Решение № 12525 от 14.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 5756/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, подадена чрез пълномощника юрк. А. Калоферова, срещу Решение 3199/15.05.2023 г., постановено по адм. дело 10144/2022 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221016000025-091-001/18.05.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 1185/31.07.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че е доказано кумулативното наличие на предпоставките по чл. 177, ал. 3. т. 2, предложение трето от ЗДДС, поради което правомерно е ангажирана отговорността на дружеството. Твърди, че съдът е следвало служебно да назначи оценителска експертиза, тъй като ревизионният акт е отменен с мотив, че проведената в хода на ревизионното производство такава не отговаря на нормативните изисквания. Моли за отмяна на атакуваното решение и за постановяване друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата против ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД, чрез пълномощника адв. А. Михайлов, в подаден писмен отговор и в съдебно заседание, оспорва основателността касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил РА Р-22221016000025-091-001/18.05.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 1185/31.07.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД по реда на чл. 177 от ЗДДС за задължение в размер на 162 848,45 лв. главница и 77 320,16 лв. лихви. В хода на ревизията е констатирано, че през м. 07.2015 г. и м. 08.2015 г. дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 162 848,45 лв. по два броя фактури, издадени от ХХ ЕООД, с предмет продажба на недвижим имот УПИ с площ 5 250 кв. м., находящо се в град Оряхово, [улица]. По отношение на доставчика е установено, че не е внесъл дължимия данък, както и че през периодите, през които е следвало това да стане (м. 07.2015 г. и м. 08.2015 г.), е упражнил неправомерно право на данъчен кредит, с което е намалил размера на дължимия за внасяне ДДС обстоятелства, за които на ХХ ЕООД е издаден ревизионен акт, влязъл в сила като необжалван. Въпреки образувано изпълнително дело и предприети действия по събирането на задълженията, сумата на данъка не е била събрана от доставчика. Във връзка с продажната цена приходните органи са възложили извършване на оценителска експертиза, която е установила, че през периода на сключване на сделката не се открива информация за аналогични сделки с промишлени терени в региона. След съпоставка със средни цени за жилищни имоти в района, експертът е извел пазарна оценка на процесния имот 16,84 лв. за кв. м., или 88 410,00 лв. Отделно е установено, че през 2016 г. Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД е закупило от областна администрация Враца съседен на процесния имот при цена от 8,19 лв. за кв. м., а имотът, закупен от ХХ ЕООД, е придобит на цена от 152,55 лв. за кв. м. При така установените факти е прието, че са налице предпоставките по чл. 177, ал. 3, т. 2, предложение трето във вр. с чл. 177, ал. 2 и ал. 1 от ЗДДС за ангажиране отговорността на Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД за невнесения от прекия му доставчик данък. В хода на съдебното производство е допусната съдебно-техническа експертиза, кредитирана от съда и неоспорена от страните. Вещото е лице е дало заключение, че експертизата, извършена в рамките на ревизията, не отговаря на изискванията на Наредба Н-9/14.08.2006 г., тъй като не е направен анализ за сравнимост на съпоставимостта на аналогични сделки; не са установени съществуващите съществени различия между статута на имоти за стопанска дейност и предназначените за жилищно строителство, както и не са извършвани корекции по чл. 11 от Наредбата. Производството пред Административен съд София-град се явява повторно, след като с Решение 9760/02.11.2022 г., постановено по адм. дело 7389/2021 г. по описа на ВАС, е отменено Решение 3508/31.05.2021 г., постановено по адм. дело 8866/2020 г. по описа на Административен съд София-град, с което е прогласена нищожността на процесния ревизионен акт, като делото е върнато за ново разглеждане. Касационната инстанция е дала указания във връзка с установяване валидността на КЕП, с които са подписани актовете, издадени в рамките на ревизията. При новото разглеждане на делото, административният съд, след извършена съдебна проверка съгласно изискването на чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е формирал извод за валидност, но материална незаконосъобразност на оспорвания ревизионен акт. Изложените мотиви в тази насока се свеждат най-общо до липса на субективния елемент знанието, необходимо за правомерното ангажиране субсидиарната отговорност на дружеството, доказателствената тежест за което принадлежи на приходните органи. В тази връзка съдът е съобразил заключението по експертизата, отчитайки допуснатите нарушения при определяне пазарната цена в хода на ревизионното производство. Решението е валидно, допустимо и правилно, като не е засегнато от сочените от касатора пороци. Административният съд подробно е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните и при правилно тълкуване и приложение на закона и при съобразяване със задължителните указания на ВАС е извел самостоятелни и обосновани правни изводи, които се споделят и от настоящата инстанция. Отговорността по чл. 177 от ЗДДС е особен вид субсидиарна отговорност, при която за едно регистрирано по ЗДДС лице - получател по облагаема доставка, възниква задължение да заплати ДДС на друго регистрирано по ЗДДС лице при кумулативното наличие на няколко законово определени условия. В конкретния случай, за да ангажират отговорността на Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД за задължения на прекия му доставчик, приходните органи са приели, че е осъществен фактическият състав на чл. 177, ал. 3. т. 2, предложение трето от ЗДДС във вр. с чл. 177, ал. 2 и ал. 1 от ЗДДС. Текстовете на цитираните разпоредби предвиждат, че регистрирано лице - получател по облагаема доставка, отговаря за дължимия и невнесен данък от друго лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Отговорността се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - 120 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Приема се, че лицето е било длъжно да знае, когато са изпълнени едновременно следните условия: 1. дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и 2. облагаемата доставка е на цена, която значително се отличава от пазарната. Спорът пред настоящата инстанция се свежда до наличието на субективния елемент, а именно дали задълженото лице е било длъжно да знае за целите на чл. 177 от ЗДДС, че данъкът няма да бъде внесен. Наличието на знание в ревизионния акт е обосновано с резултатите от назначена по реда на чл. 60 от ДОПК експертиза, както и с установяване факта на придобит от Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД съседен имот. Правилно, за да отмени ревизионния акт, съдът се е позовал на заключението по проведената в рамките на съдебната фаза на процеса експертиза, чието крайно заключение е, че извършената в рамките на ревизията експертиза не отговаря на изискванията на Наредба Н-9/14.08.2006 г., поради което няма как да послужи за доказване знание у дружеството. В тази връзка неоснователно касаторът твърди, че е допуснато съществено процесуално нарушение, тъй задължение на органа по приходите е да обоснове наличие на знание с всички допустими доказателствени средства преди да ангажира отговорността на данъчно задълженото лице по реда на чл. 177 от ДОПК, защото както вече бе посочено, единствено при наличие на кумулативните предпоставки, предвидени в нормата, възниква субсидиарната отговорност на получателя по облагаемата доставка. Именно по този начин е разпределена и доказателствената тежест с Разпореждане от 10.11.2022 г., като на административния орган е указано, че носи доказателствената тежест да установи съществуването на фактическите основания, посочени в обжалвания ревизионен акт. В тази връзка, видно от протоколите от откритите съдебни заседания по делото пред административния съд, от страна на приходния орган е проявена процесуална пасивност спрямо допуснатата експертиза, поради което в случая не е налице допуснато твърдяното съществено нарушение. Отделно, следва да бъдат споделени мотивите на административния съд и по отношение на закупен общински имот, цената на който не би следвало да бъде сравнявана с тази по сделка между два частноправни субекта. С оглед изложеното решението на административния съд, с което по жалба на Уай Джи Уай Лоджистик ЕООД е отменен ревизионният акт, е правилно и следва да бъде оставено в сила. По разноските: Принципно при този изход на спора и при наличие на претенция, в полза на ответника по касация се следват разноски. В случая обаче такива няма да бъдат присъдени поради липса на списък по чл. 80 от ГПК и доказателства за извършването им. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение