Решение № 7892 от 15.7.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4728/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Елит Строй Ин ЕООД, подадена чрез адв. К. Панова срещу решение 3839 от 05.02.2025 г. по адм. дело 7932/2024 г. по описа на Административен съд - София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) Р-22220523004450-091-001/12.03.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП, гр. София, в частта потвърдена с решение 811 от 14.06.2024 г., издадено по заместване за директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) гр. София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) и дружеството е осъдено да заплати на НАП, юрисконсултско възнаграждение в размер на 20 011.76 лв. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се съображения, че за извършените от ревизираното лице услуги с получатели Давос Комерс ЕООД, Инфраинжстрой ЕООД и Андолини ЕООД, са представени договори, Актове обр. 19, в които са описани конкретните видове и количества СМР и множество счетоводни документи, от които се доказва, че ревизираното лице е извършило доставките. Касаторът поддържа, че от представените по делото доказателства се установява, че спорните доставки на стоки и услуги, във връзка с издадените фактури от Алекс Релакс 22 ЕООД и Ламбра Сървисис ЕООД, по които е коригиран приспаднатият от дружеството данъчен кредит, са реални. Изложени са съображения, че съдът неправилно е приел, че не е установено извършването на услугите от конкретни лица. Според ревизираното лице доставчиците са разполагали с материална и техническа обезпеченост. По време на ревизията са представени граждански договори. Нарушението на трудовото, гражданското и осигурителното законодателство не може да доведе до непризнаването на данъчен кредит на ревизираното лице. Не намирането на лицата които имат трудови взаимоотношения с доставчиците на ревизираното дружество от органите на НАП не означава, че не са извършени въпросните ремонтни дейности. В касационната жалба са изложени съображения, че не може да се изисква от ревизираното дружество да проверява изрядността на преките и предходни доставчици, доколкото такова задължение той нито има по силата на ЗДДС, нито разполага с процесуални средства за подобна проверка съгласно ДОПК. Това противоречи на правната сигурност и динамиката на търговския оборот. В този смисъл се позовава на практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) решение на от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Иска се отмяна на съдебното решение. Претендират се разноски по делото, съгласно представен списък. Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Попова, оспорва жалбата. Намира, че постановеното решение е правилно и моли да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на разноски, съгласно представен списък. Върховната касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение за неоснователност на касационната жалба, в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл.218 и чл.220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл.211, ал.1 АПК от легитимирана страна против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: С ревизионния акт, предмет на оспорване пред първоинстанционния съд, на ревизираното лице са начислени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 342 013.80 лв. главница, ведно лихви за забава в размер на 42 030.37 лв. за данъчни периоди м. ноември 2022 г., м. декември 2022 г., м. януари 2023 г., м. февруари 2023 г. и м. май 2023 г., поради непризнаване на право на приспадане на ДДС по фактурите за стоки и услуги на Алекс Релакс 22 ЕООД и Ламбра Сървисис ЕООД. По време на ревизията е установено, че основната дейност на ревизираното лице през ревизирания период е свързана с извършване на строително монтажни и ремонтни дейности, като за осъществяването на дейността си дружеството е ползвало нает офис, находящ се в град София, [улица]. За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на процесуалните правила и в съответствие с материалния закон. При съвкупната преценка на събраните в ревизионното производство доказателства от приходните органи е прието, че не са извършени доставките по фактурите, издадени от посочените доставчици, тъй като е установено, че те не разполагат с кадрова обезпеченост за извършване на услугите и предметът на фактурите не е доказано да е предаден реално на ревизирания получател. По отношение на доставките на стоки е прието, че доставчикът Ламбра Сървисис ЕООД не е разполагал с процесните стоки (строителна техника), за да бъдат продадени на ревизираното лице. Приходните органи са установили, че фактурираната строителна техника е регистрирана на името на Ремонт Строй Груп ЕООД, за чиито публични задължения е запорирана по цитирано изпълнително дело, а също и не е установено нито предаването й на ревизирания получател, нито местонахождението й. По отношение на фактурите с предмет услуги по ремонт на същата техника с доставчик Ламбра Сървисис ЕООД, приходните органи са съобразили, че в представените приемо-предавателни протоколи е записано, че техниката е в изправност т.е. не е доказана нуждата от ремонт, а фактурираните ремонтни услуги не е доказано да са извършени. По фактурите на Ламбра Сървисис ЕООД и Алекс Релакс 22 ЕООД на строително-монтажни работи, приходните органи са приели, че не е доказано нито на кой обект, нито от кого са извършвани фактурираните услуги. Първоинстанционният съд е приел, че тези констатации са обосновани на събраните в ревизионното производство доказателство и не са опровергани с никакви доказателства при оспорването на РА пред съда. По отношение на доставките на стоки - верижни багери, булдозери и фадроми, по фактурите на Ламбра Сървисис ЕООД, съдът е приел, че доставчикът не е разполагал с машините, за да прехвърли собствеността им на ревизираното лице. Към 03.01.2024 г. процесната техника е регистрирана на името на Ремонт Строй Груп ЕООД и не е пререгистрирана на основание чл. 11 от Закон за регистрация и контрол, на земеделската и горската техника (ЗРКЗГТ). Обсъдено е и обстоятелството, че спрямо Ремонт Строй Груп ЕООД е образувано ИД 170259933/2017 г., в хода на което на върху спорната строителна механизация - багери, булдозери и фадроми, е наложен запор, но без протокол за оглед и опис, тъй като същата е с неустановено местонахождение и приходните органи не са могли да осъществят контакт с управител или упълномощено лице на Ремонт Строй Груп ЕООД. Съдът е обсъдил представения договор за покупко-продажба на процесната строителна механизация, сключен между ревизираното лице и Ламбра Сървисис ЕООД, но е приел, че само от този договор не може да се удостовери реално прехвърляне на процесните стоки. Направен е извод, че не са представени и доказателства за транспортирането на стоките. Като допълнителен довод за нереалност на доставките е съобразено и обстоятелството, че по процесните доставки е извършено само частично плащане по първата фактура в размер на 184 000 лв., съответстващо на почти 15 % от общата стойност на процесните четири фактури, като по делото не са представени доказателства за последващи плащания. По доставките на строителни и ремонтни услуги от Ламбра Сървисис ЕООД и Алекс Релакс 22 ЕООД, съдът е приел, че процесните СМР и ремонтни услуги не е доказано да са реално извършени и то от издателите на фактурите. Съдът е споделил извода на органите по приходите, че доставчиците не са разполагали с лица, които да извършат строителните услуги. По делото е имало данни за наети от страна на преките доставчици на лица по граждански договори, но част от тях не са намерени, а за останалите е прието, че от доставчиците не са подадени изискуемите по закон Декларации Обр. 1 за вид осигурен с код 14 за работещи без трудови правоотношения и Справка по чл. 73 ЗДДФЛ за изплатени доходи на физически лица. Посочено е, че от страна на физическите лица по сключените граждански договори не са подадени Декларации по чл. 50 ЗДДФЛ. Останало е недоказано от кого и как са извършени спорните услуги, както и на кои обекти са осъществени спорните СМР. В писмените обяснения на двама от посочените наети лица не се конкретизира на кой обект са извършвани услугите, при изрично поставен въпрос за това в исканията на приходните органи. Според съда, по делото не са представени доказателства за чия сметка са влаганите строителни материали, не са представени документи, в които същите са описани по вид, количество и единична цена. Липсват представени товарителници, стокови разписки или други транспортни документи относно влаганите в СМР материали. Съдът е изложил и съображения, че по делото липсват приемо-предавателни протоколи за предаване на извършените СМР дейности, в които да е отразено качеството на извършените дейности; кои са отговорните лица по приемането, длъжността им; обектът, на който са извършени; какво количество е вложено и как. Според съда от представените договори, не могат да се установят конкретните обекти на които са извършени услугите. Съдът е приел, че по делото не е доказано и реалното извършване на ремонтни дейности от доставчика Ламбра Сървисис ЕООД. От страна на ревизираното лице не са представени доказателства за лицата, които са извършили диагностика на закупените багер верижен VOLVO ЕС 340 , peг. С 07819; багер верижен VOLVO ЕС 340 , peг. С 07820; багер ЕО 4121 , peг. С 07843; багер WARYNSKI К606 , peг. С 07842; булдозер Т-130 ; peг. С 07850 и булдозер Т-130 , рег. С 07849 и са преценили, че същите се нуждаят от основни ремонти, при положение, че закупената техника на 18.01.2023 г. е била в изправно състояние , съгласно отразеното към момента на нейното закупуване. Направен е извод, че липсват и представени доказателства кои лица са осъществили управлението на процесната пътно-строителна техника за периода от 18.01.2023 г. до 01.04.2023 г., включително какви са причините довели до незабавно извършване на основни ремонти на техниката. Не са представени и доказателства за наличие на сервиз, находящ се в гр. София, [жк], който да е собственост на доставчика или да е нает от него. Не са представени и доказателства за чия сметка са закупените и подменени резервни части, от къде са закупени същите; не са представени стокови разписки и/или товарителници за тяхната доставка; как и къде са заприходени, респективно счетоводното изписване на вложените резервни части в извършените ремонти дейности на процесната техника. Направен е извод, че от представените фактури и съпътстващите ги документи се установява само формално документиране на спорните доставки между ревизираното лице и сочените за негови доставчици дружества, но не и реалното осъществяване на тези доставки на услуги и стоки. Съдебното решение е правилно. Първоинстанционният съд е обсъдил пълно и в съвкупност събраните доказателства за реалност на спорните доставки и при обосновани фактически изводи правилно е приложил материалния закон. Обосновани са фактическите изводи на административния съд, че доставките на стоки не е доказано да са реални. Убедително е приетото от съда, че дори към настоящия момент процесната техника не е регистрирана на името на ревизираното лице и местонахождението й е неизвестно, а също и че предаването й на ревизирания получател не е доказано. Мотивите на първоинстанционния съд в тази насока, напълно се споделят от настоящата инстанция, поради което настоящият състав препраща към тях и не следва да ги повтаря. Относно фактурите с предмет строително-монтажни работи, съдът с основание е съобразил, че не е представен договор за СМР между Алекс Релакс 22 ЕООД и РЛ, а в представения договор между Ламбра Сървисис ЕООД и РЛ не са посочени нито конкретни работи, нито конкретен обект, на който ще се извършат услугите. По отношение на фактурите с издател Алекс Релакс 22 ЕООД изобщо не е представен акт образец 19, в който да се конкретизират и индивидуализират фактурираните услуги, а представеният от ревизираното лице акт на стр.135 от делото на АС към фактурите на Ламбра Сървисис ЕООД не конкретизира предмета на услугите, нито обекта им. При проверките на фирмите преки доставчици са посочени имена на физически лица, за които се твърди, че са били наети по граждански договори и фактически са извършили услугите. За част от тях е установено в ревизионното производство, че са били в трудови правоотношения с други фирми на пълен работен ден. Част от тези лица не са открити при насрещните проверки, поради което твърденията, че тези лица фактически са извършили услугите са недоказани. Еднотипните обяснения на Т. Т. и на К. М., освен че не конкретизират обекта, на който се твърди да са работили, не съответстват на целия предмет по фактурата от 20.02.2023г., издадена от Ламбра Сървисис ЕООД и акта обр.19. Обосновано, при това е прието от съда, че в случая не е доказано предаването на резултата на процесните услуги на ревизирания получател. Същите изводи са релевантни и по отношение на процесните ремонтни услуги на фактурираната строителна техника. Настоящият състав споделя изводите на първоинстанционния съд, че не е доказана нуждата от извършването на ремонт. Не е доказано и че доставчикът е разполагал с автосервиз и работници, за да извърши спорните услуги. Настоящият състав намира, че в случая не е доказано и обстоятелството, че посочените машини са били собственост на ревизираното лице, за да бъде той получател на услуги по ремонта им. Настоящият състав на касационната инстанция намира за обосновани фактическите изводи на първоинстанционния съд, че въз основа на представените доказателства не се установява извършването на процесните услуги именно от посочените доставчици, както и реалното предаване на стоките на ревизираното лице. Наистина, липсата на техническа и кадрова обезпеченост не е основание за отказ на право на данъчен кредит на получателя по облагаема доставка, но реалното извършване на услугите, трябва да е доказано от лицето, което претендира правото на приспадане, а в случая липсват убедителни доказателства за осъществяване на посочения факт с правно значение. Само от наличието на събраните документи не може да се направи обоснован извод, че конкретните услуги са изпълнени от посочените в тях доставчици, както и че процесните стоки са предадени на ревизираното лице. Неоснователно е оплакването на касатора, че съдът неправилно е приел само поради липсата на материална и кадрова обезпеченост на доставчиците, че доставките не са реални. Съдът е обсъдил съвкупно всички доказателства по делото за всеки един доставчик и въз основа на тях обосновано е приел, че спорните доставки не е доказано да са реални. Основанията за възникване право на данъчен кредит са посочени в член 168, б. а от Директива 2006/112 на Съвета от 28 ноември 2006г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, която е точно транспонирана с разпоредбата на чл.69, ал.1, т.1 ЗДДС. Съдържанието на цитираните норми определя предпоставките при които възниква правото на приспадане на платен ДДС по облагаема доставка: реалност на доставката, между данъчно задължени лица, чийто предмет да се използва за целите на облагаемата му дейност. Реалността на доставката е материално-правно изискване по същество за правото на приспадане. Реалността на доставката е фактически въпрос, който следва да се разреши въз основа на фактите установени пред първоинстанционния съд. Лицето, което иска да си приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. В решение на СЕС по дело С-154/20, т.33 ясно е казано, че данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, т. 38 и цитираната съдебна практика) . Това е проявление на общото доказателствено правило, че всеки е длъжен да докаже фактите, от осъществяването на които черпи изгодни правни последици. Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане (вж Решение на СЕС от 18 юли 2013г. по дело С-78/12, Евита К, ECLI:EU:C:2013:486., т.37). Такава преценка е извършена от първоинстанционния съд и при обоснованите фактически установявания за недоказана реалност на доставките на стоки и слуги, материалният данъчен закон е тълкуван и приложен правилно от първоинстанционния съд. Предвид всичко изложено, първоинстанционното решение не е постановено при пороците, сочени в касационната жалба и като валидно допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора на ответника следва да се присъди своевременно претендираното юрисконсултско възнаграждение в размер на 20 112.20 лв., съобразно представен списък л. 27 от делото и материалния интерес по спора, вр. с чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. Водим от горното и на основание чл.221, ал.2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение