Решение № 137 от 7.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9830/2019 г.

Решение № 137 от 7.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9830/2019 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Н. Калистратов в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 173/2.07.2019 г., постановено по адм. дело № 49/2019 г. по описа на Административен съд – гр. Кюстендил, с което по жалба на "ДС Лес" ЕООД – гр. Кюстендил е отменен РА № Р-22002218000865-091-001/11.09.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД ан НАП – гр. София, потвърден с решение № 2/2.01.2019 г. на директора на посочената по-горе дирекция за установени задължения за ДДС в размер на 22 704 лв., вследствие на отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Пристос" ЕООД за данъчни периоди за месеците февруари, март, април, юни и юли 2016 г., ведно със законната лихва от 6 655,40 лв., както и за преобразувания финансов резултат на дружеството за 2016 г. с разходите по същите фактури и е определен за внасяне корпоративен данък в размер на 11 352 лв. и лихви за забава – 2 286, 90 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските в размер на 2 660 лв. От изложението в касационната жалба може да се направи извод, че се релевират оплаквания за допуснато от съда нарушение при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се посочват основанията за приспадане на данъчен кредит съгласно чл. 68 и чл. 69 ЗДДС, като е акцентирано на това, че издаването на данъчен документ в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 ЗДДС е първото формално условие за упражняване на правото на данъчен кредит, но не е достатъчно, за да удостовери реалността на извършената доставка на стоки или услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Твърди се от касатора, че от доказателствата по делото не се установява реалната възможност на доставчика "Пристос" ЕООД да осъществи дейността по фактурираните доставки, като същевременно било установено, че ревизираното дружество за спорния период е разполагал с 40 назначени на трудов договор лица за осъществяване на дейността на длъжностите "шофьор товарен автомобил", "общ работник горско стопанство", "координатор дейности", "резач горски дървен материал", "машинен банцинг" и др. Според касационния жалбоподател само документалното оформяне на доставките не може да породи за задълженото лице права, както по отношение на косвените, така и на преките данъци, поради което се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на "ДС Лес" ЕООД срещу ревизионния акт, както и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. В съдебното заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Зарева. Ответникът по касация "ДС Лес" ЕООД – гр. Кюстендил чрез процесуалния си представител адв. И. Младенов оспорва касационната жалба по посочените в депозирания по делото писмен отговор съображения с искане обжалваното решение да бъде оставено в сила и да се присъдят разноски съгласно представения списък по чл. 80 ГПК. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени оспорения от "ДС Лес" ЕООД ревизионен акт, цитиран по-горе първоинстанционният съд в частта по ЗДДС е приел, че законосъобразно дружеството е приспаднало данъчен кредит по издадените от "Пристос" ЕООД 18 бр. фактури поради доказана реалност на процесните доставки. Според съда за да възникне правото на данъчен кредит като субективно публично право, е необходимо кумулативното наличие на елементите от регламентирания сложен фактически състав – наличие на данъчен документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС и установяването на реалното получаване на стоките или извършване на услугите по облагаемата доставка – арг. от чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. От анализа на доказателствата съдът е обосновал извод за установимост на посочения фактически състав. Съдът е приел, че от процесните фактури – 18 бр. и представените приемателно-предавателни протоколи към всяка една от тях, договорите между "Пристос" ЕООД и "ДС Лес" ЕООД, както и договорите между "Пристос" ЕООД и "Трендо Трейд" ЕООД и между "Пристос" ЕООД и "Тарагона" ЕООД и приемателно-предавателните протоколи към тях установяват реалното им изпълнение. Съдът е обсъдил и заключението на вещото лице Н. Стойнева, установяващо кубатурата на добитата от доставчика дървесина и последващата й реализация от жалбоподателя и е приел, че е доказана реалността на доставките за ревизирания период. Съдът се е позовал и на решения по дела С-324/11 и С-18/13 на СЕС, които допускат да се откаже от данъчен орган на правото на данъчен кредит ако е установена данъчна измама, извършена от издателя на фактурите или от друг стопански субект нагоре по веригата. За ирелевантен съдът е приел произходът на стоката, а важна за спора е наличността на стоките и услугите у самото дружество в качеството му на доставчик. Въз основа на изложеното съдът е приел, че са изпълнени кумулативно предвидените елементи на фактическия състав по чл. 68 ЗДДС за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит и затова е приет за незаконосъобразен извода на органа по приходите за непризнаване на данъчен кредит. Въз основа на тези мотиви по ЗДДС, съдът е приел и за незаконосъобразно определянето и на корпоративен данък за 2016 г., вследствие преобразувания финансов резултат с отчетените разходи по фактурите от "Пристос" ЕООД. Обжалваното решение е правилно постановено. Правилно първоинстанционният съд е преценил визираните в чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС предпоставки за законосъобразното упражняване от получателя по доставките на правото на данъчен кредит за фактурираните от прекия доставчик стоки и услуги. Правилно съдът е отчел наличието на издадени от доставчика към получателя фактури предвид изискването на чл. 71, т. 1 ЗДДС, но е съобразил и реалното извършване на доставките, като в тази връзка правилно се е позовал на доказателствата по делото – договори и приемателно-предавателни протоколи. Предметът на процесните 18 бр. фактури, издадени от "Пристос" ЕООД е: широколистни дърва, товарка, разтоварка, рязане, цепене, редене. За реалността на доставките на стоки и услуги правилно съдът е извършвал преценка на преките доставки, като освен издадените фактури, са представени договор и приемателно-предавателни протоколи, които като частни документи не са били оспорени от представителя на приходната администрация в първоинстанционното съдебно производство по реда на чл. 193 ГПК по отношение на тяхната автентичност. Същите са представени в хода на ревизията и с оглед и установеното от съдебно-счетоводната експертиза и обсъдени в съвкупност с писмените доказателства, съдът е достигнал до законосъобразния извод за установяване на реалността на фактурираните от прекия доставчик "Пристос" ЕООД на ревизирания субект "ДС Лес" ЕООД доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г. не въвежда като предпоставка за законосъобразното упражняване на данъчен кредит произходът на стоките и услугите, поради което не е необходимо да се изследват предходните доставки. Затова и неоснователно се твърди в касационната жалба, че предходните доставчици не са представили доказателства за отчетени разходи във връзка с извършените услуги. Констатациите в ревизионния доклад, респ. в ревизионния акт са изградени въз основа на ненамиране при насрещните проверки в ревизионното производство на предходни доставчици и липсата на материална и кадрова обезпеченост. Многократно в съдебната практика на националните съдилища, както и на СЕС се изтъква категорично, че получателят не може да се държи отговорен за действията на прекия си доставчик, а още по-малко на предходните. Констатацията на приходните органи, че е налице само префактуриране на доставките, без да са изпълнени реално, е необоснована. Констатациите, съдържащи се в ревизионния акт и установяващи задължения за ревизираното лице следва да бъдат обосновани и подкрепени със съответните доказателства и едва при наличието на такива, следва да се задължи задълженото лице да ги опровергае, като докаже всички положителни предпоставки за законосъобразното упражняване на материалното субективно право, регламентирано в чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Ревизионният акт е съвкупност от извършените проверки от приходните органи, на събраните доказателства и тяхната съвкупна преценка, а не на база предположения и съмнения. В решението на решаващия по смисъла на чл. 152, ал. 2 ДОПК орган се излагат мотиви за наличие на данъчна измама. Позоваването на такава съгласно практиката на СЕС следва да се докаже от приходните органи и в този смисъл правилно първостепенният съд е цитирал решения на СЕС по дела С-324/11 и С-18/13 и според тях правото на данъчен кредит може да се откаже от данъчните органи само ако данъчнозадълженото лице знае или е трябвало да знае, че сделката е част от данъчна измама, извършена от издателя на фактурата или друг стопански субект по веригата. Такова доказване от ревизиращите органи не е извършено, поради което неоснователно решаващият орган при административното обжалване на ревизионния акт се позовава на данъчна измама по процесните доставки. Липсата на водено редовно счетоводство при прекия и при предходните доставчици, сочено в касационната жалба не може да доведе до други изводи, тъй като осчетоводяването на фактурите не е законова предпоставка за признаване правото на данъчен кредит за получателя. Въпреки това съдебно-счетоводната експертиза е установила, че получателят по фактурите ги е осчетоводил надлежно и за това са представени доказателства от него още в хода на ревизията. Непредставянето от ревизираното лице на доказателства за осчетоводяване на фактурите при прекия доставчик и при предходните доставчици също не намира опора в закона и затова необосновано е позоваването на касационния жалбоподател на това обстоятелство като релевантно за правото на получателя на приспадане на ДДС по фактурите, издадени му от прекия доставчик като данъчен кредит. Предвид изложените мотиви в частта по ЗДДС, следва да се приеме за правилно приетото в обжалваното съдебно решение, че незаконосъобразно е преобразуван от ревизиращите органи финансовия резултат към увеличение в частта по ЗКПО, поради което правилно съдът е отменил ревизионния акт и в частта за установения за внасяне корпоративен данък за 2016 г., тъй като не е налице основанието по чл. 26, т. 2 ЗДДС. При доказано извършени реални доставки по издадените от "Пристос" ЕООД фактури не се дължи допълнителен корпоративен данък. С оглед изложеното по-горе настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е правилно постановено и не са налице сочените касационни основания за отмяна, поради което решението на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от адв. И. Младенов, на "ДС Лес" ЕООД следва да се присъдят направените за настоящата съдебна инстанция разноски съгласно представения списък по чл. 80 ГПК и доказателства за плащане в размер на 2 100 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение