Решение № 11135 от 24.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2619/2015 г.

Решение № 11135 от 24.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2619/2015 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП срещу решение № 243/15.01.2015 г., постановено по адм. дело № 5117/2014 г. по описа на Административен съд - С. град, с което е отменен ревизионен акт № 2141306373/04.12.2013 г., издаден от К. И. С., на длъжност началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП - С. - възложил ревизията и М. И. М., на длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП - С. - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 731/28.04.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при Централно управление на Националната агенция за приходите - С., в оспорената част на установената солидарна отговорност на основание чл. 177 от ЗДДС в размер на 73 918,40 лв., във връзка с извършени от "С. С." ЕАД доставки по фактури № 446/23.07.2012 г. и № 447/25.07.2012 г. Навеждат се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора "С. И." ООД е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, както и че доставките по издадените от "С. С." ЕАД фактури са привидни и заобикалят закона. Касаторът се оплаква, че съдът е игнорирал всички доводи на органите по приходите за ангажиране отговорността по чл. 177 от ЗДДС. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията, се съдържат в допълнение към касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното съдебно решение и отхвърляне жалбата на "С. И." ООД срещу ревизионния акт, както и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 928 лв. Ответникът по касационната жалба - "С. И." ООД чрез процесуалния си представител адв. И. Т. я оспорва по подробни съображения, изложени в депозирания по делото писмен отговор с искане за присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Първоинстанционният съд, обсъждайки разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС е изложил мотиви, че за да се приложи тя, е необходимо установяването на две групи обстоятелства: обективни, че ревизираното лице е ползвало правото на приспадане на данъчен кредит, свързано пряко или косвено с дължимия и невнесен данък и субективни, че лицето е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът по доставката, по която е ползвало правото на данъчен кредит, няма да бъде ефективно внесен като резултат за периода. Според съда доказването на тези две групи обстоятелства като фактически предпоставки за реализиране на този вид солидарна отговорност е в тежест на приходните органи. Посочил е, че на "С. И." ООД е признато правото на приспадане на данъчен кредит по фактури № 446/23.0.72012 г. и № 447/25.07.2012 г. Преценката за съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури е от съществено значение за разрешаване на правния спор по делото относно приложимостта на чл. 177 от ЗДДС. От т. 2 от диспозитива на решението по дело С-18/13 следва, че добросъвестността на получателя е изключена, когато декларираната от него доставка не е реална, защото той като страна по договор знае или би трябвало да знае, че не е получил определена доставка реално. Обжалваното решение е правилно постановено. Предмет на разглеждане пред първоинстанционният съд е бил ревизионен акт № 2141306373/04.12.2013 г., издаден от К. И. С., на длъжност началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП С. - възложил ревизията и М. И. М., на длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП С. - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 731/28.04.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при Централно управление на Националната агенция за приходите - С., в оспорената част на установената солидарна отговорност на основание чл. 177 от ЗДДС в размер на 73 918,40 лв., във връзка с извършени от "С. С." ЕАД доставки по фактури № 446/23.07.2012 г. и № 447/25.07.2012 г. За да се ангажира отговорността по чл. 177 от ЗДДС за получателя по облагаема доставка, по която той е упражнил правото на приспадане на платения от него на доставчика му ДДС като данъчен кредит, следва ползването на този кредит да е свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Задължение за внасяне на ДДС по една облагаема доставка на стоки и/или услуги е на доставчика, който се явява като посредник между задълженото лице за данъка (получателя по доставката) и държавата. Законовите предпоставки, за да се ангажира тази солидарна отговорност на получателя, са дължимият данък да не е ефективно внесен като резултат за данъчен период, от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. Изисква се в чл. 177, ал. 1 от ЗДДС получателят да отговаря за дължимия и невнесен данък, доколкото е ползвал право на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с доставката (пряка или предходна). В ал. 3 на същата разпоредба законодателят е предвидил презумпция за знание от страна на получателя, че данъкът няма да бъде внесен ефективно. В процесния случай приходните органи са признали реалността на доставката и доколкото за получателя е възникнало правото на данъчен кредит, не се оспорва, че то законосъобразно е упражнено. Правилно първоинстанционният съд е обсъдил всички хипотези, посочени в чл. 177 от ЗДДС и е установил, че органите по приходите не са доказали съществуването на нито една от тях. Начинът, по който е въведено първото условие по чл. 177, ал. 3, т. 1 ЗДДС въвежда абсолютна отговорност за чужди задължения на всяко различно от задължения субект лице от веригата, упражнило пряко или косвено право на данъчен кредит по доставката, по която не е внесен данъка. Практиката на Съда на ЕО /дело С-384/04/ по тълкуването на разпоредбите на Директива на съвета 2006/112/ЕО на Съвета, налага извода, че за да бъде държано отговорно едно лице за задължения за ДДС на друго лице, на първо място следва да бъде установено наличието на ДДС злоупотреба, т. е. умишлено извършване на действия от доставчиците на държаното като отговорно лице, водещи до отклонение от данъчно облагане. Следва да се отбележи, че както в обжалвания РА, така и в РД, неразделна част от него, не е обосновано от органа по приходите извършването на ДДС злоупотреба. Не е посочено каква точно злоупотреба е извършена, нито пък какъв е механизмът на отклонение от облагане с ДДС. Невнасянето на дължимия ДДС от доставчика "С. С." АД не може да бъде достатъчно условие да се приеме, че е налице злоупотреба или данъчна измама и основание за реализиране на отговорност по чл. 177 от ЗДДС за друго лице, ако не е осъществен сложния фактически състав на посочената норма. Доказателствената тежест за установяване на знанието, е върху приходните органи, които при условията на пълно и главно доказване следва да установят същото. При действие на презумпцията за знание по ал. 3 на чл. 177 от ЗДДС доказателствената тежест за оборването й се прехвърля върху ревизираното лице, но само когато, отново при условията на пълно и главно доказване, приходните органи установят наличието на една от алтернативно изискуемите предпоставки за действие на презумпцията - по т. 2 на чл. 177 - облагаемата доставка да е привидна или да заобикаля закона или да е на цена, значително отличаваща се от пазарната. Изводът е, че единствено и само при установено знание на получателя или задължение за знание на същия, че данъкът няма да бъде внесен от неговия доставчик, е допустимо да се ангажира отговорността на получателя за заплащане на данъка. В разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС е установен особен вид солидарна отговорност, представляваща изключение от правилото, че данъкът се дължи от доставчика, поради което текстът на разпоредбата следва да се тълкува стриктно. По тази причина всяка от предпоставките за ангажиране на отговорността следва да бъде установена при условията на пълно и главно доказване и то от страна на приходните органи, което в настоящия случай не е направено. Освен това става ясно от ССЕ назначена от първоинстанционният съд, че фискът не е ощетен и процесният ДДС за три от процените имоти, апартаменти № № 25, 35, 120. Размерът на ДДС на продадените три процесни имота - апартаменти № № 25, 35 и 120 е 14 000,20 лв., включен в сумата 96 078,40 лв. По оборотната ведомост за периода 01.01.2013 г. - 31.12.2013 г. остават да се водят по сметка 203 Сгради - апартаменти № № 94 и 99 за обща стойност без ДДС - 241 733,18 лв. Отговорността по чл. 177 от ЗДДС пряко зависи от невнесения данък. В конкретния случай се установява, че за три от недвижимите имоти ДДС е внесен. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че при постановяване на обжалваното решение не страда не са допуснати нарушенията, посочени в касационната жалба, поради което като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК. С оглед изхода на спора на касатора не се дължат разноски. На ответника по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 3 000 /три хиляди/ лева съгласно представен списък с разноски. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение