Решение № 5036 от 11.04.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9970/2010 г.

Решение № 5036 от 11.04.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9970/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОУИ", гр. София, при ЦУ на НАП, срещу Решение № 1906/11.06.2010 г., постановено по адм. д. № 2410/2009 г., по описа на Административен съд - София - град (АССГ), в частта, в която е отменен Ревизионен акт № 2300 - 1289 от 25.09.2008 г., издаден от Кирил Николов на длъжност главен инспектор по приходите и ръководител на екип при ТД на НАП София-област по жалба на "Ламда Дитърджънт" ЕООД, представлявано от управителя Стилянос Константинус Кибаридис, гр. София, в частта на отказан данъчен кредит по фактура № 5/8.10.2007 г., издадена от "Нортбрук Трейдинг" ЕООД, фактура 0 50/1.10.2007 г. на "Еврогаз компания" ООД и фактура № 10/12.09.2007 г. на "Марк Строй" ЕООД. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано, постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и неправилно прилагане на закона - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробни съображения моли Съда да постанови решение, с което да отмени Решението на АССГ и оспорените данъчни актове. Претендира присъждане на разноски. Ответната страна - "Ламда Дитърджънт" ЕООД, представлявано от управителя Стилянос Константинус Кибаридис с адрес: гр. София, в писмено становище и м съдебно заседание излага подробни доводи досежно правилността на решението. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - Първо "А" отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС бил Ревизионен акт № 2300 - 1289 от 25.09.2008 г., издаден от Кирил Николов на длъжност главен инспектор по приходите и ръководител на екип при ТД на НАП София област. С решението в обжалваната част Съдът е отменил обжалвания Ревизионен акт № 2300 - 1289 от 25.09.2008 г., издаден от Кирил Николов на длъжност главен инспектор по приходите и ръководител на екип при ТД на НАП София област в частта на отказан данъчен кредит по фактура № 5/8.10.2007 г., издадена от "Нортбрук Трейдинг" ЕООД, фактура № 50/01.10.2007 г. на "Еврогаз компания" ООД и фактура № 10/12.09.2007 г. на "Марк Строй" ЕООД. В останалата част е отхвърлил жалбата на дружеството. Съдът правилно е приел наличие на реална доставка, свързана с прехвърляне на права върху стока и наличие на последваща продажба на трети лица. В това отношение, Съдът правилно е съобразил действащата правна уредба - ЗДДС и Директива 112/2006 г., предвид на която не се изисква доказване на произхода на стоката, т. е. предходни доставчици на прекия доставчик, при условие че реално е налице прехвърляне на стоката. Това съдът е приел, че е станало на база на представените писмени доказателства, а предвид на приетото и неоспорено заключение на вещото лице. По същество не се оспорва от ревизиращите, че "Ламда Дитържънт" ЕООД притежава оригинална данъчна фактура, издадена от посочения по-горе доставчик, която надлежно документира извършената стопанска операция за извършената доставка. Независимо от това обстоятелство, поради факта, че доставчикът не е бил могъл да бъде намерен на посочения от него адрес за кореспонденция, а и не е представил исканите от него писмени доказателства, изпратени му с обратна разписка в предвидения седемдневен срок, органите на НАП стигат до извода, че не може да се установи дали е бил начислен данъкът по реда на чл. 86 на ЗДДС, произхода на стоките, дали има прехвърляне на стоката, както и разплащане по доставката. Приема се, че не може да се установи дали така начисленият по ф-ра данък е бил отразен в дневника за продажба и месечната СД за съответния период. Поради тези констатации ревизиращите органи приемат, че липсва доставка и не е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС Правилни са констатациите на АССГ, че констатациите на данъчните органи, послужили като основание за отказване правото на данъчен кредит по въпросната фактура, са били опровергани със събраните в хода на административното и съдебно производство писмени доказателства, както също и от основното и допълнително заключение на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Така е било установено, че на дружеството е издадена оригинална фактура № 5/8.10.2007 г. с обща стойност 108000 лв, данъчна основа 90000 лв. и ДДС в размер на 18000 лв., издадена от "Нортбрук Трейдинг" ЕООД с предмет на дейност - доставка на сода карбонат 232 000 кг. Същото е констатирано и установено и от вещото лице от представената и приетата допълнителна счетоводна експертиза. Така реално доставеното количество сода бикарбонат е било надлежно прието в склада на жалбоподателя със складови разписки, което се установява от вещото лице след проверка на място по изрично негово изявление дадено при изслушването му в последното съдебно заседание по делото, както и осчетоводено като постъпило в склада. Във връзка с последващата реализация на така доставената стока: сода бикарбонат се установява и от вещото лице, както от заключението, така и от дадените показания от същото за извършване на проверка на място в склада на жалбоподателя и проверка на документацията там за експедиране на същата стока, че получените количества сода по фактура № 5/8.10.2007 г. са били продадени на NEOCHIMIKI-L. V. LAVRENTIADIS S, Гърция. При това положение не може да се прави извод за липса на реална доставка за фактурираните количества сода бикарбонат от "Нортбрук Трейдинг", след като стоката е предадена в склада на жалбоподателя и същата впоследствие е била предмет на последваща продажба от "Ламда Дитържънт" ЕООД. От посоченото по-горе може да се направи изводът, че след като между прекия доставчик и жалбоподателя се установява трансфериране на правото на собственост върху движимите вещи, посочени във фактурата, а именно сода бикарбонат, то не е необходимо да се установява произходът на стоките и установяване на предходните доставчици и тяхното редовно разчитане с бюджета по повод ЗДДС. Това е така, защото съгласно изискванията на чл. 6, ал. 1 ЗДДС (отм.) е налице облагаема доставка на стоки между получателя и неговия пряк доставчик. Също правилно е прието и ценено като косвено доказателство за прехвърляне на това право върху стоките и доказаната последваща продажба на същите стоки. Наред с горното, като косвени доказателства за това, че по процесните фактури, издадени от "Тинком инвест" ЕООД и "Агроком" ЕООД е осъществено прехвърляне на право на собственост върху стоката, по делото са представени доказателства за осъществени последващи доставки на същата стока от ревизираното лице на трети лица и стоката е изнесена. В тази връзка са обсъдени от Съда представените договори за продажба между "Витагрейн БГ" АД и "Соя милс" АД, Гърция, фактури за тези продажби, доказателства за транспортиране на стоката от склад, нает от "Витагрейн БГ" АД до съответния кораб, на който стоката е натоварена за износ, както и митнически декларации за износ. Твърдението в касационната жалба, че няма доказателства за идентичност на стоката, не е обосновано, доколкото не е навеждан такъв довод пред първата инстанция от една страна, а от друга - самите органи по приходите са имали възможност да извършат проверка на стоковия поток при ревизираното лице по време на ревизията или в последствие - в хода на съдебното производство да поискат назначаване на съдебна експертиза за изследване на стоковия поток, но не са го сторили. Възраженията в касационната жалба са свързани предимно с осъществяването на предходните доставки, съответно от "Агро - 2002" ЕООД на "Тинком комерс" ЕООД и от ". Авал диа" ЕООД на "Агроком" ЕООД, като се поддържа, че тези доставки не са осъществени, от което се извежда изводът, че не са осъществени и последващите доставки на същата стока, по фактурите издадени, съответно от "Тинком комерс" ЕООД и от "Агроком" ЕООД на "Витагрейн БГ" АД. След като по делото са налице доказателства, чрез които се установява осъществяването на преките доставки, то липсата на доказателства за осъществяването на предходните доставки не може да обуслови извод, че не са осъществени и преките доставки. В разпоредбите на ЗДДС, касаещи правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произхода на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произхода на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. В тази връзка фактът, че при издаването на фактура № 259/1.11.2006 г. от "Авал диа" ЕООД на "Агроком" ЕООД доставчикът е бил с прекратена регистрация по ЗДДС, не води до извода, че не е прехвърлено правото на собственост върху стоката, а липсата на начисляване на ДДС от доставчика има значение за правото на данъчен кредит по тази фактура от получателя по нея - "Агроком" ЕООД, но не и за правото на данъчен кредит по последващата доставка с получател "Витагрейн БГ" АД. Във връзка с неправилния и незаконосъобразен отказ да се признае правото на данъчен кредит по д. ф. № 5/8.10.07 г. в размер на 18000 лева, е представено като писмено доказателство по делото справка-декларация за м. 10.2007 г. на "Нортбрук Трейдинг" ЕООД, както и дневникът за покупките и продажбите за същия данъчен период. От същите доказателства е видно, че доставчикът е отразил начисления данък по облагаемата доставка, за която е издадена данъчната фактура както в МСД, така и в дневника си за продажби за същия данъчен период, през който жалбоподателят е упражнил правото си на приспадане на данъка. При това положение, за "Ламда Дитържънт" ЕООД е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит по спорната доставка, тъй като са били изпълнени всички законови изисквания за това. По отношение на "Еврогаз компания" ООД за отказан данъчен кредит по ф-ра № 50/1.10.2007 г. в размер на 4076.80 лв., Съдът правилно е приел, че след като е прието като писмено доказателство Декларация вх. № 10-2302 от 3.06.2003 г. за промяна на данните на ДЗЛ, от което е видно, че лицето е регистрирано на нов адрес, то не може ревизиращите да се позовават на ненамиране на доставчика на адреса, за да не признаят данъчния кредит. Това доказателство е прието по делото и неоспорено от представителя на ответната страна, предвид на което, Съдът правилно е приел, че обективно към датата на извършване на ревизията, лицето е следвало да се търси на съвършено различен данъчен адрес, от този проверяван от органите на НАП при насрещната проверка. Предвид на това и от събраните по делото писмени доказателства и заключението на експерта, Съдът правилно е ценил при обосноваване на своя извод за наличие на реална доставка. Доставчикът е променил своя данъчен адрес, за което надлежно е уведомил данъчната администрация чрез подаване на Декларация вх. № 10-2302/3.06.2003 г. за промяна на данните в данъчната администрация. От така приетата декларация е видно, че дружеството доставчик е с нов адрес по ДПК, респективно ДОПК. Като са извършили посещения на стария адрес и са връчили исканията за представяне на документи по ДОПК на стария адрес, а не на декларирания нов адрес, ревизиращият състав е извършил процесуално нарушение, обуславящо отмяна на издадения ревизионен акт. Приложен и приет в процеса е и Договорът от 18.09.2006 г. между "Макро Бий Индустрийз" ЕООД (старото фирмено име на "Ламда" ЕООД) и "Еврогаз компания" ООД, по силата на които доставчикът се е задължил да изпълни услугите, предмет на облагаемата доставка, а именно: изготвяне и съгласуване на работен проект за газопровод на площадката на "Верила", както и да инсталира и монтира необходимите материали и съоръжения и инсталации във връзка с този обект. От представените дневник за продажбите на доставчика за спорния данъчен период - месец октомври 2007 г. е видно, че данъкът в размер на 4076.80 лв. по ф-ра 50/1.10.2007 г. е бил начислен и отразен в дневника. От представените хронологични счетоводни справки по сметки 411 "Клиенти" се установява, че след извършване на окончателно плащане по доставката същата сметка е била кредитирана срещу дебитиране на сметка 503 "Разплащателна сметка в лева", т. е. установява се, че има извършено реално плащане по издадената фактура по доставката, след като парите са постъпили по разплащателната сметка на доставчика. Начисляването на данъка като задължение към бюджета от друга страна безспорно се установява и от представената с настоящата жалба хронологична справка от сметка 4532 за м. 10.2007 г. От същата е видно, че на пета позиция е бил отразен по сметка 4532 на доставчика начисленият данък по фактурата в размер на 4076,80 лева. Тази информация от счетоводната документация на доставчика кореспондира изцяло със счетоводното отразяване на данъчната основа и данъка по спорната доставка в счетоводството на жалбоподателя. Видно от представено заверено копие от дневник от сметка 401 за период 1.06.2006 г. до 30.09.2008 г. с доставчик "Еврогаз компания" ООД, е че данъчната основа и начисленият ДДС по спорната доставка са били отразени в сметката за доставчици, като след дебитиране на сметката на 12.10.2007 г. е била кредитирана с/ка 503/5 "Разплащателна сметка в лева" за отразяване на извършеното плащане на данъчната основа и данъка по доставката. Във връзка с възражението на ответната страна, което е залегнало и в ревизионния доклад и в ревизионен акт, че представеното копие на данъчната фактура е нечетливо и не може да се установи какъв е предметът на доставката, следва да посочим, че заверено копие на фактурата бе представена и приета като доказателство по делото, а и вещото лице с допълнителната си ССЕ е дало заключение за това, че завереното копие на фактура № 50 от 1.10.2007 г., издадена от "Еврогазкомпания" ООД е за окончателно пращане съгласно договор от 18.09.2006 г. Предметът на договора е захранване с природен газ. Установява се също от първото заключение по допуснатата и изслушана ССЕ, че за издадената от "Еврогаз компания" ООД на "Ламда дитърджънт" ЕООД данъчна фактура за извършена услуга разплащането е извършено по банков път, както и че ДДС от покупките е начислено и осчетоводено по счетоводна сметка 453/1 начислен данък от покупките. От прецененото от експертизата като редовно водено счетоводство на "Ламда Дитърджънт" ЕООД се установява, че услугата е редовно отразена в счетоводството на дружеството като реално доставена и получена. За "Марк строй" ЕООД и отказаното право на данъчен кредит в размер на 3960 лева по издадената фактура № 10/12.09.07 г., правилно Съдът на основание на събраните доказателства и заключението по ССЕ е приел, че е налице реална доставка. По съществото на спора не се признава право на данъчен кредит предвид на това, че органите по приходите приемат, че не е налице доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, тъй като нямало данни да е извършена реално предвид липса на ресурс и потенциал. Предмет на доставката е подравняване на терен в село Равно поле, Софийска област. Събрани са достатъчно доказателства за това, че доставчикът реално е осъществил оспорваната от органите на НАП доставка. Видно от представените доказателства - договор за наем, договор между страните с предмет извършените услуги, договор за наета техника, копие от ППП и копие от оборотна ведомост се установява, че предприятието доставчик е разполагало с необходимия технологичен потенциал за извършване на услугата за съответния данъчен период. Във връзка с аргументите изложени в акта за липса на материална обезпеченост е представено като доказателство копие от Договор за наем от 1.09.2007 г. между доставчика - "Марк строй" ЕООД в качеството на наемател и "Трафик София" АД в качеството си на наемодател. Предмет на договора за наем е предоставянето за временно и възмездно ползване на земекопна и земно уплътнителна техника, която е подробно посочена в двустранно изготвения и подписан между представители на страните приемо предавателен протокол с дата: 1.09.2007 г. От приемо-предавателния протокол е видно, че доставчикът на жалбоподателя е разполагал с необходимата техника и оборудване: багери, валяци, самосвал и др., с които да извърши подравняването на терена на обекта в с. Равно поле, Софийска област. Услугите са извършени реално. За същите са извършени плащания както на данъчна основа така и на начисления ДДС. Видно от представените с настоящата жалба счетоводни разпечатки за състояние по сметки 4532, 411, 503 за месец 09.2007 г., доставчикът надлежно е начислил данъка като задължение към бюджета на позиция 5 от извлечение от счетоводна сметка 4532 за същия период. Същият е отразил вземане от клиенти "Ламда Дитържънт" в размер на данъчната основа и начисления ДДС, като след като е постъпило плащане на данъчната основа и данъкът на 18.09.2007 г., което се установява с дебитиране на сметка 503 "Разплащателна сметка в лева", копие от която представяме, сметка 411 е кредитирана със същата сума на същата дата - 18.09.2007 г. Същото се установява и от заключението на вещото лице, което посочва в първоначалната си експертиза, че за фактура № 10/12.09.2007 г., издадена от "Марк строй" ЕООД на "Ламда дитърджънт" ЕООД за подравняване на терен разплащането е извършено по банков път. От допълнителното заключение на експерта, което е прието като доказателство и не се оспорва от страните по делото се установява, че данъчна фактура № 10/12.09.2007 г., издадена от "Маркстрой" ЕООД са с предмет на дейност услуга и подравняване на терен, разплащането е извършено по банков път. В хронологичния запис на аналитична оборотна ведомост по сметка 401 доставчици, за периода от 1.06.2007 г. до 31.10.2007 г. на "Ламда дитърджънт" ЕООД е описано осчетоводяването на фактура № 10/12.09.2007 г. по дебита на 453/1 и на 402/1 и по кредита на 503/5, като разход за извършена услуга. В заверено банково извлечение от разплащателната сметка на "Марк строй" ЕООД от 2.10.2007 г. от Първа инвестиционна банка е показано, че по сметката са постъпили 23760 лв. получен превод от "Ламда дитърджънт" ЕООД по фактура № 10/12.09.2007 г. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е правилно. Съдът е изяснил спора от фактическа страна след подробно и последователно обсъждане на събраните доказателства и доводите на страните, въз основа на което е достигнал до обосновани и правилни изводи от фактическа и правна страна, които се споделят от настоящата инстанция. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Правилно съдът е цитирал съдържанието на приложимите разпоредби на чл. 6, ал. 1, чл. 12, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС относно определенията за доставка на стоки, облагаема доставка и възникване на данъчно събитие. При извършения подробен и последователен анализ на представените по делото доказателства Съдът е направил обоснования извод, че фактурите удостоверяват реални доставки на стоки. Предвид естеството на стоките като вещи определени само по своя вид, правилен е извода, че прехвърлянето на собствеността настъпва с отделянето на тези вещи от останалите вещи от същия род. В тази връзка по делото са представени доказателства за предаване на стоката от доставчиците на получателя, съответно за транспортирането й, както и за предаване и съхранение на склад, както доказателствата за организиране и осъществяване на спедиция. Безспорно е установено при ревизията, че фактурите отговарят на изискванията на чл. 114 ЗДДС, а стойността по фактурите е платена по банков път; установено е, че данъкът е начислен според изискванията на чл. 86, ал. 1 ЗДДС, като в тази връзка по делото са представени самите данъчни фактури, в които данъкът е отразен на отделен ред, справките-декларации за съответния месец и дневниците за продажби, в които фактурите са посочени. След като по делото са налице доказателства, чрез които се установява осъществяването на преките доставки, то липсата на доказателства за осъществяването на предходните доставки не може да обуслови извод, че не са осъществени и преките доставки. В разпоредбите на ЗДДС касаещи правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произхода на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произхода на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. С оглед на изложеното настоящият съдебен състав счита, че решението на съда е правилно, не са налице твърдяните касационни основания за отмяна и същото следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на правния спор, направеното искане и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, на ответника по касационната жалба следва да бъдат присъдени направените пред настоящата инстанция разноски, но тъй като липсват доказателства за направени такива, същите не се присъждат. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо "а" отделение,