Решение № 10679 от 13.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3426/2015 г.

Решение № 10679 от 13.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3426/2015 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на П. Р. М. от гр. Хасково срещу Решение № 75 от 15.01.2015 г., постановено по адм. дело № 3187/2013 г. по описа на Административен съд (АС) - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № 261301664/01.07.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, офис Кърджали, потвърден с Решение № 1004 от 24.09.2013 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП. Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага доводи за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, поради липса на мотиви в съдебния акт по какви съображения се кредитират с доверие част от доказателствата, а други не се кредитират. Счита решението за неправилно, поради несъобразяване на обстоятелството, че задълженията към фиска са погасени по давност. Оспорва и извода за съда за недоказаност на твърдението му, че е получил парични суми от продажба на предприятието на ЕТ "Матев" от "Матев" ООД. Моли съдът, да постанови решение, с което да отмени оспореното решение на АС-Пловдив и постанови друго по съществото на спора, с което да отмени издадения ревизионен акт. Претендира и направените по делото разноски. Ответната страна - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, в писмен отговор, оспорва касационната жалба, като неоснователна. Моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение на АС - Пловдив и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред АС - Пловдив е бил РА № 261301664/01.07.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, офис Кърджали, потвърден с Решение № 1004 от 24.09.2013 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, с който на П. Р. М. са установени допълнителни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 628,37 лева с прилежащи лихви - 459,04 лева и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 6 009,82 лева с прилежащи лихви - 3 549,03 лева и за 2008 г. в размер на 21 014,74 лева с прилежащи лихви - 9 240,53 лева и задължения за здравно - осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. в общ размер на 2 190,74 лева с прилежащи лихви - 1 177,59 лева. За да отхвърли жалбата на П. Р. М. срещу обжалвания Ревизионен акт, АС - Пловдив е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването, на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. При преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост, съдът е възприел установената в ревизионното производство фактическа обстановка, изложил е конкретни мотиви, поради които не кредитира приетите по делото заключения по назначените основна и допълнителни съдебно-счетоводна експертизи, включително и наличието на начално салдо към 01.01.2006 г. в по-голям размер от установения в РА нулев размер. В тази насока, съдът е приел, че правилно в паричния поток не е включена сумата от 60 000 лева с източник "спестявания от дългогодишен трудов стаж", тъй като твърдението на данъчно задълженото лице (ДЗЛ) - П. Р. М. за наличието на такава сума не е подкрепено с доказателства. Освен това е приел, че с оглед твърдението за придобиване на сумите в период значително отдалечен във времето от ревизирания такъв и настъпилата деноминация на лева на 05.07.1999 г., при която всички банкноти пуснати в обръщение до 05.07.1999 г. са били в обръщение до 31.12.1999 г., наличност на паричните средства след деноминацията на лева не е доказана. Приел е, че правилно в паричния поток не е включена сумарната сума на нетните печалби на ЕТ "Матев - Паско Матев" за периода от 1993 г. до 1999 г. в размер на 21 249,25 лева по съображения, че не е доказано получаването на такава суми от Паско Матев, начина на съхраняването им за период от 2000 г. до 2006 г. и оставането им в непроменен размер през годините. Изложил е съображения, че за да се приемат за разполагаеми твърдените суми от физическото лице Матев, собственик на ЕТ, е следвало да бъдат представени несъмнени доказателства за изплащане в брой на парични средства по години и то при условие, че в касата на ЕТ има парични средства в съответния размер. Приел е, че правилно в паричния поток не е включена сумата от 90 000 лева с източник - продажба на търговското предприятие на ЕТ "Матев - Паско Матев" на "Матев" ООД през 2001 г., поради недоказано получаване на посочената парична сума от ДЗЛ. Изложил е съображения, че в момента на получаване на посочената по-горе сума, ДЗЛ е следвало да я декларира като облагаем доход в ГДД по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.), но в подадена ГДД за получен доход през 2001 г., лицето не декларирало такъв. Освен това, подобно на печалбите от дейността като ЕТ, съдът приел, че за да се приеме за разполагаема посочената сума, е следвало по несъмнен начин да бъде доказан фактът на фактическото й получаване, а в случая представените единствено три броя РКО от 2001 г. за изплащането й, както и осчетоводяването на различна като размер сума по кредита на сметка 499 "Други кредитори" на "Матев" ООД, при липса на проверка в счетоводството на "Матев" ООД за доказване, че е взета "съответната счетоводна операция по движението на парите" и доказателства за наличността на парични средства в касата на "Матев" ООД към момента на издаване на трите РКО, факта на получаването на сумата не е доказан. Приел е, че правилно в паричния поток не е включена сумата от 11 000 лева, представляваща получени пенсии от ДЗЛ за целия ревизиран период, тъй като доходът от получаваната пенсия не представлява разполагаема парична сума, доколкото е постъпвал по банкова сметка и няма извършени тегления в брой от същата. Приел е за недоказано твърдението на ДЗЛ, че внесените по банковите му сметки и тези на съпругата му през месец ноември 2008 г. парични средства съответно в размер на 90 000 лева и 86 000 лева са с източник получени в заем суми от различни лица. Този извод е обоснован с факта, че в хода на ревизията ДЗЛ дава различни обяснения относно произхода на тези средства, като обяснява, че сумата от 90 000 лв., която е внесъл през 2008 г. на влог в "Райфайзенбанк" АД, е получена от съпругата му, която през периода 1997 г. - 2000 г. се е занимавала със зеленчукопроизводство и реализирала доходи от тази дейност. А от писмените обяснения на съпругата му се установявало, че реализираните нейни доходи от зеленчукопроизводство е дала в заем на "Матев" ООД, което дружество през 2008 г. и връща в размер на 95 180,65 лв, от които тя лично внася сумата от 86 000 лв. по своя банкова сметка през 2008 г. като депозит в "Райфайзенбанк" АД, което обстоятелство било съобразено от приходната администрация чрез включване във входящия паричния поток на Матева за 2008 г. на сумата от 86 000 лева. Приел, че посредством представените едва в хода на съдебното обжалване писмени доказателства за дадени в заем суми на семейство М. не се опровергават констатацията за неустановен произход на паричните средства в размер на 90 000 лв., внесени по банковата сметка на жалбоподателя, тъй като е възпрепятствана възможността да се извърши проверка на заемодателите с цел доказване възможността им за предоставяне в заем на посочените в декларациите парични суми. При тези съображения, съдът не е кредитирал заключенията по приетите основна и допълнителни съдебно - счетоводни експертизи (ССЧЕ) относно началната разполагаема сума към 01.01.2006 г., както и определения от вещото лице паричен поток за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. Приел е, че правилно е определено нулево началното салдо в РА, както и правилно са определени паричните потоци на ДЗЛ за 2006 г. 2007 г. и 2008 г., в резултат на което обосновал извод, че е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за провеждане на ревизията по посочения процесуален ред. В заключение съдът е обобщил, че констатациите в РА са необорени относно установените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. По отношение на задълженията за задължителни осигурителни вноски за ЗО - авансови и за годишно изравняване, съдът приел, че нормата на чл. 124а от ДОПК е процесуалноправна, поради което от момента на влизането си в сила е приложима както към неприключилите към този момент ревизионни производства, така и към тези, образувани след влизането й в сила, поради което и при липса на други възражения, приел РА за законосъобразен и в тази му част. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно, по следните съображения: Решението е неправилно в частта, с която е потвърден РА относно установените задължения за здравно-осигурителни вноски на самоосигуряващо се лице за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. Към момента на постановяване на настоящето решение с Тълкувателно решение № 1/18.05.2016 г. по тълк. дело № 3/2015 г. на ОСС на ВАС е дадено задължително съгласно чл. 130, ал. 2 ЗСВ тълкуване на разпоредбата на чл. 124а ДОПК в смисъл, че редът по чл. 122 - 124 ДОПК е неприложим за периоди отпреди 15.02.2011 г. Мотив за даденото решение е материалноправният характер на правните норми, към които препраща тълкуваната разпоредба, и тяхното действие ex nunc. Решението на АС - Пловдив е неправилно в тази му част и следва да бъде отменено, като вместо него спора се реши по същество, като се отмени издадения РА, в частта относно установените задължения за здравно - осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. в общ размер на 2 190,74 лева с прилежащи лихви - 1 177,59 лева. Решението е правилно постановено, в останалата му част. Неоснователни са изложените в касационната жалба доводи за съществено нарушение на съдопроизводствените правила при разглеждане на делото от първоинстанционния съд. Доказателствената тежест е правилно разпределена от АС - Пловдив, като не се допуснати действия в процесуалната му дейност, засягащи правото на защита на ревизираното лице. Видно от мотивите на обжалвания съдебен акт са налице фактически установявания, обсъждане на събраните в хода на ревизията и на съдебното производство писмени доказателства, както и на заключения по ССчЕ. Изложени са съображения защо не се кредитират заключенията на вещото лице и съответно съображения за законосъобразно определяне на задълженията на лицето по ЗДДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ. Неоснователни са изложените в касационната жалба доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Обосновано съдът е приел, че в началното салдо не следва да бъде включена сумата от 60 000 лева с източник "спестявания от дългогодишен трудов стаж", тъй като твърдението на данъчно задълженото лице за наличието на такава сума не е подкрепено с доказателства. Обосновано съдът е приел, че в началното салдо не следва да бъде включена сумарната сума на нетните печалби на ЕТ "Матев - Паско Матев" за периода от 1993 г. до 1999 г. в размер на 21 249,25 лева по съображения, че не е доказано получаването на такава суми от П. М., начина на съхраняването им за период от 2000 г. до 2006 г. и оставането им в непроменен размер през годините. По тези два пункта, в касационната жалба не са изложени конкретни доводи, а настоящата инстанция изцяло споделя фактическите констатации на съда за липса на доказателства за получаване, съхранение и наличност на твърдените суми от ДЗЛ и направените въз основа на тези факти правните изводи на съда за недоказаност на твърденията на ДЗЛ. Обосновано съдът е приел, че в началното салдо не следва да бъде включена сумата от 90 000 лева с източник - продажба на търговското предприятие на ЕТ "Матев - Паско Матев" на "Матев" ООД през 2001 г., поради недоказано получаване на посочената парична сума от ДЗЛ. Изложените в този смисъл съображения на съда изцяло се споделят от настоящата инстанция. Правилно съдът е приел, че само въз основа на представените три броя РКО от 2001 г. за "върната сума по договор" от "Матев" ООД на П. Р. М. не може да се приеме за доказано получаването на твърдените суми, при липса на доказателства за касова наличност на посочените суми от "Матев" ООД и съответната счетоводна операция по движението на сумата. Правилно съдът е отчел и факта, че в подадена ГДД за получен доход през 2001 г., лицето не декларира такъв, а в случай че е получило такъв е следвало да го декларира като облагаем доход в ГДД по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.). Последното е косвено доказателство за неполучаване на твърдяната сума. В допълнение следва да се посочи, че ДЗЛ не е ангажирало убедителни доказателства за установяване на релевантния за делото факт, че сумата от 90 000 лева е била налична към 31.12.2005 г., за да бъде включена в приходната част на финансовия поток за 2006 г. Не са такива доказателства и двата броя удостоверения, издадени от банки за налични депозити на ДЗЛ до 1997 г., респ. до 2001 г., представени за първи път пред касационната инстанция, с оглед установяване на факти за налични суми по време значително отдалечено от ревизирания период и безспорно установените факти в хода на ревизията за извършени значителни разходи на ревизираното лице през 2004 г. за закупуване на недвижими имоти в гр. Хасково. По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че правилно по делото е разрешен спорния по делото въпрос за размера на началното салдо към 01.01.2006 г. на ДЗЛ, като е достигнал до обосновани правни изводи за установено нулево начално салдо. При така определеното начално салдо, правилно е бил разрешен и втория спорен по делото въпрос за правилността при определянето на паричните потоци на задълженото лице за 2006 г., 2007 г. и 2008 г., като настоящата инстанция изцяло споделя съображенията на АС - Пловдив. Правилно съдът не е кредитирал заключенията по назначените основна и допълнителни ССчЕ по съображения за включването на суми, за които не е установено ДЗЛ да е получило и съхранявало. При липса на конкретни доводи в касационната жалба за неправилност на решението в тази му част, тъй като касатора единствено твърди, че при включване в началното салдо на получените от него суми през 2001 г., не би се установил недостиг на паричните средства за целия ревизиран период, и при правилност на извода на съда за нулево начално салдо, настоящата инстанция счита, че правилно са разрешени и въпросите за правилността при определяне на паричните потоци на задълженото лице за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. и наличието на превишения на паричните разходи над получените приходи за всеки отделен данъчен период. Неоснователен е и доводът в касационната жалба за изтекла погасителна давност за задълженията за 2006 г. и 2007 г. Това оплакване се прави за първи път пред касационната инстанция, но доколкото касае правилното приложение на материалния закон, следва да бъде обсъдено. По отношение на дължимия данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ - за 2007 г., не е налице изтекла давност по чл. 171, ал. 1 от ДОПК. Касае се за публични вземания за данък върху доходите на физическите лица, които са годишни и се плащат през годината следваща годината за която са реализирани, т. е. данъка за 2006 г. е дължим 2007 г., а данъка за 2007 г. е дължим през 2008 г. Съгласно чл. 171, ал. 1 от ДОПК, публичните вземания се погасяват с изтичането на 5 годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. В случая, давността за вземанията за 2006 г. започва да тече от 01.01.2008 г. и изтича на 01.01.2013 г., а за вземанията за 2007 г. изтича на 01.01.2014 г. В този срок и преди изтичане на давността, със заповед за възлагане на ревизия № 1206032 от 14.12.2012 г. е образувано процесното ревизионно производство. С образуването на ревизионното производство, давността спира да тече. Безспорно в случая не е изтекла и десетгодишната абсолютната давност. По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че решението на АС - Пловдив, в частта, с която е отхвърлена жалбата на П. Р. М. срещу издадения РА, в частта на установените задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 628,37 лева с прилежащи лихви - 459,04 лева и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 6 009,82 лева с прилежащи лихви - 3 549,03 лева и за 2008 г. в размер на 21 014,74 лева с прилежащи лихви - 9 240,53 лева, се явява правилно и следва да се остави в сила. С оглед крайния изход на спора, решението е неправилно и в частта за разноските, които са определени от първоинстанционния съд съобразно материалния интерес по делото при цялостно отхвърляне на жалбата срещу РА, като са присъдени разноски в полза на Дирекция "ОДОПН" - Пловдив в размер на 1858,10 лева. При материален интерес от 44 269,86 лева, съобразно приложимата разпоредба на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждение, минималния размер на юрисконсултското възнаграждение възлиза на 1858,10 лева. От този минимален размер, съобразно отхвърлената част от жалбата за 40 901,53 лева, Дирекция "ОДОП" - Пловдив има право на разноски в размер на 1 623 лева, поради което решението следва да бъде отменено в частта на присъдените на Дирекция "ОДОП" - Пловдив разноски за сумата над 1 623 лева до присъдения размер от 1858,10 лева. С оглед изхода на спора основателна е претенцията на касатора за присъждане на направените пред касационната инстанция разноски, съразмерно уважената част на жалбата. Касаторът е доказал разноски в размер от 2 400 лева за възнаграждение за адвокат. Съразмерно уважената част от жалбата, касаторът има право на разноски в размер на 182 лева, които Дирекция "ОДОП" - Пловдив следва да му заплати. На основание чл. 161 от ДОПК, основателна е и претенцията за разноски на Дирекция "ОДОП" - Пловдив за касационната инстанция, съразмерно отхвърлената част от жалбата в размер на 1623 лева, които П. Р. М. следва да заплати. Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК,