Решение № 407 от 14.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11876/2014 г.

Решение № 407 от 14.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11876/2014 г., VI о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба от Ангел Николов Донов от гр. Варна против решение № 1315/06.06.2014 г., постановено по адм. дело № 4780/2012 г. по описа на Административен съд гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № 1/14.05.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с решение № 713/12.11.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /"ОУИ"/ гр. Варна при ЦУ на НАП относно допълнително определените задължения за вноски за държавното обществено осигуряване /ДОО/, за допълнително задължително пенсионно осигуряване /ДЗПО/ - Универсален пенсионен фонд /УПФ/ и за задължително здравно осигуряване /ЗЗО/ за периодите от 01.01.2006 г. до 31.12.2007 г. В касационната жалба се поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, изложени в жалбата и в съдебно заседание, касаторът моли решението на бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания ревизионен акт. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ гр. Варна при ЦУ на НАП /променено наименование на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"/, не е изразил становище по делото. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на шесто отделение, като взе предвид доказателствата по делото и доводите в касационната жалба, намира следното: Касационната жалба е допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна по смисъла на чл. 210, ал. 1 АПК, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно. С обжалваното решение на Административен съд гр. Варна е отхвърлена жалбата на Ангел Николов Донов против ревизионен акт № 1/14.05.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с решение № 713/12.11.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, относно установените допълнителни задължения за ревизираните периоди - вноски за ДОО в размер на 912,61 лв. главница и лихви върху тях в размер на 678,90 лв., за вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 228,76 лв. и лихви върху тях в размер на 163,54 лв. и за вноски за ЗЗО в размер на 227,09 лв. и лихви върху тях в размер на 115,92 лв. Осъдил е жалбоподателя да заплати на дирекция "ОУИ" гр. Варна разноски по делото в размер на 393 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че за ревизираните периоди от 01.01.2006 г. до 31.12.2007 г. законосъобразно са определени допълнителни задължения за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО на ревизираното лице Ангел Николов Донов в посочените размери и са начислени лихви върху тях, тъй като е установено, че лицето не е внесло в дължимия размер изравнителните годишни вноски и част от месечните авансови вноски, наред с това част от авансовите вноски не са внесени в законоустановения срок. Съдът е приел за неоснователни възраженията на жалбоподателя за допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, изразяващи се в неспазване на срока по чл. 119, ал. 4 ДОПК за връчване на ревизионния акт и в липсата на мотивите към ревизионния акт. Приел е, че срокът за връчване на РА е инструктивен и в случая не е нарушено право на защита на ревизираното лице, а за мотиви към РА следва да се приемат мотивите на ревизионния доклад, който се счита за неразделна част от РА. Във връзка с възражението на жалбоподателя за внасяне на авансови осигурителни вноски за месеците юли, август и септември 2007 г. от "ТХ Русалка холидейз" АД относно изплатеното от същото дружество възнаграждение в размер на 10500 лв., съдът е приел, че такова внасяне не е доказано. При формиране на изводите си съдът се е позовал на заключението на вещите лице по тричленната съдебно-счетоводна експертиза, изслушана в съдебното производство, което съответства на изводите на ревизиращите органи, както и на заключението на едноличната съдебна експертиза. Съдът е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя за погасяване на задълженията по давност, като е изложил, че давността е прекратена с издаването на акт за установяване на задълженията, след което е започнала да тече нова давност, която е спряла предвид висящото производство по оспорване на този акт. Настоящият касационен състав намира обжалваното съдебно решение за правилно. По делото е безспорно установено, че ревизираното лице Ангел Николов Донов упражнява свободна професия като адвокат и е регистриран като самоосигуряващо си лице, считано от 08.09.1998 г., въз основа на декларация, че започва дейност и ще се осигурява за всички осигурени социални рискове. Данъчната ревизия е възложена със заповед за възлагане на ревизия 1/09.03.2009 г. относно определяне на задълженията за задължителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО за периодите от 01.01.2006 г. до 31.12.2007 г., съставен е ревизионен доклад № 1/15.04.2009 г., който е връчен на ревизираното лице, същото е подало писмено възражения против доклада с вх. № 23860/07.05.2009 г., ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт № 1/14.05.2009 г. от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, определен със заповед за определяне на компетентен орган № К 1/15.04.2009 г. Ревизионният акт е връчен на ревизираното лице на 21.08.2012 г. лично, съгласно удостоверяването в разписката към самия акт. При обжалването по административен ред ревизионният акт е потвърден изцяло с решение № 713/12.11. 2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. Ревизираното лице е задължително осигурено лице на основание чл. 4, ал. 3, т. 1 КСО. Съгласно чл. 6, ал. 7 КСО осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. В ал. 8 на същия член, изречения първо, второ и трето, е предвидено, че окончателният размер на месечния осигурителен доход за лицата по ал. 7 се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към ГДД по ЗДДФЛ и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход; окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларация; годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или определения с влязъл в сила ревизионен акт по ДОПК облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Аналогични са разпоредбите на чл. 157 КСО - относно осигурителните вноски за ДЗПО-УПФ и чл. 40, ал. 1, т. 2 - относно ЗЗО. При извършената ревизия е констатирано, че за ревизираните периоди Ангел Донов е подал годишни данъчни декларации /ГДД/ за облагане на доходите, съответно по чл. 41 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. - ГДД вх. № 030Д 1682/24.04.2007 г. и по чл. 50 ЗДДФЛ за 2007 г. - ГДД вх. № 030В5499/30.04.2008 г. За първата от годините са декларирани доходи от упражняване на свободна професия - адвокат в размер на 112577,40 лв. и по договор за възлагане на управление - 3887,14 лв., а за втората - доходи от упражняване на свободна професия адвокат - 102500 лв. По делото няма спор относно размера на декларираните доходи за двете години. В действителност не съществува спор и относно размера на внесените от ревизираното лице осигурителни вноски - авансови по месеци и окончателни годишни /изравнителни вноски/. Размерът на внесените месечните авансови и на окончателните годишни вноски е отразен в табличен вид в констатациите към ревизионния доклад, преповторен в ревизионния акт, в същия смисъл са изводите на вещите лица по заключението на тричленната съдебно-счетоводна експертиза, както и съдържанието на представените пред съда платежни нареждания за плащане на осигурителни вноски. Датите на извършените плащания от задълженото лице също са безспорно установени от платежните документи. Размерът на ставките на съответните осигурителни вноски /за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО/ по години и периоди е нормативно установен, а размерите на тези ставки са посочени правилно в ревизионния акт. Предвид тези безспорни обстоятелства, спорът по делото се свежда до основанието за начисляване на допълнителни задължения за месечните авансови вноски, на лихвите върху месечните авансови вноски, както и до основанието за начисляване на допълнителни задължения за годишни изравнителни вноски и съответно - лихви върху последните. Въпреки че жалбоподателят не е изразил ясно възражението си относно определянето на допълнителни задължения за авансови вноски и лихви върху авансовите вноски, доколкото същият оспорва по същество цялото допълнително определено задължение, следва изрично да се отбележи, че тези задължения са определени правилно. С оглед безспорните констатации относно минималния осигурителен доход за страната, който за двете ревизирани години е 220 лв., нормативно установените ставки за съответните задължения, които са предмет на ревизията /ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗЗО/, размерът на действително внесените авансови вноски от самоосигуряващото се лице и датите на извършените плащания, в резултат на аритметични изчисления се установява, че ревизираното лице не е внасяло в пълен размер част от авансовите осигурителни вноски. Така, за всички месеци на 2006 г. вместо дължимата месечна авансова вноска за ДОО в размер на 49,50 лв., определена върху минималния осигурителен доход от 220 лв., при ставка 22,5%, лицето е внасяло по 41,80 лв.; за всички месеци на 2007 г. са внасяни авансови осигурителни вноски за ДОО по 41,80 лв., при дължими, съответно - за месеците от януари до септември включително - по 47,30 лв., а за месеците октомври, ноември и декември - по 45,10 лв., определени върху минималния осигурителен доход от 220 лв. и при ставка - до м. септември включително - 21,5 %, а след това - 20,5 %; за всички месеци на 2007 г. за авансови вноски за ДЗПО-УПФ вместо дължимите 11 лв., при определената ставка от 5 %, са внасяни по 8,80 лв. В същия смисъл е заключението на тричленната счетоводна експертиза, която е изслушана в съдебното производство. Поради това, правилно с РА са изчислени допълнителни задължения за авансови вноски в съответните размери и е изчислена лихва върху тях. Както се посочи, за част от едномесечните периоди авансовите вноски не са внесени до датата на падежа /10-то число на съответния месец, съгласно чл. 7 КСО - за ДОО, чл. 158 КСО - за ДЗПО-УПФ и чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО - за ЗЗО, в приложимите за ревизираните периоди редакции на тези норми/, а са внасяни по-късно /обикновено на тримесечие/. Поради това за периода от датата, на която е следвало да бъде внесено задължението за съответната авансова вноска до датата на която е действително внесена, лицето дължи лихва, която правилно е начислена с РА. В касационната жалба, както и в производството пред първата инстанция, жалбоподателят не е изложил конкретни доводи за неправилно определяне на размера на годишната изравнителна вноска за 2006 г. Поради това, че размерът на декларирания от лицето годишен доход е безспорно установен, също така размерите на минималния и максималния осигурителен доход за страната и на ставките за всяко от задълженията са нормативно определени, то направеното при ревизията изчисление е правилно. Същото е потвърдено и от заключението на тричленната съдебно-счетоводна експертиза. Единствените конкретни доводи на жалбоподателя във връзка с размера на определените задължения се отнасят до размера на годишната изравнителна вноска за 2007 г. Твърдението на жалбоподателя е, че за полученото от него възнаграждение в размер на 10500 лв. от "ТХ Русалка холидейз"АД осигурителните вноски са удържани от възложителя на работата, който е и платец на дохода и са внесени от него авансово /за месец юли - върху осигурителен доход 1400 лв., а за месеците август и септември - върху осигурителен доход 1300 лв./. Това твърдение правилно е прието от първоинстанционния съд за недоказано, а възражението за неправилно изчисляване на размера на годишната изравнителна вноска за 2007 г. - за неоснователно. По делото не са представени доказателства, от които да се установява, че платецът на дохода от 10500 лв. действително е внесъл в съответния бюджет осигурителни вноски, съответстващи на този доход, или изчислени върху осигурителен доход от 1400 или 1300 лв. за месеците юли, август и септември 2007 г. Въпреки дадената процесуална възможност на жалбоподателя да представи такива доказателства, включително чрез изискването им от проходната администрация и от третото неучастващо в процеса лице /платец на дохода/, по делото не са представени и събрани доказателства за внасяне на такива осигурителни вноски. Първоинстанционният съд правилно е преценил разпределението на доказателствената тежест, като е направил извода, че за установяването на положителния факт за плащане на осигурителни вноски в твърдяните от жалбоподателя размери, последният носи доказателствената тежест и при непредставянето на доказателства, установяващи твърдяния от него факт, правилно съдът е заключил, че този факт не е осъществен. Следва да се отбележи, че плащането на осигурителни вноски не се доказва единствено със служебна бележка от платеца на дохода /който според твърденията на жалбоподателя е удържал от него размера на осигурителните вноски върху дохода/, а следва да бъде доказано с платежни документи и със съответни извлечения от банкови преводи и от осигурителната сметка на лицето. Такива документи по делото не са представени, нито жалбоподателят е поискал събирането им, нещо повече - в осигурителната сметка на същия няма данни за плащане на вноски в твърдяния от него размер. На следващо място, следва да се има предвид, че съгласно действащата през процесния период разпоредбата на чл. 11, ал. 1 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица /загл. изм. - ДВ, бр. 2 от 2010 г., в сила от 1.01.2010 г., с предишно наименование Наредба за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица и българските граждани на работа в чужбина/ за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 3 КСО, при плащане на възнаграждение за работа без трудово правоотношение осигурителните вноски не се внасят от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението, а съгласно ал. 2 /в приложимата за случая редакция, преди изменението й с ДВ, бр. 33/2013 г./, лицата по ал. 1 внасят осигурителните вноски върху доходите от работа без трудово правоотношение по реда на чл. 6, ал. 8 КСО. Жалбоподателят е лице по чл. 4, ал. 3, т. 1 КСО - лице, регистрирано като упражняващо свободна професия и/или трудова дейност. Следователно, за възложителя на работата, който е и платец на дохода /в случая "ТХ Русалка холидейз" АД/ не е съществувало и нормативно задължение да удържи осигурителните вноски при плащане на възнаграждението и да ги внесе. По изложените съображения, първоинстанционният съд правилно е приел за неоснователни възраженията на жалбоподателя във връзка с основанието за начисляване на допълнителни задължения за осигурителни вноски и лихви върху тях, както и размера на тези задължения. Изводите на първоинстанционния съд са правилни и във връзка с възраженията на жалбоподателя за допуснати съществени нарушения на административнопроизводствени правила. Основният довод, която се излага в касационната жалба и е бил поддържан и пред първата инстанция е свързан с неспазване на срока по чл. 119, ал. 4 ДОПК за връчване на ревизионния акт. В посочената разпоредба /в приложимата за случая редакция преди изменението й с ДВ бр. 82/2012 г./ е предвидено, че ревизионният акт или заповедта за прекратяване заедно със заповедта по ал. 2 се връчват на ревизираното лице в 7-дневен срок от издаването. Несъмнено е в случая, че този срок не е спазен, тъй като ревизионният акт е издаден на 14.05.2009 г. /според посочената в самия акт дата/, а е връчен на ревизираното лице на 21.08.2012 г. /според разписката за връчване, представляваща приложение към РА/. Срокът предвиден в чл. 119, ал. 4 ДОПК е инструктивен, както правилно е приел и първоинстанционният съд. Неспазването му представлява нарушение на административнопроизводствените правила, но това нарушение не е съществено, тъй като не е повлияло на съдържанието на акта и затова не представлява самостоятелно основание за неговата отмяна. Нормативното регламентиране на срок за връчване на ревизионния акт има за цел да осигури бързина на производството, каквато в случая очевидно не е била постигната. Това обстоятелство обаче няма значение за законосъобразността на самия акт. Съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът преценява законосъобразността на ревизионния акт като проверява дали са спазени процесуалните правила по издаването му, докато правилото по чл. 119, ал. 4 ДОПК не е свързано с издаването на РА, а с последващите издаването на акта действия на административния орган. В тази връзка следва да се отбележи, че по-късното връчване на акта не е довело до накърняване на правото на защита на жалбоподателя против този акт, доколкото същият е упражнил правото си на обжалване по административен и съдебен ред, включително пред две съдебни инстанции. Твърдението на касатора за антидатиране на ревизионния акт не е доказано, поради което не може да бъде прието за вярно. Пред настоящата инстанция не се поддържа възражението на жалбоподателя за погасяване на задълженията по давност, поради което не е необходимо този въпрос да бъде обсъждан и аргументиран допълнително. Само за яснота следва да се отбележи, че изводите на първоинстанционния съд в тази връзка са правилни и се споделят от настоящия състав. Правилно също съдът е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя за немотивираност на обжалваният ревизионен акт. На първо място, ревизионният акт е мотивиран, тъй като съдържа изложение на фактическите и правни основания за издаването му, респективно - за определяне на съответните задължения по основание и размер, което е видно от съдържанието му и в този смисъл, актът отговаря на изискването по чл. 120, ал. 1, т. 5 ДОПК. На следващо място, мотиви за издаването на ревизионния акт се съдържат и в ревизионния доклад, който е приложен към акта. Съгласно чл. 120, ал. 2 ДОПК ревизионният доклад се прилага към ревизионния акт и е неразделна част от него. По изложените съображения, първоинстанционният съд е достигнал до обосновани и правилни изводи за законосъобразност на оспорения административен акт. При извършената служебна проверка на решението съгласно чл. 218, ал. 2 АПК се установява, че същото е валидно и допустимо, като е постановено от законен състав, по допустима и редовна жалба и в рамките на претендираната съдебна защита. Поради това не са налице касационни основания за отмяна, обжалваното съдебно решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. Следва за прецизност да се отбележи, че в диспозитива на съдебното решение е допусната очевидна фактическа грешка при изписването на едната от двете години /периоди/, за които са определени допълнителни задължения за осигурителни вноски за ДОО, като вместо "2007 г. " е посочено "2008 г." / ред 6 отгоре от диспозитива на акта/. Въпреки че по общо правило фактическите грешки в съдебното решение следва да бъдат поправени от първоинстанционния съд преди произнасянето на касационната инстанция, в случая посочената очевидна фактическа грешка не представлява пречка за произнасяне по касационната жалба, тъй като няма съмнение или неяснота относно предмета на произнасянето на първоинстанционния съд, а и не би могло да има такова съмнение или неяснота, тъй като периодът 2008 г. изобщо не е бил предмет на ревизията и съответно - с ревизионния акт изобщо не са определени задължения за задължителни осигурителни вноски за ДОО за 2008 г. Въпреки това, редно е за прецизност първоинстанционният съд да отстрани допуснатата от него фактическа грешка в производство по реда на чл. 175 АПК. Разноски за производството пред настоящата инстанция не са претендирани, поради което съдът не се произнася по възлагането им. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, шесто отделение