Решение № 2495 от 8.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. София при ЦУ на НАП срещу решение 2387/12.04.2022г., постановено по адм. дело 6184/2020г. на Административен съд София град, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-22002219003328-091-001/27.11.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, в частта потвърден с решение 353/05.03.2020г. на директора на същата дирекция, в частта в която на Група за електронна търговия ГЕТ ООД са установени задължения по ЗДДС главница в общ размер на 361 062.48лв. и лихва за забава в общ размер на 116 320.66лв., за данъчни периоди 01.2016г. 08.2017г. и 11.2017г. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът навежда доводи, че от събраните по делото доказателства се установява извършване на облагаеми доставки от РЛ през ревизирания период, чрез платформата get.bg. Сочи се, че стоките са били изпращани директно от склададове на доставчици и от офиса на дружеството, като доставките са извършвани от Рапидо Експрес Енд Лоджистик ООД и Спиди ЕАД като събраните суми от наложените платежи са изплащани в полза на РЛ без да бъдат декларирани. Представени са доказателства, че са налице облигационни отношения между РЛ, С. Петров и М. Тодоров и първата куриерска фирма, както и, че сумите от наложените платежи са изплащани в брой а РКО са подписвани от получателите им, а пратките са генерирани и изпращани от офис на куриерското дружество. В хода на ревизията са извършени проверки на лица получатели на пратките и е установено получаването им тях. От информацията от куриерската фирма данъчния орган приема, че паричните суми по изпращаните пратки са изплатени на лицата М. Тодоров, И. Сулинов, С. Петров и Д. Башков, събраните суми от наложените платежи са получавани в гр. София, [улица] там са предавани пратките за изпращане, а в товарителниците е посочен тел. Номер който е на ревизираното дружество. Сочи се, че след като ревизираното дружество не е отразявало счетоводно закупени налични стоки, с цел укриване на печалба е налице укриване на приходи, поради което и ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 от ДОПК. По подробни съображения, съдържащи се в касационната жалба, се моли за отмяна на обжалваното решение и за отхвърляне жалбата на дружеството срещу оспорения РА и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба Група за електронна търговия ГЕТ ООД, в писмен отговор оспорва касационната жалба, като счита, че решението на АССГ е правилно. По подробно изложени съображения моли за потвърждаване решението на първоинстанционния съд. Претендира разноски пред касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за допустимост, но неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и e процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на проверка пред АССГ е бил РА Р-22002219003328-091-001/27.11.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, в частта потвърден с решение 353/05.03.2020г. на директора на същата дирекция, в частта в която на Група за електронна търговия ГЕТ ООД са установени задължения по ЗДДС главница в общ размер на 361 062.48лв. и лихва за забава в общ размер на 116 320.66лв., за данъчни периоди 01.2016г. 08.2017г. и 11.2017г. За да отмени оспорения РА първоинстанционния съд е установил следното: Предмет на дейност на дружеството е онлайн продажби на дребно на различни видове стоки, търгувани по електронен път от собствен на дружеството сайт get.bg. През ревизирания период данъчния орган е установил, че са извършвани облагаеми доставки на стоки чрез посочената платформа, като поръчаните стоки са изпращани директно от складовете на доставчиците и от офиса на дружеството. Доставката на стоките е извършвано чрез куриерските фирми Рапидо Експрес Енд Лоджистик ООД и Спиди ЕАД като събраните суми от наложени платежи са изплащани в брой или чрез банкови преводи на РЛ. От "Рапидо Експрес Енд Лоджистик ООД са представени сключени договори с РЛ, С. Петров и М. Тодоров, както и справка за всички куриерски пратки и събрани суми от наложени платежи в полза на посочените лица. От изготвената справка в електронен вид от куриерската фирма под [тел. номер] като клиент са посочени: Група за електронна търговия ГЕТ ООД, М. Тодоров, И. Сулинов, С. Петров и Д. Башков. Куриерското дружество е декларирало, че пратките от РЛ са получавани на [улица] гр. София, а тези от физическите лица в офис Рапидо . Теленор България ЕАД дава отговор, че [тел. номер] е регистриран на името на РЛ. Куриерското дружество е представило на ревизиращия орган копия от РКО с които са изплащани съответните товарителници, като последните обаче не са представени. Сумите от наложените платежи са плащани в брой, разходните ордери са подписвани от лицата получатели на сумите, пратките са генерирани и изпращани от офис на куриерското дружество, в справката са посочени адресите и имената на получателите, но не и на изпращачите. РЛ е представило справка от база данни на онлайн магазина, съдържаща данни за направените поръчки за 2016г. и за периода 01.01.-30.04.2017г. Поръчките са с последователни номера, част от които липсват. При извършена съпоставка от ревизиращия екип на информацията от базата данни на онлайн магазина и справките от куриерското дружество за пратките е установено допълване на липсващи номера на поръчките. Липсващите поръчки са извършвани от несъществуващи физически лица към РЛ. При анализ на представените РКО е установено, че в тези от тях, в които е получател С. Петров е изписано собственоръчно името на същия и е положен подпис, а в РКО в които като получател на сумата са посочени М. Тодоров и И. Сулинов е изписана фамилия Филева и Гочева. Ревизиращия екип е извършил е извършил проверка на произволно избрани лица, получатели на стоки поръчани от онлайн магазина на дружеството и след установяване на получаването на стоките от тези лица е достигнато до извод, че доставчик е РЛ а не физическите лица вписани в товарителниците като изпращачи. Прието е, че РЛ като извършител на доставките е реализирало приходи, които не е отразявало в счетоводството си и които не са обложени с ДДС и корпоративен данък. Въз основа на горното е прието, че са налице предпоставки за приложение на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК и данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. В хода на съдебното обжалване на РА е назначена ССЕ, като в.л. констатира, че между синтетична сметка 305 стоки и аналитична сметка 305 стоки има равенство; посочена е надценката с която работи дружеството за 2016г. тя е в размер на 33.22%, а за 2017г. 13.83%; след съпоставка е посочено, че през месеците 01-04.2017г., както и за 11.2017г. РЛ е имало възможност да изпише стока, съобразно допълнително установените продажби; за всеки месец от периода 01.01.2016г. до 31.05.2016г. РЛ успява да покрива с начислените си приходи покупките на стоки и разходите, свързани с дейността си, поради което завършва с печалба; всеки следващ месец от 06.2016г. до 12.2016г. е отчитана загуба и средствата които допълнително се вземат за продължаване дейността са налични; за 01.2017г. дружеството не е отчело разходи и не е извършило месечно приключване; за месеците 02.2017г. до 31.08.2017г. РЛ отчита загуба, а за 11.2017г. е отчетена малка печалба; закупените стоки помесечно са в по-нисък размер, свързани с начисления приход от тях; според в.л. счетоводството на дружеството е водено редовно. АССГ е приел, че РА е издаден от компетентен орган в кръга на правомощията му, спазена е предписаната писмена форма и производството е проведено без допускане на съществени процесуални нарушения, водещи до отмяната му. Прието е обаче, че РА е материално незаконосъобразен, тъй като не са доказани предпоставките за провеждане на производство по реда на чл. 122 от ДОПК. Според съда органите по приходите не са доказали фактическото основание въз основа на което е определена данъчна основа по особения ред, а именно предпоставките на т. 2 и т. 5 осъществяване на доставки на стоки, прикрити зад извършени доставки от трети физически лица, като по този начин дружеството е реализирало скрити доходи, върху които следва да се начисли ДДС. Според съда неправилно ревизиращите органи са базирали своите изводи въз онова само на частично събрани доказателства от 15 произволно избрани получатели, като неправилно са направили обобщение между събрани и несъбрани доказателства. Недопустимо е изводите на данъчния орган да се основават на предположения, а не на установени чрез доказване факти. Не е установено дали по всички товарителници има реално извършени доставки, като само те са облагаеми, както не е доказано, че получените от физическите лица суми са получени действително от РЛ. Дадените от произволно избраните лица данни са разнопосочни, а и не е установена връзка между получателите на сумите по товарителниците и РЛ. Според първоинстанционния съд изводите на данъчния орган се опровергават и от заключението на ССЕ, тъй като дружеството не е имало възможност да изпише количеството стоки съобразно установените допълнителни продажби от ревизиращия орган. Въз основа на така установеното, първостепенният съд е отменил ревизионния акт. Решението е неправилно. Основателно е касационното оплакване за постановяване на първоинстанционното решение в нарушение на чл. 122 и сл. от ДОПК. Органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от обстоятелствата, предвидени в чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК, в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от с.з. е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствената тежест за това носи РЛ. Следователно, в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 от ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, а в тежест на РЛ е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. Доказателства във връзка с горното не са ангажирани от РЛ. В противовес на изложените доводи и мотиви в първоинстанционното решение събраните в хода на ревизионното производство доказателства установяват наличието на посочените в РА предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК наличие на данни за укрити приходи или доходи и липсват документи, необходими за установяване на основата за облагане с данъци. В съдебния акт липсва задълбочен анализ на представените от данъчния орган доказателства, подкрепящи изводите на органа за наличието на предпоставки за провеждане на производство по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК договори сключени между Рапидо Експрес Енд Лоджистик ООД с РЛ и физическите лица С. Петров и М. Тодоров; на електронен носител е представена информация за всички куриерски пратки извършвани от спидиторската фирма под [тел. номер] /доказано по несъмнен начин, че този телефонен номер е регистриран на името на РЛ/, както и събраните суми от наложени платежи в полза на посочените по-горе лица. В справката изготвена от спидиторската фирма се сочи, че под [тел. номер] се идентифицира именно Група за електронна търговия ГЕТ ООД и физическите лица М. Тодоров, И. Сулипов, С. Петров и Д. Башков; освен това се сочи, че пратките от РЛ са получавани в гр. София, [улица]; сумите от наложените платежи са изплащани в брой и РКО са подписвани от лицата получатели; събраните от куриерското дружество суми по издадените РКО са получавани на адрес гр. София, [улица] посочен [тел. номер] т.е. този идентифициращ РЛ. Тези доказателства макар и косвени, обсъдени в тяхната съвкупност водят до обоснован извод за наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 по отношение на РЛ. Неправилно съдът е извел изводи за това, че приходния орган е базирал своите доводи само върху предположения, а не върху доказателствени факти. Доказателства във връзка с установяване на факти за провеждане на ревизия по особения ред са били събрани от приходния орган, като при съмнения относно тяхната достоверност съдът е имал процесуалното задължение да ги подложи на проверка, както го задължава нормата на чл. 9 от АПК и чл. 160, ал. 1 от ДОПК спора следва да се разреши по същество. Недопустимо е при процесуално бездействие на РЛ т.е. при липса на процесуална активност от страна на РЛ, първоинстанционния съд да постановява решение в противоречие със събраните доказателства, макар и те да са косвени, но съставляващи индиции за наличие на укрити доходи или приходи от РЛ във връзка с осъществяваната от него електронна търговия. Ако е счел, че по представените от страна на куриерската фирма товарителници има съмнения относно това дали удостоверяват реално факта на приемо-предаване на стоки и заплащането им е следвало да прояви процесуална активност за изясняване на тези спорни факти, а не да ги отрича при липса на събрани доказателства които ги оборват. Следва да се посочи, че изрично в РА респек. РД е посочено, че е извършена съпоставка между предоставената от РЛ справка от база данни на онлайн магазина му със справката от куриерското дружество, като е установено, че номерата на поръчките в последната допълват липсващите такива в справката на РЛ и тези констатации не са опровергани с представени надлежни доказателства. Неправилно съдът е постановил своя акт и въз основа констатациите на в.л. по ССЕ за невъзможност на РЛ да изпише количества стоки, освен в посочените периоди, поради факта, че липсват счетоводни данни за закупуване на стоки през процесните периоди и тяхното отразяване по съответните сч. сметки с оглед именно укриване на доходи или печалба. Правилно в касационната жалба е посочено, че лицата които са изпращали пратките респек. са приемали изплатените суми по РКО служат за прикритие на реалните правоотношение между РЛ и неговите клиенти т.е. тези физически лица са подставени такива и целта е била част от получените приходи от развиваната електронна търговия да не бъдат осчетоводявани като приходи, а от там и да не бъдат заплащани съответните дължими данъци. Изводите на ревизиращия орган за наличие на факти и обстоятелства предвидени в чл. 122, ал. 1 от ДОПК не са опровергани от РЛ и предвид чл. 124, ал. 2 от с.з. следва да се приеме, че са налице укрити приходи или доходи от РЛ в размера установен с РА, като правилно е изчислен и размера на дължимия ДДС за процесния период, предвид нормата на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, представляващ разликата между декларирания такъв и установения по изплатени на подставени лица суми в общ размер на 2 166 374.73лв. Предвид горното АССГ е постановил неправилно съдебно решение, което при условията на чл. 222, ал. 1 от АПК следва да се отмени, вкл. и в частта за разноските и вместо него да се постанови друго с което жалбата на дружеството срещу процесния РА следва да се отхвърли. С оглед изхода на спора на касатора се дължат разноски за две съдебни инстанции за юрисконсултско възнаграждение и заплатената д.т. за касационната жалба по представения списък по чл. 80 от ГПК /л. 20/. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение