Решение № 2989 от 21.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от ЕТ Б. Пандурски - обслужване , чрез процесуален представител адв. И. Иванов, срещу Решение 1407/07.03.2022 г., постановено по адм. дело 3633/2020 г. по описа на Административен съд София - град (АССГ), с което е отхвърлена жалбата на едноличния търговец срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221419004031-091-001/19.12.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) - гр. София, потвърден с Решение 355 от 06.03.2020 г., издадено от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) гр. София, и ЕТ Б. Пандурски - обслужване е осъден да заплати на Дирекция ОДОП гр. София разноски по делото за юрисконсултско възнаграждение в размер на 745,00 лева. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на оспореното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По същество се излагат идентични доводи с тези, поддържани в рамките на първоинстанционното производство. Посочва, че не е доказано кумулативното наличие на всички елементи от фактическия състав на чл. 177 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС). Според касатора административният съд неправилно е приел, че в случая е налице знание по смисъла на чл. 177, ал. 2 ЗДДС, което да обосновава отговорност на ревизираното лице. В тази връзка претендира, че не са доказани и условията, визирани в чл. 177, ал. 3 от ЗДДС. По отношение на обективните елементи от отговорността по чл. 177 от ЗДДС касаторът излага доводи, че данъчните задължения на доставчика не касаят спорните облагаеми доставки. По подробно изложени съображения моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ, и вместо него - да постанови друго по същество на спора, с което да отмени обжалвания РА на органи по приходите при ТД на НАП гр. София. Ответникът директора на Дирекция ОДОП гр. София, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Венева, взема становище за неоснователност на жалбата по съображения, изложени в писмен отговор. Претендира се присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна по следните съображения: Предмет на контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА Р-22221419004031-091-001/19.12.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение 355 от 06.03.2020 г., издадено от директора на Дирекция ОДОП гр. София, с който е ангажирана субсидиарна отговорност на ЕТ Б. Пандурски - обслужване за дължимия данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 8 325,18 лева главница и 2 192,58 лева лихви в резултат на упражнено право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 06.2016 г. и от м. 09.2017 г. до м. 11.2017 г. по 8 фактури, издадени от Трансперант ЕООД, по които данъкът не е внесен от доставчика. От фактическа страна първоинстанционният съд е приел за установено, че ЕТ Б. Пандурски - обслужване е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит в размер на 8 325,18 лева главница и 2 192,58 лева лихви по 8 фактури, издадени от Трансперант ЕООД, за данъчни периоди м. 06.2016 г. и от м. 09.2017 г. до м. 11.2017 г., като ги е включило в дневниците си за покупки и СД по ЗДДС за съответния данъчен период. Прието за установено, че спрямо доставчика е извършена ревизия с обхват задълженията му по ЗДДС за данъчни периоди от 01.06.2016 г. до 31.03.2018 г., приключила с влязъл в сила РА Р-22221418004469-091-001 от 06.02.2019 г., с който са установени задължения, както следва: ДДС за внасяне в размер на 101 793,97 лева и лихви в размер на 17 718,27 лева, които не са внесени. По отношение на доставчика Трансперант ЕООД са предприети действия за събиране на вземанията, които вземания съгласно информацията от публичния изпълнител са категоризирани като несъбираеми от дружеството. Наред с това от събраните в хода на ревизията доказателства е установено, че ЕТ Б. Пандурски - обслужване и Трансперант ЕООД се управляват и представляват от едно и също лице, а техните справки-декларации за процесните периоди са подавани от едни и същи IP-адреси. Установено е също така и участието на Б. Пандурски при оперирането с банковите сметки на Трансперант ЕООД, по една от които са наредени плащанията по процесните фактури. Предвид изложеното е прието за установено, че двете лица - доставчик и получател по процесните 8 бр. фактури са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. д от ДР на ДОПК. При тези фактически установявания, първоинстанционният съд е приел от правна страна, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в предвидената в закона писмена форма, при спазване на административнопроизводствените правила и при правилно приложение на материалния закон. Решаващият съд е приел, че в случая от органите по приходите е извършено успешно доказване на фактическия състав на отговорността по чл. 177, ал. 1 от ЗДДС: РЛ е регистрирано лице - получател по облагаеми доставки и чрез включване на спорните фактури в дневника за покупки за съответните данъчни периоди е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, като дължимият данък по фактурите, включително и към момента на издаване на РА, не е внесен от доставчика Трансперант ЕООД. По отношение на субективния елемент съдът е намерил, че фактът, че двете страни по доставките, предмет на процесните фактури, се управляват и/или представляват от едно и също лице е показателен за знание . Отделно от това свързаността и тесните взаимоотношения между двете регистрирани лица в процесните периоди се доказва, според съда, от обстоятелството, че справките - декларации по ЗДДС на и на ЕТ Б. Пандурски - обслужване са подавани от едни и същи IP-адреси, а освен това Б. Пандурски пряко е участвал при оперирането със сметката в Уникредит Булбанк АД, открита на 29.07.2016 г. с титуляр Трансперант ЕООД, поради което е прието, че Пандурски е имал пълната информация за извършваните със сметката действия. В заключение е прието, че отговорността по чл. 177 от ЗДДС на ЕТ Б. Пандурски - обслужване в размер на 8 325,18 лева главница и 2192, 58 лева лихви е ангажирана законосъобразно, като лихвите са дължими съгласно Решение от 20.05.2021 г по дело С-4/2020 на СЕС член 205 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г., както и Решение 5/29.03.2021 г по тълк. дело 7/2019 г. на ВАС досежно отговорността на третото лице по чл. 19 във връзка с чл.16 от ДОПК. Според съда доколкото по отношение на доставчика Трансперант ЕООД са предприети действия за събиране на вземанията, които съгласно информацията от публичния изпълнител са категоризирани като несъбираеми от дружеството, то насочването на реализиране на отговорността на получателя, а именно ЕТ, по реда на чл. 177 от ЗДДС е обосновано от невъзможността данъкът да бъде събран от основното задължено лице - доставчикът. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС е изключение от механизма на ДДС, съществена част от който е правото на приспадане на данъчен кредит, което обуславя нейното стриктно тълкуване. Съгласно чл. 177, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице - получател по облагаема доставка, отговаря за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Принципът, установен с чл. 177, ал. 6 от ЗДДС е, че отговорността се носи от прекия получател по доставката с невнесения данък, но ако той не бъде събран от него, се носи субсидиарна отговорност от всеки следващ получател по реда на доставките. Нормата на ал. 2 от същия чл. 177 определя, че отговорността по ал. 1 се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 120 от ДОПК. Последователна, в този ред на мисли, е практиката на Върховния административен съд, че фактическият състав на този вид отговорност (чл. 177, ал. 1 ЗДДС) включва в кумулативна наличност както обективни елементи - дължим и невнесен от друго лице данък; ползван от получателя данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък, така и субективна страна - съществуващо или дължимо знание при лицето, че данъкът няма да бъде внесен. Правилно, в тази връзка, в обжалваното решение е прието за доказано наличието на обективните предпоставки за ангажиране на отговорността по чл. 177 ЗДДС спрямо ЕТ Б. Пандурски - обслужване . Едноличният търговец е регистрирано лице по смисъла на ЗДДС, което през данъчни периоди м. 06.2016 г. и от м. 09.2017 г. до м. 11.2017 г. е получател на облагаеми доставки по 8 бр. фактури, издадени от Трансперант ЕООД, по които фактури ЕТ е упражнило право на данъчен кредит и за които не е внесен ДДС от прекия доставчик. Необосновани са доводите на касатора, че данъчните задължения на доставчика не касаят спорните облагаеми доставки. От извършена ревизията на Трансперант ЕООД е установено, че спорните фактури са отразени в справката-декларация по ЗДДС и дневниците за продажби на доставчика, като с влязъл в сила РА Р-22221418004469-091-001 от 06.02.2019 г. на Трансперант ЕООД за данъчни периоди от 01.06.2016 г. до 31.03.2018 г., включващи и процесния, са установени задължения за ДДС, които съгласно извършената ревизия не са внесени, а по отношение на доставчика са предприети и действия за събиране на вземанията, категоризирани като несъбираеми от дружеството предвид информацията от публичния изпълнител. Наред с това, предвид данните, вписани в Търговския регистър, и обстоятелствата, установените в хода на ревизията, обосновано първоинстанционният съд е възприел заключението на органите по приходите, че отношенията между ЕТ Б. Пандурски - обслужване и Трансперант ЕООД безспорно надхвърлят рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател. Безспорно, двете лица - доставчик и получател по процесните 8 бр. фактури са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. д от ДР на ДОПК обстоятелство, доказващо знанието на ЕТ за финансовото и икономическо състояние на доставчика му - Трансперант ЕООД в хипотезата, визирана в чл. 177, ал. 2, предложение първо. От доказателствата по делото безспорно е установено, че и двете страни по доставките се управляват и представляват от едно и също лице, техните справки-декларации за процесните периоди са подавани от едни и същи IP-адреси, а наред с това е установено и участието на Б. Пандурски при оперирането с банковите сметки на Трансперант ЕООД, по една от които са наредени плащанията по процесните фактури. По изложените съображения касационната инстанция намира за законосъобразно ангажирана субсидиарната отговорност по чл. 177 ЗДДС спрямо ЕТ Б. Пандурски - обслужване . Правилно съдът е потвърдил РА като законосъобразен и в частта му на установеното задължение за лихви. С решението си от 20.05.2021 г. по дело С-4/20, АЛТИ СЕС постановява, че чл. 205 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с принципа на пропорционалност трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, съгласно която солидарно отговорното лице по смисъла на този член трябва да плати не само размера на ДДС, който не е внесен от платеца на този данък, но и лихвите за забава, дължими от този платец върху посочения размер, когато е доказано, че това лице е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит, като е знаело или е било длъжно да знае, че посоченият платец няма плати този данък. Правилно е било съобразено и Тълкувателно решение 4 от 10.05.2022 г. на ОСС на Върховния административен съд по т. д. 2/2020 г., според което на основание чл. 16, ал. 3 ДОПК обхватът на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС включва и задълженията за лихви за забава върху дължимия и невнесен данък от друго лице. След проверка на заявените от касатора пороци, които са идентични с обсъдените от първоинстанционния съд, както и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно, поради което при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, претенцията на ответника по касация за разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция е основателна. Съгласно чл.161, ал.1, изр.3 от ДОПК на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. С оглед материалния интерес по делото и на основание чл. 8, ал. 2, във вр. чл.7, ал.2, т.2 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, ЕТ Б. Пандурски - обслужване , [ЕИК], следва да заплати на Национална агенция по приходите разноски за касационната инстанция в размер на 1 346,59 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,