Решение № 15310 от 20.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3712/2013 г.

Решение № 15310 от 20.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3712/2013 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Бургас при ЦУ на НАП против Решение № 1505 от 12.08.2012 г. на Бургаски административен съд, по адм. д. № 2178 по описа за 2011 г., с което по жалба на "Тис енд уин" ЕООД, гр. Бургас, представлявано от Владимир Андреевич Шутов, е отменен ревизионен акт № 281100067/11.05.2011 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № РД-10-250/01.08.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" Бургас, с който за данъчен период 01.01.2010 г. - 31.01.2010 г. е определено задължение за ДДС в размер на 50 460 лв. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е материално незаконосъобразно - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващо се в признаване на право на данъчен кредит по процесната фактура за СМР без да е доказано, че придобитите от ревизираното лице активи се използват в независимата му икономическа дейност. Доказано е, че ревизираното лице изобщо не извършва икономическа дейност до 30.06.2011 г. Иска се отмяна на решението и отхвърляне на жалбата против РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба "Тис енд уин" ЕООД, гр. Бургас, чрез адв. Ройдева и Воденичарски, оспорва жалбата. Иска оставяне в сила на решението и присъждане на разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира касационната жалба процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: Пред първоинстанционния съд не е имало спор по фактите. С нотариален акт № 50 от 05.08.2009 г., жалбоподателя купил от "Усмивка - 77" ЕООД ограничено вещно право на строеж за изграждане на четири еднофамилни едноетажни ваканционни жилищни сгради с № № 39, 40, 43 и 49, три от които със застроена площ 97 кв. м., четвъртата - със застроена площ 131 кв. м. Продажната цена, договорена в нотариалния акт е 24 000 лв. Продавачът е издал фактура № 5/13.08.2009 г. на жалбоподателя с посочената в нотариалния акт стойност и с предмет "право на строеж по нотариален акт № 50". Сумата е платена в брой на същата дата в касата на жалбоподателя. На датата на сключване на нотариално оформения договор за продажба на ограничено вещно право на строеж - 05.08.2009 г. между същите страни е сключен и друг договор, по силата на който РЛ-"Тис енд Уин" ЕООД, в качеството на възложител, възлага на изпълнителя "Усмивка - 77" ЕООД да извърши строителство на четири броя еднофамилни едноетажни ваканционни жилищни сгради с № № 39, 40, 43 и 49. Срокът за изпълнение на договора е 31.05.2010 г. Договорената цена за извършване на строителството е 303 840 лв. с включен ДДС. Според този договор в цената е включено цялостно изпълнение на предмета на договора, в това число и цената на вложените материали, извършените дейности, разходите за труд, механизация, енергия, складиране и др., както и печалбата на изпълнителите. Степента на завършеност на сградите е договорена до ниво груб строеж, с ВиК, с вертикални щрангове и разводки по места, ел. инсталация - изграждане на вътрешна слаботокова и силнотокова инстаналация по фасунги, кутии и изводи, вътрешна мазилки по стени и тавани, шпакловки, латекс по стени и тавани, подови замазки, теракот и ламинат по подове, фасадни стени с изпълнена топлоизолация, РVС дограма, врати МDF, бани - напълно обзаведени, фаянс, теракот, монтирана ВиК арматура и бойлер, монтирано ел. табло с електромер. На 26.01.2010 г. изпълнителят по договора "Усмивка - 77" ЕООД е издал процесната фактура № 10/26.01.2010 г. с получател "Тис енд Уин" ЕООД, с данъчна основа 253 200 лв. и ДДС 50 640 лв. с предмет строителство по договор на четири еднофамилни ваканционни жилищни сгради № 39, 40, 43 и 49 с обща застроена площ 422 кв. м. в с. Баня, м. "Кашер", община Несебър. Плащането по фактурата е извършена в брой, с фискален бон. За строителството на всяка от къщите е съставен протокол обр. 19 за установяване на завършването и за заплащането на натурални видове СМР, подписан от представител на изпълнителя и възложителя. В тези протоколи подробно са описани извършените видове строителни дейности, тяхното количество, единична цена и стойност на извършената работа. В протоколите е посочена и печалбата на изпълнителя. Стойността на строителните работи в три от протоколите е в размер на 58 200 лв. или общо за трите къщи 174 600 лв. Това се обяснява с факта, че тези къщи са с еднаква застроена площ - всяка по 97 кв. м. Четвъртият протокол за къща № 49 съдържа общ размер на стойността на различните извършени СМР - 78 600 лв. Сборът от стойността посочена във всички протоколи представлява данъчната основа записана в процесната фактура. С РА е отказано право на данъчен кредит поради липса на реална доставка по процесната фактура в данъчния период на издаването й. Тези мотиви са изоставени в решението на директора на Дирекция "ОУИ" Бургас, който е потвърдил ревизионния акт, на осн. чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, а не на основание чл. 70, т. 5 както е приел ревизиращият орган. Решаващият орган е приел, че след като ревизираното дружество не е извършвало и не извършва независима икономическа дейност до 30.06.2011 г. получените по облагаеми доставки СМР не са използвани за целите на извършените от ревизираното дружество облагаеми доставки. При тези обстоятелства решаващия орган е счел, че отказът на право на приспадане на данъчен кредит следва да се основе на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС вр. чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. С тези мотиви е потвърдил ревизионния акт. За да отмени РА, първоинстанционният съд е съобразил безспорното обстоятелство на извършване на облагаема доставка по процесната фактура с получател ревизираното лице и е направил изводи, че обстоятелството, че придобитият от РЛ актив, осчетоводен като дълготраен материален такъв в счетоводството му, който не е още годен за използване /защото имотите са на груб строеж/ може да бъде използван в бъдеще за облагаеми доставки. Съдът е приел, че изискването на закона за използването на придобитата стока за независимата икономическа дейност на данъчно-задълженото лице не изисква това използване да е незабавно, съответно само посоченото обстоятелство на неизползваемост на актива не следва да ограничава правото на незабавно приспадане на данъчен кредит на получателя по фактурата. Решението е правилно. Съдът е тълкувал разпоредбите на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС вр. чл. 69 и чл. 74 от ЗДДС и правилно е приел, че не е въведено ограничение относно момента на извършване на последващи облагаеми доставки от страна на получателя, за да възникне правото му на данъчен кредит за притежаваните от него активи към момента на регистрацията му. Правилен е изводът, че икономическата дейност, за чиито цели ще бъде използван активът може да бъде и бъдеща такава. От значение за случая е обективната невъзможност за използване на актива, поради незавършеността на строителството. Активът е осчетоводен като материални запаси - незавършено производство, защото четирите ваканционни жилищни сгради не са снабдени с удостоверение за въвеждане в експлоатация, т. е. все още не са годни за да бъдат използвани по предназначението им. От друга страна, естеството на актива предвижда използването му да обхваща един продължителен период от време. След като активът е понастоящем неизползваем обективно, не би следвало да се възлага в тежест на получателя по доставката отказ на данъчен кредит при придобиването, защото никакъв срок за ползването на вещите не може да е започнал да тече при обективната им неизползваемост. С основание съдът се е позовал на решение на Съда на Европейският съюз по дело С-153/11 относно тълкуването на чл. 168, б. а от Директива 2006/112/ЕО, която следва да се тълкува в смисъл, в случай като настоящия, че данъчно задълженото лице, което в това си качество е придобило дълготраен актив и го е включило в имуществото на предприятието има право да приспадне платения за придобиването на този актив ДДС в данъчния период, в който данъкът е станал изискуем, независимо от факта, че същият актив не е използван веднага за икономическата дейност на ревизирания субект. В т. 41 от мотивите на посоченото решение ясно е казано, че "Въпросът дали данъчнозадълженото лице действа в това си качество е фактически и следва да се преценява с оглед на всички данни по случая, сред които са естеството на дадената стока и периодът, който е изтекъл от нейното придобиване до нейното използване за целите на икономическата дейност на това данъчнозадължено лице (вж. в този смисъл Решение по дело Bakcsi, точка 29 и Решение по дело ЕОН Асет Мениджмънт, точка 58, посочени по-горе). " Именно обективната неизползваемост на актива го характеризира като такъв от естество, че макар да е предназначен за последващи облагаеми доставки, да не може да бъде използван веднага за такива. Действително, в решенията си Съдът на Европейският съюз многократно е подчертавал, че установеният в директивите за ДДС режим на приспадане цели да облекчи изцяло предприемача от тежестта на ДДС, който е дължим или платен във връзка с всички негови икономически дейности. Общата система на ДДС цели да гарантира пълен неутралитет на данъчната тежест върху всички икономически дейности, независимо от техните цели или резултати, при условие, че съответните дейности подлежат на облагане с ДДС. Следователно, ако на данъчнозадълженото лице бъде отказано приспадане на дължимото ДДС по получени доставки за облагаеми впоследствие професионални дейности, независимо от неговото първоначално желание да включи дълготрайния актив изцяло в предприятието си с оглед на бъдещи доставки, лицето не би било освободено изцяло от тежестта на данъка върху имуществото, което то използва за нуждите на своята икономическа дейност, то облагането на неговите икономически дейности би довело до двойно данъчно облагане, което противоречи на принципа за данъчен неутралитет, присъщ на общата система на ДДС. По отношение на данъчната тежест върху предприятието принципът на неутралитет за ДДС изисква капиталови разходи, направени за нуждите и във връзка с дадено предприятие, да се считат за икономическа дейност, която поражда право на незабавно приспадане на дължимия ДДС по получени доставки. При липса на обстоятелства, свързани с измама или злоупотреба, и освен ако няма евентуални корекции в съответствие с предвидените в директивата за ДДС условия, веднъж възникнало правото на приспадане на данъчен кредит остава придобито право. Констатирането на съществуваща практика на злоупотреба е свързано с наличието на две условия. От една страна, в резултат на разглежданите сделки, въпреки, че формално са били изпълнени условията, предвидени в съответните разпоредби от Директивата за ДДС и в транспониращото тази директива национално законодателство, трябва да е било получено данъчно предимство, предоставянето на което би противоречало на преследваната от тези разпоредби цел. От друга страна, от определената съвкупност от обективни доказателства, трябва да е видно, че основната цел на разглежданата сделка е получаването на данъчно предимство. Обосновано съдът е приел, че по делото не са ангажирани доказателства за наличието на измамна практика или за злоупотреба в този смисъл от страна на ревизираното лице. Напротив, установено е по безспорен начин, че дружеството е придобило четирите къщи за нуждите на своята икономическа дейност. Решението като валидно допустимо и правилно следва да остане в сила. При този изход на процеса, на ответника по касационната жалба следва да се присъдят разноски за касационната инстанция в размер на 750 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение