Решение № 10357 от 20.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 6344/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С решение № 1630 от 19.05.2026 г., постановено по адм. дело № 835/2025г., Административен съд Плeвен, VI-ти състав, е отхвърлил жалбата на ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, със седалище и адрес на управление: [населено място], общ.Левски, [улица], чрез председателя Е. Д. С., срещу ревизионен акт № Р-04001523007167-091-001/13.06.2024г., издаден от началник на сектор, възложител на ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, към ТД на НАП-гр.В.Търново, потвърден с Решение №98/11.09.2024г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ - гр.В.Търново (ОДОП) при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), в частта с която е извършено увеличение на финансовия резултат за 2022г. със сумата от 110 460,10 лв., и е определен допълнително корпоративен данък в размер на 11 046,01 лева. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на НАП разноски по делото в размер на 1966,80евро. Срещу така постановеното решение в частта относно преобразуване на финансовия резултат със сумата от 98 223,79лв. и са определени съответни задължения за корпоративен данък, е подадена касационна жалба от ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, със седалище и адрес на управление: [населено място], общ.Левски, [улица], чрез председателя Е. Д. С., чрез процесуалния му представител адвокатско дружество „Георгиев, Иванов, Александрова и Калистратов“, представлявано от управляващия съдружник А. Г.. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд – Плевен е неправилно като постановено при допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и при необоснованост. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – Плевен и вместо него - да постанови друго такова, с което да отмени оспорения РА. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт Т. Х. взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски. По делото е депозирана и молба от ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, със седалище и адрес на управление: [населено място], общ.Левски, [улица], чрез председателя Е. Д. С., чрез процесуалния му представител адвокатско дружество „Георгиев, Иванов, Александрова и Калистратов“, представлявано от управляващия съдружник А. Г., за изменение на първоинстанционното решение в частта му за разноските. Ответният по молбата директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт Т. Х. взема становище за неоснователност на същата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като съобрази фактите по делото и оплакванията в жалбата, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си Административен съд – Плевен е отхвърлил жалбата на ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, със седалище и адрес на управление: [населено място], общ.Левски, [улица], чрез председателя Е. Д. С., срещу ревизионен акт № Р-04001523007167-091-001/13.06.2024г., издаден от началник на сектор, възложител на ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, към ТД на НАП-гр.В.Търново, потвърден с Решение №98/11.09.2024г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ - гр.В.Търново (ОДОП) при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), в частта с която е извършено увеличение на финансовия резултат за 2022г. със сумата от 110 460,10 лв., и е определен допълнително корпоративен данък в размер на 11 046,01 лева. Решаващият съд е описал фактическата обстановка по провеждане на ревизията, в това число издадените заповеди за възлагане и изменение на ревизията. Изложени са мотиви, че ревизионното производство е възложено от материално компетентен орган, при спазване на предвидените за това процесуални правила, актът е издаден от компетентни органи, в предвидената за това форма, и при липса на допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, водещи до неговата отмяна. Отбелязано е, че предмет на разглеждане в съдебното производство е определения допълнително корпоративен данък в размер на 11 046,01 лв. в резултат на извършено увеличение на финансовия резултат за 2022 г., на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл.10, ал.1 от ЗКПО със сумата в размер на 110 460,10 лв., представляваща декларирани разходи, за които не са представени документи, доказващи основанието за включването им в общите разходи по годишната данъчна декларация и тяхната документална обоснованост. Първоинстанционният съд е посочил, че кооперацията е регистрирана като земеделски производител и по ЗДДС, възпроизвел е подадената декларация по чл.92 ЗКПО за 2022г., декларирания корпоративен данък за внасяне, декларираните по приложение № 3 други разходи в размер на 110 460,10лв. В мотивите на решението са отбелязани и представените пред касационната инстанция писмени доказателства, както и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт в оспорената му част е издаден в съответствие с материалния закон. Мотивите му в тази насока се свеждат до следното: 1.Възпроизведени са относими правни разпоредби на ЗКПО, в това число чл. 18, § 1,т.16 ДР ЗКПО, чл.26,ал.1, т.2 ЗКПО. 2. Посочено е, че в отчет и главна книга на жалбоподателя за 2022 година са декларирани разходи в размер на 110 460,10 лева, за които не се представят документи за 2022 година за извършването им, но са посочени в „Други разходи“, като се твърди, че това са дължими суми по договори за аренда на земеделски земи за стопанската 2021/2022 година. Прието е, че представените договори за преотдаване на земеделски земи и два броя протоколи от общо събрание на ЧПТК „Прогрес“ за увеличение на цената на изплащаната рента от 70 на 87 лева, не представляват доказателства, установяващи извършване на разходите през 2022 година, а в касационното производство са представени фактури, оформени съгласно изисквания на Закона за счетоводството, които доказват, че част от посочената през 2022 година сума като разход в размер на 98 223,79 лева е изплатена като рента през 2024 година на ЗП „ Е. Д. С.“. 3. Административният съд е приел, че изплащането на сумите през 2024 година не се оспорва от страните, но независимо, че този разход се доказва с представените пред касационната инстанция два броя фактури, то не следва да бъде намален счетоводен финансов резултат на жалбоподателя с тази сума като разход,счетоводно обоснован, следва да бъде увеличен, тъй като при новите обстоятелства – изплащане на рента на физическо лице намира приложение разпоредбата на чл. 42, ал. 1 от ЗКПО, съгласно който разходите на данъчно задължени лица, представляващи доходи на местни физически лица по Закона за данъците върху доходите на физическите лица, които не са изплатени към 31 декември на текущата година, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Прието е, че в случая е налице именно разход на жалбоподателя отчетен за 2022 година, който е доход за ЗП и тъй като не е изплатен към 31.12.2022 година не следва да бъде признат за разход, макар и обоснован със счетоводни документи, и следва финансов резултат за 2022 година да бъде увеличен с тази сума. По отношение на разликата от 98 223,79 лева до 110 460, 10 лева – или за 12 226,31 лева не са представени документи, доказващи разхода, посочен в декларация за 2022 година.3. На отделен ред е изграден извод, че правилно е увеличен на финансов резултат при проведената ревизия, тъй като макар и документално обоснована в съдебното производство сумата от 98 223,79 лева, то същата не следва да бъде призната за разход през 2022 година, тъй като представлява доход на физическо лице, който не е изплатен до края на текущата година, а за разликата, посочената като разход, както бе посочено по-горе до 110 460, 10 лева, не са представени доказателства за извършването им и следва жалбата да бъде отхвърлена. Решението на Административен съд Плевен e правилно и законосъобразно. В касационната жалба на ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, против първоинстанционното решение в посочената му част, се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, но по същество основните оплаквания на касатора са за допуснато нарушение на материалния закон. В т.3 на касационната жалба се посочва, че цитираните от първоинстанционния съд разпоредби на чл.42,ал.1 и 3 ЗКПО действително регулират отчитането на разходите на ДЗЛ, представляващи доходи на физически лица по ЗДДФЛ, като сумите, които не са изплатени към 31 декември на текущата година не се признават за разход, а се признават за данъчни цели в годината, в която са изплатени до размера на изплатения доход., но според ал.2,т.4 от същия член правилото по ал.1 не се прилага за еднолични търговци. В продължение се посочва, че получателят на дохода се облага с данък върху годишната данъчна основа по ч.28 ЗДДФЛ, който избор е направен по реда на чл.29а от същия закон, тези лица прилагат ЗСч, и се приравняват на еднолични търговци, от което следва, че при регистрирани земеделски стопани, които се облагат по аналог на ЕТ, намаляването на данъчното задължение при платеца на дохода / в резултат на отчетени разходи/ и формирането на данъчното задължение при получателя на дохода се осъществяват в една и съща година. В подкрепа на това тълкуване на закона се прилага становище на зам.изпълнителния директор на НАП № ВК – 30 – 1735 от 06.02.2025г. Навежда се довод, че ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, законосъобразно е отчело през 2022г. разход в размер на 98 223,79лв.,, произтичащ от увеличен размер на рентата, платена на наети от ЗП Е. Д. С. земеделски земи. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Макар и да не е посочено изрично, производството пред първоинстанционния съд се е развило по реда на чл. 226 АПК, след отмяна на първоначално постановеното решение на Административен съд – Плевен № 1407 от 14.04.2025г. по адм.д. № 863/2024г. в частта му, в която е отхвърлено оспорването на ЧПТК „Прогрес“ с ЕИК 824130540, против ревизионен акт № Р-04001523007167-091-001/13.06.2024г., издаден от началник на сектор, възложител на ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, към ТД на НАП-гр.В.Търново, потвърден с Решение №98/11.09.2024г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ - гр.В.Търново (ОДОП) при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), в частта с която е извършено увеличение на финансовия резултат за 2022г. до размер на 98 223,79лв. при общо направено увеличение със сумата от 110 460,10 лв., на осн. чл.26,т.2 във вр. с чл.10,ал.1 ЗКПО, с решение на Върховния административен съд, първо отделение, № 10387 от 27.10.2025г. по адм.д. № 6199/2025г. и в тази част делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Принципно по делото няма спор за факти и същите правилно са възприети и възпроизведени от първоинстанционния съд. Спорът между страните е правен и се свежда до правилното тълкуване и прилагане на материалния закон. В хода на ревизията е установено, че за 2022г. ревизираното лице в декларацията по чл.92 ЗКПО е декларирало в приложение 3 разходи в размер общо 110 460,10лв. С тези разходи органите по приходите са преобразували финансовия резултат на кооперацията на осн.чл.26,т.2 във вр. с чл.10,ал.1 ЗКПО по аргумент, че за същите не са представени разходно оправдателни документи за тяхното извършване. Пред касационната инстанция като доказателства за извършен разход в размер на 98 223,79лв. са представени две фактури, издадени от земеделски производител /ЗП/ С., № 330/18.03.2024г. и № 331/29.03.2024г. /л.11 от адм.д. № 6199/2025г. по описа на ВАС/, както и извлечение от банкова сметка /л.12 от същото дело/ за извършено плащане на посочената сума от страна на кооперацията на 11.04.2024г. В отменителното решение на ВАС е посочено, че тези доказателства следва да бъдат обсъдени от първоинстанционния съд при новото разглеждане на делото. Това обстоятелство е изпълнено от първоинстанционния съд, който по изложените по-горе мотиви е приел, че след като сумата от 98 223,79лв. не е изплатена през процесната 2022г., то с оглед нормата на чл.42,ал.1 ЗКПО с нея правилно е бил преобразуван финансовия резултат и са определени задължения за корпоративен данък. Първоинстанционният съд е изложил мотиви и е отхвърлил жалбата на кооперацията и в частта за преобразуване на финансовия резултат за 2022г. и определяне на задължения за корпоративен данък за разликата от 98 223,79лв. до 110 460,10лв. В тази част решението на административния съд е недопустимо, тъй като в тази част ревизионния акт е влязъл в сила след постановяване на решението на ВАС, но поради липса на жалба този порок не може да бъде отстранен. По отношение на отхвърлителната част за сумата от 98 223,79лв. решението на административния съд е правилно и законосъобразно. Настоящата съдебна инстанция споделя тълкуването на закона, дадено от касатора в т.III от касационната жалба, относно това, че изплатените разходи по отношение на земеделски производители, които при условията на чл.29а ЗДДФЛ са избрали да се облагат като еднолични търговци по реда на чл.28 ЗДДФЛ, следва да се облагат в годината на получаване на дохода. Това в случая би било така, ако доходът на ЗМ Е. Д. С. е заплатен от ЧПТК „Прогрес“ през 2022г. След като този доход е изплатен на земеделски производител през 2024г., за което свидетелстват издадените фактури и банковото извлечение, то няма как този доход да бъде осчетоводен като разход през 2022г. и правилно финансовият резултат на кооперацията е преобразуван с въпросната сума на осн. чл.26,т.2 във вр. с чл.10,ал.1 ЗКПО и е определен съответен корпоративен данък и лихви за забава. Като правилно и законосъобразно в обжалваната му отхвърлителна част решението на Административен съд – Плевен следва да бъде оставено в сила при условията на чл.221,ал.2 АПК. По молбата за изменение на решението в частта му за разноските. При условията на чл.176а,ал.4 АПК настоящата съдебна инстанция дължи произнасяне по молбата. С първоинстанционното решение ЧПТК „Прогрес“ е осъдена да заплати на НАП – София разноски по делото за три инстанции общо в размер на 1 966,80евро. Като правно основание за разноските е посочена нормата на чл.161,ал.1, изр.второ и трето ДОПК. Решението не са изложени мотиви относно размера на възнаграждението за всяка една от инстанциите. В молбата на ЧПТК „Прогрес“ за изменение на решението в частта за разноските се излагат аргументи, че нормата на чл.161,ал.1 ДОПК има редакция, според която на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размер, определен от съда, ако те са били защитавани от юрисконсулт; размерът на присъденото възнаграждение не може да надхвърля максималния размер за съответния вид дело, определен по реда на чл. 37 от Закона за правната помощ. Поддържа се довод, че с оглед тази разпоредба на ответната страна следва да се присъди юрисконсулско възнаграждение за всяка инстанция в рамките на 66,47 до 345,12евро. Ответната страна поддържа становище за неоснователност на жалбата, като излага доводи, че следва да се прилага нормата на чл.161,ал.1 ДОПК в редакцията, която е била в сила към момента на постановяване на съответното решение на съда. По така наведените доводи настоящата съдебна инстанция намира за установено следното: Размерът на разноските за съответната инстанция следва да бъде определен според действащата към момента на постановяване на решението разпоредба относно разноските. Към момента на постановяване на първото първоинстанционно решение, както и на отменителното решение на ВАС, нормата на чл.161,ал.1, изр.второ и трето има съдържание, според което на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата; на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. При тази редакция, при обжалваем интерес от общо 11 101,85лв. / 9 822,38лв. главница и 1 279,47лв. лихви за забава/, дължимото юрисконсултско възнаграждение за една инстанция възлиза на 1 399,16лв., определено при условията на чл.8,ал.1 във вр. с чл.7,ал.2,т.3 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за възнаграждения за адвокатска работа, или 715,38евро. Към момента на постановяване на сегашното първоинстанционно решение нормата на чл.161,ал.1 ,изр. второ, трето и четвърто ДОПК има редакция, според която на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата; на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размер, определен от съда, ако те са били защитавани от юрисконсулт; размерът на присъденото възнаграждение не може да надхвърля максималния размер за съответния вид дело, определен по реда на чл. 37 от Закона за правната помощ. Нормата на чл. 24,изр.второ от Наредба за заплащане на правната помощ определя, че по административни дела с материален интерес възнаграждението е от 130 до 450 лв. С оглед характера на спора, настоящата инстанция намира, че следва да бъде определено юрисконсултско възнаграждение в размер на 200 лв., или 102,26 евро. Или общо за трите инстанции на НАП, в качеството ѝ на юридическо лице в състава на което влиза ответната Д „ОДОП“ Велико Търново следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение общо в размер на 1 533,02 евро за трите съдебни инстанции, до който размер следва да бъде изменено първоинстанционното решение. При този изход на спора по изложените мотиви на НАП следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 102,26 евро за настоящата съдебна инстанция. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 и чл.176а,ал.4АПК Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,