Решение № 11778 от 3.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11316/2015 г.

Решение № 11778 от 3.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11316/2015 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Протекс ЕООД гр. Б., чрез адв. Г. Н. против решение № 315 от 18.02.2015 г. на Административен съд, град Б. постановено по адм. дело № 1415/2013 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 021201817/28.01.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Б. - ИРМ С., потвърден с решение № 126/29.04.2013 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, гр. Б. В жалбата са изложени оплаквания за неправилност и необоснованост на решението, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Доводите за процесуални нарушения се отнасят до необсъждане на събраните по делото доказателства - сключеният договор между ревизираното дружество и TEDDY S. P. A, Италия, в който са регламентирани финансовите взаимоотношения между страните и заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Административният съд не е мотивирал извода си, защо приема, че кредитните известия, издадени във връзка с търговски отстъпки, представляват отнапред договорено възнаграждение за извършена работа - продадена стока в ликвидация. По приложението на ЗДДС се твърди неправилно приложение на материалния закон. Жалбоподателят счита, че се касае за кредитни известия по ВОП по смисъла на чл. 13, ал. 1 ЗДДС, поради което неправилно органите по приходите са извършили корекция единствено в дневника за покупки, като са намалили данъчния кредит. Едновременно с това следва да се коригира и дневникът за продажби, като се намали начисленият ДДС. Позовава се на решение на Съда на ЕО по съединени дела С-95/07 и С-96/07 и решение на Съда на ЕС по дело С-392/92, т. 38. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт в оспорената част. Претендират се разноски. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Б. не е изразил становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид установените факти съгласно чл. 220 от АПК и чл. 218 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество, е неоснователна: Предмет на оспорване пред Административен съд - Б. е бил ревизионен акт, с който на Протекс ЕООД са установени задължения по ЗКПО, както следва: корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г., съответно в размер на 37 528.32 лева и в размер на 2 488.32 лева и съответните лихви; за 2009 г. е намалена декларираната от дружеството данъчна загуба от 147 873.96 лева на 4 385.52 лева и увеличена декларираната за 2010 г. данъчна загуба от 213 676.75 лева на 577 897.33 лева. По ЗДДС са установени задължения в общ размер от 72 437.73 лева и съответните лихви за данъчни периоди м. 03., м. 06., м. 08, м. 09.2007 г. и м. 05.2008 г. Задълженията и корекциите в декларираните от дружеството резултати по ЗКПО произтичат от преобразуване на счетоводния финансов резултат в посока увеличение, на основание чл. 78 от ЗКПО с конкретни суми по неосчетоводени кредитни известия /кредитни ноти/, издадени от италианския му доставчик TEDDY S. P. A., а именно: за 2007 г. с 375 283.21 лева, за 2008 г. с 209 637.77 лева и за 2009 г. с 284 166.57 лева. В хода на ревизията са установени и други кредитни известия /кредитни ноти/, издадени от същия доставчик през 2008 г. и 2009 г., които са неправилно осчетоводени съответно през 2009 г. и 2010 г. С ревизионния акт със сумите по тези документи е извършено намаление на счетоводния финансов резултат съответно за 2009 г. - със сумата от 140 678.33 лева и за 2010 г. с 564 220.58 лева. Ревизиращите органи по приходите са извършили преобразуването на финансовия резулат на основание чл. 78 ЗКПО, като са приели, че неосчетоводените кредитни ноти представляват разходи, които не са отчетени от ревизираното лице. В решението на директора на дирекция ОДОП гр. Б. е прието, че тази квалификация е неправилна, тъй като съгласно т. 5.1 от СС2 "Отчитане на стоково-материалните запаси" търговската отстъпка се приспада при определяне разходите за закупуване". Решаващият орган е приел, че счетоводният финансов резултат законосъобразно е увеличен съгласно чл. 78 от ЗКПО, но е определил установените при ревизията суми като неотчетени приходи, тъй като документираната търговска отстъпка не е предоставена при закупуване на определена стока, а е във връзка с договореното между страните, че Протекс ЕООД ще получи възнаграждение под формата на търговска отстъпка за продадена от него стока в ликвидация. Ответникът счита, че със сумите по кредитните ноти дружеството е следвало да намали задълженията си към доставчика TEDDY S. P. A. и съответно да отчете приход. В случая ревизираното лице при продажбата на стоки в ликвидация, е осчетоводило на разход отчетната им стойност, но не е отчело като приход предоставеното му възнаграждение под формата на търговска отстъпка, което подлежи на корекция на основание на чл. 78 от ЗКПО. По ЗДДС с ревизионния акт на основание чл. 124, ал. 5 и чл. 85 от ЗДДС е намален размерът на ползвания данъчен кредит за данъчни периоди, м. 03., м. 06., м. 08, м. 09.2007 г. и м. 05.2008 г., поради неотразяване в счетоводството на същите кредитни известия, които са послужили за увеличение на финансовия резултат по ЗКПО. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло. Прието е, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, надлежно оправомощен със заповед по чл. 119, ал. 2 ДОПК /ред. преди изменението с ДВ, бр. 82/2012 г./ на органа, възложил ревизията, в съответната форма и при спазване на процесуалните правила. По приложението на материалния закон, съдът е обосновал изводи за материална законосъобразност на извършените корекции по ЗКПО и ЗДДС и установените допълнителни задължения. По ЗКПО са приети за основателни аргументите на директора на дирекция ОДОП гр. Б., че жалбоподателят при продажбата на стоката в ликвидация е осчетоводил като разход отчетната им стойност, но не е отчел като приход предоставеното му възнаграждение, наречено в кредитните ноти търговска отстъпка. По отношение на корекцията в ползвания данъчен кредит по ЗДДС, съдът е отхвърлил възраженията на дружеството за приложение на чл. 73а от ЗДДС във връзка с решението на Съда на ЕО по съединени дела С-95/07 и С-96/07, тъй като не е изпълнено условието сделката да не е укрита и данни за нея да са налични в счетоводството на получателя. Решението е правилно постановено. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба за допуснати от съда нарушения на съдопроизводствените правила. Съдът е обсъдил доказателствата по делото, в това число и съдебно-икономическата експертиза и е установил спорните по делото факти. Въз основа на установената по делото фактическа обстановка, съдът е направил законосъобразни правни изводи по приложението на материалния закон. Нормата на чл. 78 от ЗКПО предвижда, че при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат да се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. В конкретния случай в хода на производството е установено, че Протекс ЕООД е получател по пет конкретни кредитни известия, издадени от TEDDY S. P. A, Италия, които не са отразени в счетоводството му и в отчетните регистри по ЗДДС. Кредитните известия документират "търговска отстъпка поради промяна в цените (съгласно прилож.), кредит на основание договорни споразумения за стока, продадена в ликвидация съответно до 28.02.2007 г., 31.05.2007 г., 31.07.2007 г., 31.08.2007 г. и до 31.10.2007 г." Между страните по делото не е спорно, че тези документи са издадени във връзка с изпълнението на договор за продажба в мрежа, сключен с TEDDY S. P. A. По делото не са ангажирани доказателства, че кредитните ноти, издадени на 19.03.2007 г., 12.06.2007, 28.08.2007 г., 24.09.2007 г. и 26.05.2008 г. са отразени в счетоводството на ревизираното дружество. Противно на твърденията в касационната жалба това обстоятелство не се установява и от заключението на вещото лице по съдебно-икономическата експертиза. Експертът е установил механизма, по който принципно се формира възнаграждението по договора за продажба в мрежа, сключен между Протекс ЕООД и италианското дружество TEDDY S. P. A, но заключението не съдържа конкретни данни дали търговските отстъпки по договора, включват и тези за продажба на стоки в ликвидация. Видно от обясненията му в с. з. на 18.11.2014 г., вещото лице не е извършило проверка за осчетоводяване на кредитните известия, тъй като не е имало такава задача, а проверените счетоводни сметки 304 и 702 не дават информация за това каква стока е осчетоводена - дали с намалението или с редовната цена. При липсата на доказателства за отразяване на процесните кредитни ноти в счетоводството на дружеството, правилно съдът е приел за законосъобразна извършената корекция на счетоводния финансов резултат по чл. 78 ЗКПО. За другата част кредитни известия, издадени от същия доставчик на 16.11.2007 г., 31.12.2008 г., 22.09.2009 г. и 31.12.2009 г., е установено, че не са отразени в счетоводството на дружеството през текущата година, за която се отнасят, поради което и в този случай са налице основанията по чл. 78 от ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат. В частта относно задълженията по ЗДДС спорът е по приложението на чл. 73а от ЗДДС. Касаторът счита, че след като се коригира ползваният данъчен кредит по вътреобщностно придобиване на стоки, следва да се коригира и начисленият ДДС, в съответствие с принципа за данъчен неутралитет и съгласно решение на СЕО по съединени дела С-95/07 и С-96/07. Нормата на чл. 73а от ЗДДС предвижда, че при доставки като процесните, данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато доставчикът на стоката не е издал документ, който отговаря на изискванията на чл. 114, и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. В конкретния случай няма данни в счетоводството на ревизираното лице за кредитни известия от 19.03.2007 г., 12.06.2007 г., 28.08.2007 г., 24.09.2007 г. и 26.05.2008 г., поради което законосъобразно съдът е приел, че не са изпълнени условията, при които следва да се извърши корекция и в начисления ДДС. Решението, с което жалбата е отхвърлена, е валидно, допустимо и правилно и следва да се остави в сила. За пълнота на изложеното и във връзка с постъпилото по делото становище от 02.11.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр. Б. по тълкуването на чл. 119, ал. 2 от ДОПК /ред. ДВ, бр. 82/2012 г., в сила от 01.01.2013 г./, следва да се посочи, че процесният ревизионен акт е издаден от орган по приходите, определен със заповед за определяне на компетентен орган /ЗОКО/, съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК /ред. преди изменението в сила от 01.01.2013 г./ във връзка с § 35 от ПЗР на ЗИДДОПК. Поради това представеното становище е неотносимо към валидността на оспорения ревизионен акт. В касационното производство разноски не следва да се определят, поради липса на своевременно направени искания от страните. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,