Решение № 7418 от 13.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5329/2016 г.

Решение № 7418 от 13.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5329/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, във връзка с чл. 83, ал. 4 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. С. при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), против Решение № 1167/24.02.2016 г., постановено по административно дело № 4399/2015 г. по описа на Административен съд - гр. С. /АС/. В касационната жалба се твърди неправилност на съдебното решение, като постановено при допуснати съществени процесуални нарушения и в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорват се правните изводи на съдебния състав и извършената от него преценка на доказателствата. Претендира се отмяна на оспореното решение и по същество постановено ново решение, с което се отхвърли жалбата на "ГХН" ЕООД против обжалвания РА, като се претендира и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 500 лева. Ответната страна - "ГХН" ЕООД, чрез адв. Христова, оспорва касационната жалба и моли съдът да постанови решение, с което остави в сила обжалваното съдебно решение. Претендира разноски за касационното производство по представен списък. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-2218-1404070-091-01/23.12.2014 г., издаден от началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП С. и главен инспектор по приходите при ТД на НАП С., потвърден с Решение № 625 от 28.04.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП С., с който на "ГХН" ЕООД е отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди от м. 10.2012 г. до м. 12.2012 г. и м. 02.2013 г., в размер 104 576,27 лева и лихви за забава по доставки извършени от "К. А. 43" ЕООД. На първо място първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила при извършване на данъчната ревизия. По същество на спора за установено съдът е приел, че предмет на процесните доставки са СМР, като в протоколите акт обр. 19 процесните СМР са подробно индивидуализирани по вид, количество и стойност, както и обектите, на които са извършени същите. С тях е прието и изпълнението им от получателя, като фактурите са издадени въз основа на протоколите, които са посочени по номера и дати. Обектът на който са изпълнявани СМР, а именно община Луковит, с. П., УПИ VIII-245,кв. 53 - Къща за кости, респективно УПИ VI-244,кв. 53 - Къща за гости. Протоколът, според съда е количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащ на заплащане видове СМР, поради което и тъй като изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите е прието, че е пряко доказателство за реализиране доставката. На следващо място, съдът се е позовал и на извода на съдебно-техническата експертиза, съгласно която при съпоставката на протоколите обр. 19 за извършени СМР, подписани между изпълнителя доставчика и възложителя жалбоподател и СМР описани в протоколи обр. 19 с изпълнител жалбоподателя и възложени от "Биад-С" ООД, е налице пълно съответствие по вид и количество. От заключенията на ССЕ се установява, че ДДС по спорните фактури е начислен, същите са издадени от регистрирани към релевантните дати субекти, включени са в отчетните регистри по ЗДДС, резултатите от фактурираните услуги са вложени в последваща облагаема дейност на дружеството, като предаването на възложителя е установено, а от ревизираното лице са съставени съответните фактури. За доставките е доказано и пълно разплащане съответно по банков или касов път, което също е индиция за реални търговски взаимоотношения между страните, като се е позовал на практика на ВАС. За неоснователен е възприет от съда довода на органа по приходите, че доставчикът не разполага с кадрова обезпеченост за изпълнение на спорните СМР. Позовал се е на извършените проверки в хода на ревизионното производство на работници наети от трите дружества: "Биад-С" ООД, "ГХН" ЕООД и "К. А. 43" ЕООД, от които се установява, че дейностите на процесните обекти - къщи за гости са били извършвани от работници, наети от "К. А. 43" ЕООД. Шестима от работниците на доставчика, са дали обяснения в хода на ревизионното производство, в които сочат, че за ревизираните периоди са извършвали СМР за доставчика. Наличието на кадрова обезпеченост според съда се установява и от представената справка за изплатени суми, в която фигурират имената на девет лица, по-голямата част от които са открити от ревизиращите органи и от тях са дадени обяснения. На следващо място от обясненията, дадени от служителите на жалбоподателя се установява, че същите са извършвали контролни функции по отношение на наетите от доставчика лица. В тази насока съдът е кредитирал и показанията на разпитаните свидетели, които са били наети от доставчика за извършване на СМР и които сочат начина, по който им е било заплащано, както и че на обекта са работили около 20 лица. При тези факти съдът се е позовал на Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и е приел, че е налице престиран на обекта труд от работници, които са извършили процесните СМР и са били наети от доставчика, макар и не по трудов договор. Позовал се е и на Решение на СЕС от 13 февруари 2004 г. по дело С-18/2013 и е приел, че случая няма данни, че данъчно задълженото лице е знаело за наличие на данъчна измама, а и такава не се установява, предвид наличието на редовна счетоводна отчетност, съгл. заключението на ССчЕ, както и на кадрова обезпеченост на доставчика, макар и в нарушение на трудовото законодателство В тази насока за неоснователно е прието твърдението на органите по приходите, че СМР са извършени от "Биад-С" ООД-възложило спорните СМР на жалбоподателя. Приел е за установено, че действително от "Биад-С" ООД са представени Книга за ежедневен инструктаж по безопасност и здраве при работа на обект "Къща за настаняване на гости в УПИ VIII-245, кв. 53" и Заповед за командироване на пет лица на същия обект за периода 01.10.2012 г. - 31.10.2012 г. Тези доказателства съдът е приел, че се отнасят за един от процесните периоди, един от обектите и дейности, свързани с една част от СМР. Установява се, че лицата са на длъжности "кофражист", "багерист", "арматурист" и "ел. техник". В тази насока съдът се е позовал и на заключението на СТЕ, съгласно което от представените документи се установява, че действително са извършвани дейности от работници на "Биад-С" ООД, но са свързани с изкопни и насипни работи, товарене, разтоварване, транспорт и вдигане на материали на обекта, за които дружеството разполага с техника. Тези дейности според вещото лице са различни от процесните СМР. Дори да се приеме, че "Биад-С" ООД е имало кадрови ресурс да изпълни спорните СМР, съдът е приел, че органите по приходите не са събирали доказателства, че работниците на "Биад-С" ООД не са били ангажирани на останалите обекти, на които дружеството е извършвало СМР, съгласно даденото от управителя обяснение в хода на ревизионното производство. Това обстоятелство не се установа и от разплащателните ведомости, тъй като в тях не са посочени обектите, на които са били ангажирани включените в тях лица. Относно материалите, вложени в изпълнението на СМР, съдът се е позовал на представени множество фактури, издадени на жалбоподателя за различни по вид материали, което се установява и от заключението на СТЕ. Възприети са твърденията на жалбоподателя, че доставчика също е закупувал материали, което се подкрепя от изявлението на вещото лице в съдебно заседание, че видно от единичните цени, които са актувани към жалбоподателя, следва да се приеме, че това са средни пазарни цени, които включват труд и материали. Не на последно място съдът е приел, че "ГХН" ЕООД се е ангажирало с транспорта на някои строителни материали, за което "Биад-С" ООД е издало на "ГХН" ЕООД фактури за транспорт, съгласно приложен протокол и са представени пътни листи и товарителници за движение на товарни автомобили за превоз на строителни материали. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Спорният момент е налице ли е реална доставка по процесните СМР и респективно с оглед твърденията в РА и РД, дали услугите са извършени от лице различно от доставчика на касатора, а именно "Биад-С" ООД. В случая към процесните фактури са представени двустранно подписани протоколи "обр. 19", относно вида на извършените СМР, с количества и единична цена. Актовете образец 19 съдържат данни за обекта и лицата които са ги подписали двустранно. От доказателствата по делото и заключението на вещото лице се установява, че доставчика има назначени работници, които според заключението на вещото лице са недостатъчни за извършване обема на процесните доставки. Фактурите са отразени в подадени СД по ЗДДС и дневниците за продажби, а плащането е по банков или касов път. От заключението на неоспорената съдебно-техническата експертиза, правилно за установено съдът е приел, че при съпоставката на протоколите обр. 19 за извършени СМР, подписани между доставчика и жалбоподател и СМР описани в протоколи обр. 19 с изпълнител жалбоподателя и възложител "Биад-С" ООД е налице пълно съответствие по вид и количество. Няма спор, че процесните обекти-къщи за гости, са реално изпълнени и приети с Удостоверение за въвеждане в експлоатация на обектите. Въпросът относно документите, които уреждат предаването на строежа и строителната документация от строителя на инвеститора, вече не е законово уреден, но неговото прилагане продължава, ако инвеститорът и строителят държат на него. Той е желателен при уреждане на взаимоотношенията между възложителя и изпълнителя на видове СМР и се прилага въз основа на постигнатите между тях договорености. По същество протокол-акт 19 е документ, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство и представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. Протокола изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, поради което няма пречка да бъде прието, че е пряко доказателство за реализиране доставката на строителна услуга и е непротивопоставим на косвените доказателства, от които се градят изводите на приходния орган. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. При доставките на услуги, данъчното събитие съгласно чл. 12 от ППЗДДС настъпва към момента на извършването им. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществени доставки на стоки и услуги. В тази насока в Решение от 6 септември 2012 г. по дело C-324/11, Съдът на ЕС се е произнесъл, че директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Съдът на ЕС е заключил, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В поставения за разглеждане случай са релевирани индиции, но не са ангажирани доказателства за данъчна измама. Липсват доказателства, че процесните СМР са извършени от "Биад-С" ООД, предвид твърдението на органите по приходите. Действително от "Биад-С" ООД са представени Книга за ежедневен инструктаж по безопасност и здраве при работа на обект "Къща за настаняване на гости в УПИ VIII-245, кв. 53" и Заповед за командироване на пет лица на същия обект за периода 01.10.2012 г. - 31.10.2012 г. Както е приел съдът тези лица са на длъжности "кофражист", "багерист", "арматурист" и "ел. техник", а съгласно заключението на СТЕ, действително са извършвани дейности от работници на "Биад-С" ООД, но са свързани с изкопни и насипни работи, товарене, разтоварване, транспорт и вдигане на материали на обекта, които дейности според вещото лице са различни от процесните СМР. Не на последно място, при произнасянето си настоящият състав съобрази постановеното решение № 14086/20.12.2016 г., постановено по адм. д. № 10109/16 г. по описа на ВАС, 8 отд., с което при идентични факти, но за друг данъчен период, ВАС е приел, че СМР на същите обекти и от същия доставчик са реално осъществени. При така решения идентичен правен спор между страните и предвид принципа на предвидимост, последователност и непротиворечивост на практиката на ВАС, като последна инстанция, настоящият състав е обвързан от посоченото решение на ВАС. С оглед на изложеното, съдът приема, че решението на АС, като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на ответника по касационната жалба за присъждане на разноски, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, следва да заплати на "ГХН" ЕООД, сумата от 2000 лева, направени разноски, съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2, предложение 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,