Решение № 11447 от 24.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 755/2024 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на СофПС ЕООД гр. София срещу решение 6441/30.10.2023 г., постановено по адм. дело 2864/2016 г. по описа на Административен съд София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА Р 22220315001147 091 001/10.11.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София в частта, в която е потвърден с решение 189/05.02.2016 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП за установени задължения за доначислен ДДС в размер на 136 548,76 лв. за данъчни периоди на месеците октомври и ноември 2014 г. поради непризнати вътреобщностни доставки (ВОД) за Австрия с предмет алуминиева дограма, както и за непризнато право на данъчен кредит по фактура 10 61/01.12.2014 г. в размер на 1 248 лв. с предмет на доставката услуга с работна ръка технически ръководител. Обжалва се и решението в частта, в която е оставено без разглеждане оспорването по реда на чл. 193 ГПК на митническа декларация от 23.09.2014 г., ЧМР за товар на 167 бр. алуминиеви прозорци, митническа декларация от 24.09.2014 г. и ЧМР за товар от 172 бр. прозорци. Релевират се оплаквания, че решението е неправилно постановено поради допуснати от съда нарушения при прилагането на материалния закон отменително основание по чл. 209, т.3 АПК. От изложението в касационната жалба може да се направи извод и за отменителното основание - съществени нарушения на съдопроизводствените правила, тъй като се твърди от касатора, че съдът е изложил мотиви за събраните по делото доказателства писмени доказателства, свидетелски показания и съдебни експертиза, но е стигнал до изводи, за които счита, че кореспондират със съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства. Иска се отмяна на обжалваното съдебно решение и отмяна и на ревизионния акт. С допълнителна молба от 17.01.2024 г. са развити доводи за първо посоченото отменително основание допуснати нарушения при прилагането на материалния закон. Според касационния жалбоподател при ясна регламентация в ЗДДС на периода, за който е дължим ДДС, съдът е направил напълно незаконосъобразен извод, че е без правно значение в кой данъчен период данъкът е бил начислен от органите по приходите, а важно според съда било обстоятелството, че времевият обхват на ревизията е за данъчните периоди от 01.09.2014 г. до 31.01.2015 г. и трите фактури във връзка, с което е начислен допълнително ДДС са отразени в отчетните регистри за месец октомври 2014 г., поради което правилно ревизията е начислила този данък. В тази връзка се твърди от касатора, че при ревизията без всякаква фактическа и правна аргументация, е начислен ДДС за данъчен период на месец октомври и ноември 2014 г., а и то противоречало на отразеното в доклада за настъпили данъчни събития през месец септември 2014 г. Възразява се от касационния жалбоподател, че ревизията не е извършвана по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, в който случай при наличие на определени предпоставки (укрити приходи/доходи), липса на счетоводни документи и т.н. могат да се правят предположения и така да се установяват данъчни задължения. В молбата от 17.01.2024 г. са цитирани редица решения на Върховния административен съд. Ответникът по касационната жалба директор на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Калоферова, я оспорва с искане същата да се остави без уважение, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение съгласно представения списък по чл. 80 ГПК. Представителят на Върховна прокуратура в представено по делото писмено заключение счита касационната жалба за неоснователна, а обжалваното решение за правилно. Върховният административен съд, Първо отделение счита касационната жалба за подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: В частта за доначислен ЗДДС в размер на 136 548,76 лв. поради непризнати ВОД за Австрия първоинстанционният съд е приел, че декларираният ВОД е отчетен с фактури 79/04.09.2014 г. (включена в дневника за продажби в месец октомври 2014 г.) и 81/21.11.2014 г. (погрешно записана в РА/РД с 1252/30.05.2013 г.). Посочено е от съда, че е и сключен договор между ревизираното дружество и OKO Bilanz Handels und Beteiligungs GMbH Австрия за доставка на алуминиева дограма. Доставката е била предназначена за 12 етажни жилищни сгради в гр. Душанбе, Таджикистан. Съдът е обсъдил клаузите на сключения договор между посочените страни, в който е договорено австрийското дружество да купи продуктите и да заплати предоставените му услуги в съответствие със спецификациите и приложенията, които се явяват неразделна част от договора. Според съда в издадените 3 бр. фактури не е начисляван ДДС, като в тях изрично е посочен чл. 82, ал. 2, т. 3 във връзка с чл. 22, ал. 2 ЗДДС. За установено съдът е приел, че дограмата е изработена от Валда 90 ЕООД, а надзорът по монтирането е осъществен на строителният обект от служителя С. Христов. Според съда не са ангажирани доказателства за предаването на ПВЦ и алуминиеви рамки дограма към австрийското дружество, а е установено, че съгласно договор от 27.10.2014 г. е сключен договор с Ювента Груп АД, който е продал на ревизираното лице композиден материал алуминиева ламарина, като същата е предоставена в базата на Ювента Груп АД, след което се опаковат и доставят в производствената база на Валда 90 ЕООД в [населено място], Област София. При така описаната фактическа обстановка съдът е направил и правните си изводи, които подкрепят констатациите на приходните органи, че не е налице ВОД по смисъла на чл. 7, ал.1 ЗДДС, който изисква като кумулативни предпоставки за признаване на ВОД доставката да бъде възмездна, изпратена или транспортирана извън територията на страната до територията на друга държава членка, както и получателят да бъде данъчно задължено или незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в държава, различна от тази, в която започва транспортирането на стоките. След обсъждане на представените ЧМР съдът е направил извод, че процесните стоки са били транспортирани от територията на страната до трета страна Таджикистан и като износител в тях е посочено австрийското дружество, а не СофПС ЕООД. В този смисъл съдът се е позовал на решение по дело С 273/11 на СЕС При неизпълнение на предпоставките по чл. 7, ал.1 ЗДДС и на чл. 45, ал. 1, т.1 и 2 ППЗДДС съдът е приел, че законосъобразно с ревизионния акт е доначислен ДДС. По отношение непризнатото от приходните органи право на данъчен кредит първоинстанционният съд е приел, че Би Строй 9 ЕООД е издал фактура 10 61/01.12.2014 г., но освен нея ревизираното дружество не е представило доказателства за реалността на доставката, а и в тази част на спора не са изложени никакви доводи и аргументи. Според съда след като в тежест на жалбоподателя е да установи всички условия за възникване на правото на данъчен кредит, притежаването само на фактура, без да е реално настъпило данъчното събитие, не е основание да се признае това право. В този смисъл съдът е счел, че законосъобразно с ревизионния акт е прието, че начисляването на ДДС е неправомерно по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС и е отхвърлил жалбата и в тази й част. Обжалваното решение е правилно постановено. В частта за непризнаването на ВОД за Австрия законосъобразно съдът е приел, че такива не са налице предвид доказателствата, събрани по делото. Правилно съдът се е позовал на относимите правни норми на чл. 7, ал.1 ЗДДС и чл. 45, ал.1, т.1 и 2 ППЗДДС, касаещи ВОД. За да бъде осъществен такъв, правилно е посочено в обжалваното решение, че следва да се докажат кумулативните предпоставки по чл. 7, ал.1 ЗДДС за признаването на една доставка за вътреобщностна, а това са: доставката да е възмездна, стоката да е изпратена от територията на страната до друга държава членка и получателят да е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в държава, различна от тази, в която започва транспортът. В процесния случай няма доказателства да е осъществена доставка от територията на страната до Австрия предвид сключения договор между касационния жалбоподател и посоченото по горе австрийско дружество. Доказателствата сочат на сключен договор с Валда 90 ЕООД, който е изработил процесните стоки ПВЦ и алуминиева дограма, както и договорът с Ювента Груп АД, който е доставил на касатора композиден материал алуминиева ламарина, доставени впоследствие на Валда 90 ЕООД, който е изработил процесната дограма прозорци. Правилно съдът след преценка на доказателствата е приел, че собствеността на стоките е прехвърлена от касатора на австрийското дружество на територията на страната, а именно в производствената база на дружеството, което е изработило тези стоки Валда 90 ЕООД и след това австрийското дружество е организирало транспортирането на стоките до гр. Душанбе, Таджикистан. Следователно, законосъобразни са направените изводи от съда, че не е налице ВОД за Австрия, който да е осъществен от СофПС ЕООД, поради което неправилно са фактурирани стоките без ДДС с посочено основание по чл. 82, ал. 3, т.2 ЗДДС. Това се установява и от представените по делото митнически декларации и международни товарителници ЧМР, в които ревизираното дружество не е посочено като изпращач, нито има данни той да е изпратил стоките от територията на страната до третата държава членка - Австрия, за да се приложи чл. 7, ал.1 ЗДДС. В процесните ЧМР е видно, че за изпращач е посочено австрийското дружество OKO Bilanz Handels und Beteiligungs GMbH Австрия, а получател е MIR&CO Таджикистан., а превозвач е Стас Лоджистик ЕООД. При така установеното правилно първостепенният съд е приел, че доставките между СофПС ЕООД и OKO Bilanz Handels und Beteiligungs GMbH Австрия са извършени на територията на страната и правилно ревизиращите органи са доначислили на касатора ДДС. Тези изводи не се променят нито от разпита на допуснатите от първоинстанционния съд свидетели, нито от оспорването на митническите декларации и ЧМР предвид, че те са частни документи и тяхното оспорване може да бъде само относно автентичността им, а не и за верността им. Тези изводи не се променят от показанията на разпитаните свидетели, нито от допусната съдебно счетоводна експертиза, като допринасят за изясняване на предмета на спора относно наличие или не на ВОД. Относно непризнатото право на данъчен кредит по фактура 10 61/01.12.2014 г. с предмет услуга с работна ръка технически ръководител, издадена от Би Строй 9 ЕООД законосъобразни са изводите на решаващия съд, че правилно ревизиращите органи не са признали правото на данъчен кредит по процесната услуга. За да е налице такава по смисъла на чл. 9, ал.1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС, е необходимо да се докаже от получателя й с безспорни доказателства, че тя е реално осъществена. Наличието на издадена фактура е доказателство само за договорни отношения между страните по нея, но не е доказателство за реалното й извършване. В този смисъл следва да се споделят изложените в обжалваното решение мотиви, че в тежест на ревизираното лице е да докаже наличието на законовите предпоставки по чл. 68, ал.1, т.1, чл. 69, ал.1, т.1 във връзка с чл. 9, ал.1 и чл. 25, ал.2 ЗДДС за законосъобразното упражняване на правото на приспадане на ДДС по фактурата като данъчен кредит. Както вече се посочи, такива доказателства не са ангажирани от касационния жалбоподател, поради което не е установена реалността на доставката на услугата, посочена във фактурата. Крайният извод на приходните органи, а впоследствие и на съда, че ДДС е неправомерно начислен и съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС не е налице законосъобразно възникнало и упражнено право на данъчен кредит. С оглед изложеното настоящият съдебен състав счита, решението, с което отхвърлена жалбата на СофПС ЕООД срещу ревизионния акт, потвърден с решението на решаващия орган при административното му обжалване, а правилно и не са налице сочените от касатора отменителни основания. На основание чл. 221, ал.2 , предл.1 АПК решението в тази му част следва да бъде оставено в сила. С касационната жалба се обжалва и решението в частта, в което е оставено без разглеждане оспорването по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК на митническа декларация от 23.09.2014 г.; ЧМР за товар от 167 бр. алуминиеви прозорци, митническа декларация от 24.09.2014 г. и ЧМР за товар от 172 бр. прозорци. Видно от данните по делото с молба от 19.05.2016 г. СофПС ЕООД е оспорило верността на представените с административната преписка доказателства митнически декларации от 23.09.2014 г. и от 24.09.2014 г., както и ЧМР от 23.09.2014 г. и 24.09.2014 г. с искане съдът да открие производство по оспорването им. Такова производство по чл. 193, ал. 3 ГПК е открито от съда и са разпитани свидетели и е назначена съдебно счетоводна експертиза, но с тях не се променя установеното от приходните органи и от решаващия административен съд за липса на ВОД по смисъла на чл. 7, ал.1 ЗДДС. Неправилно съдът се е произнесъл в диспозитива на решението си относно недопустимост на оспорването. В разпоредбата на чл. 194, ал.1 ГПК законодателят е дал възможност по оспорването съдът да се произнесе с решението, но не и да се оставя без разглеждане на същото оспорване. Касае се за процесуални действия в първата съдебна инстанция, като съдът е длъжен при допустима жалба да се произнесе по съществото на спора, а относно производството по чл. 193 ГПК същият следва в съдебния си акт първостепенният съд да установи дали това оспорване е основателно или не - чл. 194, ал.1 ДОПК с решението си. За прецизност следва да се отбележи, че оспорените документи се намират по делото, поради което неправилно съдът е приел, че такива не съществуват. В тази част съдът е постановил недопустим съдебен акт. По приложението на чл. 193 и чл. 194 ГПК съдебната практика на Върховния касационен съд (ВКС) е категорична и непротиворечива. Съдебните състави изрично приемат, че целта на производството по чл. 193 194 ГПК е във висящия процес да се определи дали прието писмено доказателство следва да се обсъжда при изграждане на фактическите и правни изводи на решаващия съд или следва да бъде изключено като неистинско от доказателствения материал гр. дело 2428/2021 г. на ВКС. Според практиката на ВКС като се има предвид посоченото в чл. 236 ГПК съдържание на диспозитива на съдебното решение, в него не намират място определенията, свързани с изключването или не на доказателствените средства, нито тези определения подлежат на обжалване търг. дело 990/2023 г. на ВКС. При така установеното и като се има предвид разпоредбата на чл. 194, ал. 3 ГПК съдът може да се произнесе с решението си относно оспорените документи, но не може да оставя без разглеждане оспорването по чл. 193, ал. 3 ГПК, тъй като липсва такава регламентация в ГПК. След като става въпрос за оспорване на доказателства във висящ съдебен процес, съдът няма правомощие да оставя без разглеждане това оспорване. С изложеното по горе ще следва в тази част решението с характер на определение да бъде обезсилено и да се прекрати в същата част производството по адм. дело 755/2024 г. на ВАС, Първо отделение. Предвид изхода на спора на Националната агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 100 лв, а не поисканите 9 000лв.на основание чл. 161, ал. 2 ДОПК с оглед фактическата и правна сложност и процесуалната активност на процесуалния представител на ответника по касация, който не е представил писмен отговор по касационната жалба, а в пледоарията си по същество се е позовал само на мотивите на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт. В тази връзка следва да се посочи и приетото в решение по дело С - 438/22 на СЕС, в което е прието, че при въведеното ограничение в Наредбата на Висшия адвокатски съвет за размера на минималните размери на адвокатските възнаграждения, е налице ограничение на конкуренцията "с оглед на целта" по смисъла на чл. 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с чл.4, параграф 3 ДЕС. Именно с въведената от СЕС забрана на ограничаващите конкуренцията споразумения и практики, СЕС категорично е приел, че националният съд е длъжен да не приложи национална правна уредба, вкл. и когато предвидените в тази наредба минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги. В решението си СЕС е приел и въз основа на предходни негови решения - т. 51 от решение по съединени дела С - 427/16 и С - 428/16, че определянето на минималните размери на адвокатските възнаграждения и установяването им като задължителни с национална правна уредба, е равнозначно на хоризонтално определяне на задължителни минимални тарифи, което е забранено от чл. 101, параграф 1 ДФЕС. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение