72" ЕООД, поради което автентичността на документите е установена.

Съдът е следвало да обсъди тези доказателства като ползващи се с доказателствена сила, след като тяхната автентичност е установена в проведеното производство по оспорването им. Касае се за родово определени вещи, собствеността върху които се прехвърля с предаването на стоката - чл. 24, ал. 2 ЗДДС и чл. 327, ал. 1 ТЗ. Този факт, който е от съществено значение за доказване реалност на доставките по фактурите - отделяне и предаване на стоките, е доказан.

По делото е приета и съдебно-счетоводна експертиза, която е установила след проверка в счетоводството на доставчика, че процесните фактури са осчетоводени и са отчетени приходи от продажбата на стоки.

Доставчикът "Байрактаров 72" ЕООД е представил още в хода на ревизията изискани от ревизиращите органи документи, свързани с доставките по процесните фактури. От страна на ревизираното дружество също в хода на ревизията са представени освен фактурите, разписки и приемо-предавателни протоколи. Последните се ползват с доказателствена сила след като в производство по оспорването им с безспорни доказателства е установена тяхната автентичност и е установено лицето, което ги е подписало като представител на доставчика "Байрактаров 72" ЕООД. Така събраните доказателства обосновават изводи за доказани реални доставки на стоки по процесните фактури, издадени от "Байрактаров 72" ЕООД.

Всички останали съображения изложени в мотивите на съдебно решение, свързани с произхода на стоката, начина на придобиване и съхраняване на тези стоки, при спазване на изискванията за ветеринарно-санитарния контрол, за липса на данни доставчика да е разполагал със собствени или наети помещения, оборудвани за съхраняване на замразени хранителни продукти, както и приспособени за това транспортни средства, липса на установени данни при доставчика да са наети по трудови или др. правоотношения лица, не могат да се вменят в задължение по получателя на доставките, който е добросъвестен и е представил още в хода на ревизионното производство всички документи, с които разполага и относими към процесните фактури.

Решаващият факт в случая, че доставчика се намира на данъчния адрес, счетоводството му е проверено от експертите по допуснатите от съда и приети експертизи и в този случай, задължение на ревизиращия орган е било да извърши цялостна проверка на доставчика и съответно да потърси неговата отговорност за установени нередовности във водената от него документация.

Нередовностите в издадените фактури, при неизпълнение на изискването по чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - във фактурите да е посочено количество и вид на стоките, е също изискване към издателя на фактурите - доставчика, но не и към получателя на доставките. Отделно, представени са разписки и приемо-предавателни протоколи, които съдържат данни за вида на доставените стоки и количества. Действително, съдържанието на фактурата следва да отговаря на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на цитираната разпоредба на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - да съдържа количеството и вида на стоката. Доколкото съществува такава неяснота само в определени фактури, същата е преодоляна чрез съпътстващи фактурата документи, представени от ревизираното лице, още в производството преди издаване на оспорения РА. В този смисъл е постановеното решение от 08.05.2013 г. на Съда на Европейския съюз по дело С-271/12 Petroma Transports и др., в което е направено разграничение на периода на представяне на допълнителните доказателства, във връзка с непълнотите на фактурите, като в т. 36 от същото е записано: "...............правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки". В случая е налице обратната хипотеза - предоставената информация във връзка с непълните фактури е представена преди издаването на РА.В този случай, ревизиращият орган е имал възможността да извърши проверка на всички представени документи и съпоставка с изписването на стоките в счетоводството на доставчика, който се намира на данъчния си адрес, тъй като отговорността за нередовните фактури е негова.

В хода на съдебното обжалване, във връзка с откритото производство по реда на чл. 193, ал. 3 ГПК по оспорване на съпътстващите документи - разписки и приемо-предавателни протоколи към процесните фактури, същите са установени като автентични и с установено авторство, подписани са и от двете страни по сделката - представители на доставчика и на получателя, при което тези доказателства се ползват с доказателствена сила.

С оглед на така очертаното от фактическа страна, съдът неправилно е приел, че по делото не е доказан фактът на извършване на доставки по процесните фактури, издадени от "Байрактаров 72" ЕООД, поради което правото на приспадане на данъчен кредит е отказано незаконосъобразно и РА в тази част е следвало да бъде отменен.

Решението в тази част следва да бъде отменено и вместо него постановено друго по същество, с което по изложените мотиви да бъде отменен РА в частта за отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 44 357,99 лв. и съответните лихви за забава по фактури, издадени през данъчни периоди месеци 01.2011 г., 02.2011 г., 03.2011 г. и 04.2011 г. от "Байрактаров 72" ЕООД.

В останалата обжалвана част, решението е правилно.

За данъчни периоди - месеци 09.2009 г., 10.2009 г. и 12.2009 г., 02.2010 г., 03.2010 г., 04.2010 г. и 06.2010 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 102 163,15 лв. по фактури, издадени от "Евро строй инвест 08" ЕООД и за данъчни периоди - месеци 11.2010 г., 12.2010 г. и 06.2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 30 383,75 лв. по фактури, издадени от "Стройкомерс ВТ" ЕООД. Предмет на стопанска операция по фактурите са доставки на услуги - СМР по договор. Обясненията на ревизирания субект са свързани с обект - хотелски комплекс "Калина палас" в гр. Трявна. По делото е приета съдебно-техническа експертиза, която от проверената строителна документация дава заключение, че комплекса е изграден - изпълнен за периода 25.03.2008 г. - 28.11.2008 г. Обектът е въведен в експлоатация, посочени са подобекти, на които да се извършват СМР, общо цена за СМР, но не са били посочени отделни видове работи, както и цена за всяка от тях, от което ревизиращият орган е приел, че липсва доставка на услуга с посочения във фактурите предмет и са отказало право на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 9 ЗДДС.

Представени са договори за текущ ремонт с анекс към него, както и протоколи обр. 19.

Представените с административната преписка по делото протоколи обр. 19, са били оспорени от ответника по реда на чл. 193, ал. 3 ГПК, във вр. § 2 от ДР на ДОПК.

В откритото производство по установяване автентичността на оспорените документи, тя не е била доказана.

Заключението на приетата по делото съдебно-графологична експертиза не може да установи самоличността на лицето, положило подписи за "изпълнител", тъй като на експертизата не е представен годен за изследване сравнителен материал.

От заключението на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза се установява, че при доставчиците са осчетоводени процесните фактури, има начислени приходи, но няма дълготрайни активи и материали. Вещото лице е посочило в съдебно заседание, че не са му представени разчетно-платежни ведомости, уведомления по чл. 64 КТ, поради което не може да се ангажира с извод за нает персонал, както и с фактури за наличие на предходни доставки, тъй като такива не са представени.

В заключението на приетата по делото съдебно-техническа експертиза се посочва, че по отношение на услугите на СМР, по договорите има изпълнени част от договорените дейности, което се установява при оглед на място - преустройство на "нощен клуб" във "фитнес зала" и "зала за тихи игри"; "СПА център"; площадка за лятна градина; помещение за барбекю, като обаче вещото лице посочва, че не са му били представени никакви актове и протоколи по Наредба № 3/31.07.2003 г. на МРРБ за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, поради което експертизата не се ангажира с извод кога и от кого са изпълнени тези СМР. По отношение на договора за извършване на текущ ремонт експертизата не се ангажира с изводи дали този ремонт е извършван, тъй като няма представени никакви строителни книжа и актове по Наредба № 3/31.07.2003 г.

Решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила.

За данъчен период месец 06.2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 040 лв. по една фактура, издадена от "Боби кар" ЕООД. Предмет на стопанска операция по фактурата е "доставка на стоки по опис". При извършване на ревизията от страна на жалбоподателя са били представени договор за търговска продажба на хранителни продукти от 28.03.2011 г., сключен между "Боби кар" ЕООД като продавач и "Премиум" ЕООД като купувач, банково извлечение за плащане на част от цената по фактурата, както и складови разписки. При извършената насрещна проверка на доставчика "Боби кар" ЕООД от негова страна не са представени никакви документи във връзка с доставка на стоки към "Премиум" ЕООД. Органите по приходите са приели, че издадената фактура не отговаря на изискванията за редовен първичен счетоводен документ, тъй като няма представен отделно опис на стоките, чиято доставка следва да документира, както и че по нея не са извършени реални доставки на стоки.

Безспорно, във фактурата е посочено, че се продават "стоки по опис", но такъв не е бил представен при ревизията от жалбоподателя, получател по тези стоки. Това, заедно с обстоятелството, че доставчикът не е представил никакви доказателства при извършената му насрещна проверка, включително екземпляр от този опис, който би следвало да се съдържа и при него, прави невъзможно установяването на достоверността на отразените в тях факти. За действителното изясняване на предмета на фактурираните стоки не биха могли да спомагат и представените от жалбоподателя складови разписки, които не са посочени в самите фактури като индивидуализиращи предмета на сделките, поради което не могат да бъдат обвързани с тях. Не са ангажирани доказателства, които поотделно или в тяхната съвкупност, по недвусмислен и категоричен да установяват предмета на продажбите, отразени в издадената от "Боби кар" ЕООД фактура. Извън това, стоковите разписки са оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност. В откритото производство по реда на чл. 193, ал. 3 ГПК автентичност на тези документи не е установена.

Ангажираните във фазата на съдебното производство доказателства не оборват изводите в РА.

В заключението на съдебно-счетоводната експертиза се посочва, че фактурата е осчетоводена при доставчика, но вещото лице е работила само с отделно представени извлечения от регистри на отделни сметки. Извършеното осчетоводяване само по себе си не обосновава извод за наличие на доставка.

Като е потвърдил РА в тази част с изводи за законосъобразен отказ на право на данъчен кредит по фактурата, издадена от "Боби кар" ЕООД, съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила.

Съобразно изхода на спора, следва да се коригира присъденото юрисконсултско възнаграждение като се намали до размер на 3 438 лв. от присъдения размер от 4 768 лв. и да се присъдят съответно разноски на касатора, съобразно уважената жалба и представените документи, в размер на 591 лв. от общо направените разноски в размер на 1955 лв.