Решение № 8193 от 18.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14698/2017 г.

Решение № 8193 от 18.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14698/2017 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Д." ООД, чрез процесуалния представител адв. Д. П.-Т. срещу Решение № 1952 от 06.11.2017 г. по адм. дело № 307/2017 г. по описа на Административен съд В., 12 състав. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р-03000316002405-091-001 от 26.10.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В., с което са определени задължения по ЗДДС в общ размер на 30 949,21 лева - главница и 7 609,69 лева - лихви. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касационният жалбоподател поддържа, че от съвкупния анализ на доказателствата по делото се обосновава извода за доказаност на процесните доставки на стоки по фактурите, издадени от "А. Д." ЕООД и от "А." ЕООД /с ново наименование "Е. Б. Е." ЕООД/. Позовава се на практиката на Съда на ЕС относно липсата на обективни данни за участие на ревизираното лице в данъчна измама, което да обоснове отказ от приспадане на данъчен кредит по спорните фактури. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отмени РА. Претендира разноски. Ответната страна - директорът на дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. М. оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалвания съдебен акт. Претендира юрисконсултско възнаграждение за касационното производство. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество, е неоснователна. С процесния РА на "Д." ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактура № 3000000085 от 09.05.2011 г., издадена от "А. Д." ЕООД в размер на 1820,55 лева и по фактура № 6521 от 06.08.2011 г., № 6522 от 08.08.2013 г. № 6523 от 09.08.2013 г., № 6524 от 12.08.2013 г., № 6525 от 13.08.2013 г., № 6526 от 14.08.2013 г., № 6527 от 19.08.2013 г., № 6528 от 20.08.2013 г., № 6529 от 21.08.2013 г., № 6530 от 22.08.2013 г., № 6531 от 23.08.2013 г., № 6532 от 26.08.2013 г., издадени от "А." ЕООД в общ размер на 29128,66 лева. Предмет на доставка по спорните фактури са родово определени вещи - яйца. Ревизиращите органи са приели липсата на доказателства за реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС и отказаният данъчен кредит е на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу процесния РА, съдът е приел, че е издаден от органи по приходите, разполагащи с материална компетентност и при правилно прилагане на материалния закон. Съдът е анализирал писмените доказателства, събрани в хода на ревизията, както и тези в рамките на съдебното производство, включително и констатациите на вещото лице по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, като е разгледа по отделно въпроса за законосъобразността на РА относно отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от "А. Д." ЕООД и " А." ЕООД. Приел е за недоказано по безпротиворечив начин наличието на осъществено приемо-предаване на съответното количество яйца от всеки един от доставчиците в полза на ревизираното лице /РЛ/. По отношение на доставката по фактурата, издадена от "А. Д." ЕООД е установил, че представените документи във връзка с транспорт на стока от този доставчик към "Д." ООД не са относими към предмета на доставката /отнасят се за доставка на краве масло, а не за доставка на яйца/, а от друга страна, няма ангажирани доказателства за приемо-предаване на стоките от доставчика на получателя / няма приемо-предавателни протоколи или други писмени документи, удостоверяващи този факт/. По отношение на фактурираните от "А." ЕООД доставки на яйца АС В. е констатирал, че представените стокови разписки не са подписани от лице - предало стоките, а само от лице - приело същите, както и се е позовал на обяснението, дадено от "Е." ООД, /по отношение на който от РЛ са ангажирани товарителници, че е извършил превоза на стоките с изпращач "А." ЕООД получател "Д." ООД/, който е заявил, че не е издавал товарителници с описаните номера, както и фактури с получател "Е. Б. Е." ЕООД. Съдът е обосновал извода за недоказаност на тези доставки и с оглед липсата на доказателства за получени от доставчика стоки - яйца от негови доставчици, както и непредставянето от страна на РЛ на допълнителни документи по Наредба № 1 от 09.01.2008 г. за изискванията за търговия с яйца за консумация. В обобщение съдът е посочил, че наличието на редовно водено счетоводство от получателя не може да обоснове правомерното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, ако не са събрани други доказателства, установяващи съществуването и фактическото предаване на стоката на разпореждане на получателя от преките доставчици. Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК. При постановяване на обжалвания съдебен акт съставът на АС В. е обсъдил събраните в рамките на ревизията писмени доказателства и заключението по съдебно-счетоводната експертиза /ССчЕ/, като е формулирал правилния извод за законосъобразност на РА. Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги - към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на стоки. Правилен и съответстващ на доказателствата, събрани в хода на ревизията е изводът на първоинстанционния съд за недоказаност на действителното извършване на доставките на стоки - яйца от сочените във фактурите доставчици - "А. Д." ЕООД и "А." ЕООД. Във връзка с доставката от "А. Д." ЕООД към фактурата са представени пътни листа, издадени от "М. И." ЕООД, търговски документи, сертификат за качество, които не могат да бъдат обвързани с процесната фактура. В търговския документ /на л. 439, гръб / е посочено, че същият е издаден на 05.05.2011 г. с доставчик "Я. Г. С." и получател "Д." и се отнася до съответно количество яйца произход Полша. В сертификата за качество /на л. 438/ е отразено, че вносител на яйцата е "Я. Г. С." ООД, нето количество 21 100 кг с дата на производство 24.03.2011 г. и крайна на дата - 21.04.2011 г. Относно документите, представени от "М. И." ЕООД /съгласно придружително писмо, на л. 471, гръб от делото - фактура за извършени транспортни услуги, договор за превоз на товари, пътни листа, търговски документи, се установява, че същите се отнасят до извършването на превоз на товари - краве масло / маршрут Л. - С. - Л.; Л. - П. - Л. Това означава, че липсват доказателства за превоз на процесната доставка на яйца от доставчика на получателя. Както правилно е обосновал съдът, няма представени доказателства за приемо-предаване на стоки от процесния вид и количество от доставчика на РЛ - няма приемо-предавателни протоколи или друг писмен документ, удостоверяващ този факт/. Следователно, не е изпълнено изискването за установяване на фактическото разпореждане със стоката от прекия доставчик в полза на "Д." ООД - не е ясно как е предадена стоката, къде, кои са лицата, участвали при предаването. По отношение на другия доставчик - "А." ЕООД, обосновано съдът не е кредитирал представените стокови разписки, доколкото не са подписани от лице - предало стоките. Действително така приетото от съда се отнася до част от стоковите разписи, приети по делото /тези на л. 431, гръб, л. 432, л. 428 - гръб, л. 427- гръб, л. 422 - гръб, л. 421, л. 421 - гръб, л. 413 - гръб, л. 412 - гръб/ - в тези стокови разписки има подпис само за лицето - приело стоката /яйца/. По делото се съдържат и други стокови разписки - от 10.08.2013 г. - на л. 433, от 15.08.2013 г. - на л. 427, от 21.08.2013 г. - на л. 424, от 27.08.2013 г. - на л. 412, които нямат номера на издаване, имат подписи и печат за съставител "А." ЕООД и за "платено" на "А." ЕООД, както и за "Д." ООД и за превозвач "Е." ООД. В тези стокови разписи липсват данни за лице, което е предало, респ. за лице, което е получило съответното количество стока - яйца. От друга страна, в процесните стокови разписки, на които се позовава касаторът, липсва място на предаване на стоката. Едновременно с това последните стокови разписки не могат да бъдат ценени и с оглед изявлението на "Е." ООД /дадено в хода на ревизията - на л. 448 от делото/ за неиздаване на фактури с получател "Е. Б. Е." ЕООД /бивш "А." ЕООД/, както и за неиздаване на товарителници с № № 0021035 от 09.08.2013 г., № 0021040 от 14.08.2013 г., № 0021041 от 20.08.2013 г. и № 0021048 от 26.08.2013 г. Т. е. тези товарителници не могат да бъдат обвързани с процесните фактури и не удостоверяват извършен от "Е." ООД превоз на стоки с изпращач "А." ЕООД и получател "Д." ООД. Обясненията на "Е." ООД в хода на ревизията поставят под съмнение и поставения върху втората група стокови разписки, описани по-горе, печат и подпис от негово име като превозвач. Действително към процесните фактури са приложени и документи за произход на стоката - от Румъния, с посочен изпращач "А." ЕООД и получател "Д." ООД, но тези документи са едностранно подписани само от прекия доставчик. Следователно, съвкупната преценка на писмените документи /частни такива/ обосновава правилния извод на АС В. за недоказване на приемо-предаването, респ. превоза на процесните стоки от прекия доставчик "А." ЕООД на получателя. Обосновано първоинстанционнният съд е посочил, че осчетоводяването на фактурите от РЛ и отразяването на стоките като реализирани не установяват извършването на доставката по спорните фактури от сочените в тях доставчици, доколкото липсват доказателства, от които да се формира несъмнен извод за предаване на стоката между страните. Видно от констатациите на в. л. по СсчЕ не е извършена проверка счетоводствата на доставчиците и на твърдяните превозвачи "М. и." ЕООД и "Е." ООД, т. е. не е правена съпоставка на наличното количество стоки от същия вид при доставчиците към датата на доставките, т. е. на възможността да предадат такива стоки на РЛ /изписването им/ и съответно, заприхождаването на стоките при самото ревизирано лице към датата на доставките. Правилно е позоваването от страна на АС В. на практиката на Съда на ЕС относно признаването на правото на приспадане на данъчен кредит, обусловено от доказването на реалното съществуване и предаване на стоките/услугите от съответните доставчици на получателя. Както в рамките на ревизията, така и в съдебното производство данъчните органи не са изложили твърдения за обективни данни за участие на лицето в данъчна измама, но това не означава, че РА относно отказания на "Д." ООД данъчен кредит по процесните фактури е незаконосъобразен. След като ДЗЛ не е ангажирало достатъчно убедителни писмени доказателства, от съдържанието на които да се формира еднозначния извод за приемо-предаване на стоките от доставчиците на получателя, то това означава, че законосъобразно приходните органи са отказали правото му на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури. Въз основа на гореизложеното, настоящият съдебен състав споделя крайния извод на АС В. за материална законосъобразност на РА, като твърдяните в касационната жалба основания за отмяна на решението не са налице и същото като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1265,07 лева на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 и чл. 9 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение