Решение № 3869 от 6.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6103/2014 г.

Решение № 3869 от 6.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6103/2014 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Ка Инвестмънт" ЕООД (с предишно наименование "Инвест Корпорейшън МГ" ЕООД), против решение № 232/18.02.2014 г., постановено по адм. д. № 1511/2013 г. по описа на Административен съд - Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № 021202040/12.02.2013 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 133/7.05.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП гр. Бургас, както и е осъдено дружеството да заплати на приходната администрация юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 130 лв. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решението е неправилно и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение и на РА по подробни съображения, изложени в касационната жалба. Претендира разноски. Ответникът Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Бургас при Централно управление на Национална агенция, не взима становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна по следните съображения: С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Ка Инвестмънт" ЕООД (с предишно наименование "Инвест Корпорейшън МГ" ЕООД), против РА № 021202040/12.02.2013 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 133/7.05.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП гр. Бургас, с който за данъчен период 1.03.2012 г. - 31.03.2012 г. на ревизираното дружество е отказано да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 49 000 лв. по фактури № 0000001000/19.03.2012 г. и № 0000001001/19.03.2012 г., издадени от "Строй консулт 71" ЕООД. Административният съд е приел, че РА е законосъобразен акт, издаден от оправомощен орган и при извършване на данъчната ревизия не са допуснати процесуални нарушения и нарушения на материалния закон. Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът е приел за установено, че жалбоподателят е ползвал данъчен кредит в размер на 49 000 лв. по горепосочените фактури с предмет първоначална вноска по лизингов договор № 01 от 16.03.2012 г. и лизингов договор № 02 от 16.03.2012 г. Съобразил е наред с това, че в хода на извършената насрещна проверка е констатирано от органите по приходите, че фактурите са отразени в счетоводството на доставчика и е начислен ДДС, както и че са представени договорите за финансов лизинг, цитирани по-горе, със страни "Строй Консулт 71" ЕООД - лизингодател, и "Инвест корпорейшън МГ" ЕООД - лизингополучател. В мотивите на съдебното решение са описани и приложените по делото приемо- предавателни протоколи към двата договора, а така също и фактури № № 104/20.05.12 г. 101/20.04.2012 г. с предмет главница по договор за финасов лизинг № 001/16.03.12 г. фактури № № и 102/20.04.2012 г. и 105/20.05.12 г. с предмет главница по договор за финасов лизинг № 002/16.03.2012 г., банкови извлечения за плащане по банков път, дневник на сметка 303001, хронологичен дневник и оборотна ведомост за периода месец март 2012 г., ведомости за заплати за месеците март, април и май 2012 г. Описани са и допълнително представените писмени доказателства, както следва: нот. акт № 176/2007 г., по н. д. № 537 от 2007 г. за учредяване право на строеж срещу задължение за проектиране и строителство, удостоверение № 1-001226, издадено от "Строй консулт 71" ЕООД от Камарата на строителите, на основание Протокол № 0025/9.02.08 г., удостоверние № 88, издадено на основание чл. 181, ал. 2 ЗУТ и регистрирано под № 26-00-570/12.05.08 г. от Община Бургас, удостоверение № 169 от 30.06.09 г. за въвеждане в експлоатация на строеж "Жилищна сграда" в гр. Бургас, договор за банков инвестиционен кредит между "Уникредит Булбанк 71" АД и "Строй консулт 71" ЕООД, документи, отнасящи се до изграждането на обектите, копия на фактури за покупка на вложените материали и мн. други. След анализ на писмения доказателствен материал, административният съд е счел, че органът по приходите законосъобразно е приел, че не е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 2, т. З ЗДДС, приемайки, че правото на данъчен кредит следва да бъде отказано на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 12, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС. Според съда, този извод се налага от факта, че договорите за лизинг не инкорпорират действителни доставки: от събраните доказателства не може да се заключи, че волята на страните по договорите за лизинг е насочена към действително изплащане и придобиване в края на лизинговия период на недвижимите имоти. В мотивите си съдът е приел, че освен първоначалната вноска, от която е приспаднат процесният ДДС, по делото не се съдържат данни за извършени последващи плащания по договорите, за противопоставено оспорване на наложената възбрана върху имотите от кредитора на доставчика и за упражняване на фактическа власт върху имотите. В заключение, административният съд е посочил, че обсъдени поотделно и в съвкупност с факта, че лицето, представляващо жалбоподателя е в трудово правоотношение с доставчика, горните обстоятелства налагат извод за неправомерно начисляване на данък и за осъществена данъчна измама по смисъла, вложен в решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-124/11. Решението е неправилно - необосновано, което е довело и до постановяването му в противоречие с материалния закон. Административният съд правилно е очертал спорния по делото предмет - налице ли е настъпило данъчно събитие като предпоставка за възникване правото на данъчен кредит за жалбоподателя и настоящ касатор. За това право е релевантно възникването на данъчно събитие, което според чл. 25, ал. 3, т. 1 ЗДДС възниква на датата на фактическото предоставяне на стоката. Неправилно обаче, е приел, че спорните доставки, инкорпорирани в договорите за лизинг, са нереални и за тях законосъобразно е било отказано да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. Лизинговите договори за целите на данъчното облагане и съгласно СС-17 "Лизинг", се разделят на финансов лизинг и експлоатационен или още познат като оперативен лизинг. При финансовия лизинг счетоводният стандарт предвижда, че се признава като актив и пасив в счетоводния баланс на лизингополучателя, който има качеството на наемател за срока на договора, като наетият актив се записва в неговото счетоводство по справедлива стойност или със стойността на минималните лизингови плащания. В практиката на Съда на ЕС се приема, че трябва да се прави разлика между оперативен и финансов лизинг, като последният се отличава с това, че на лизингополучателя се прехвърлят всички рискове и изгоди от собствеността или че стойността от вноските е практически е идентична с пазарната стойност на стоката - решение по дело С-118/2011 г. В същото решение Съдът уточнява, че понятието доставка на стока не се отнася само до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Затова е прието, че в хипотезата, при която в договора за лизинг на актив се предвижда в края на договора да се прехвърли собствеността на актива на лизингополучателя, сделката се приравнява на придобиване на дълготраен актив. По делото не се спори, че предметът на лизинговия договор е заведен счетоводно при жалбоподателя като ДМА (стр. 11 от РД). След като в договорите е предвидено прехвърляне на собствеността върху недвижимите имоти в края на лизинговите договори, то следва да се приеме, че е изпълнен хипотезиса на правната норма на чл. 6, ал. 2, т. 3 ЗДДС, която приравнява на доставка на стока, когато е фактически предоставена стока по лизингов договор, в който изрично е предвидено прехвърляне собствеността върху нея. Обстоятелството, че в процесните договори за лизинг не е уговорена само опция за прехвърляне на собствеността върху стоката, е постигнато изрично съглашение за прехвърляне на собствеността разкриват клаузите на чл. 3, т. 1, 2 и 3). Противно на приетото от административния съд, по делото са налице доказателства за упражняване на фактическата власт от страна на лизингополучателя- касатор в настоящото производство, видно от приложените приемо- предавателни протоколи. Както бе посочено по- горе, процесните имоти са заведени като актив - ДМА по сметка 203 "Сгради", видно от представената оборотна ведомост на ревизираното дружество към 31.05.2012 г., на обща стойност 224 000 лв., а що се отнася до обстоятелството, че не са начислявани счетоводни и данъчни амортизации, то това би могло да доведе до установяване на допълнителни задължения по ЗКПО, но не е основание да се откаже претендираното право на приспадане на данъчен кредит. Основателно в касационната жалба се поддържа, че налагането на възбрана е един правоохранителен акт за кредитора (в настоящия случай "Уникредит Булбанк" АД), който не пречи на ползването на имота, за упражняване на фактическата власт върху него, а единствено е пречка за неговото прехвърляне. Несъстоятелна е тезата, въведена за първи път в мотивите на обжалваното решение, че липсата на оспорване на наложената възбрана от страна на ревизираното лице, обуславя извод, че волята му не е насочена към действително придобиване в края на лизинговия период на недвижимите имоти. Дали е упражнено или не правото на оспорване на наложената възбрана е обстоятелство, което не би могло да рефлектира върху действителността на процесните договори и произтичащите от тях последици. Неправилен е и изводът на решаващия съд, че доколкото лицето, представляващо жалбоподателя, е в трудово правоотношение с доставчика, то този факт също съставлява индиция за нереалността на процесните доставки. Посоченото обстоятелство не е измежду категорията на тези, чието проявление законодателят свързва с правото на данъчен кредит. В обобщение на изложеното следва да се посочи, че за да се признае на ревизираното дружество правото на приспадане на данъчен кредит, следва да бъде изведен обоснован извод за това, че доставките са реално осъществени В посочения смисъл е съдебната практика, както и приетото от СЕС в Решение от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11 /т. 31 и т. 33/. От друга страна в т. 37 и т. 38 съдът допълва, че националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба. Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Действително, в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност. Посочените две предпоставки са установени. Липсват обективни данни по делото за ползване на правото на данъчен кредит от ревизираното лице с измамна цел, като приетото от административния съд в обратната насока не се споделя от настоящата инстанция. Въз основа на всичко гореизложено, настоящият състав приема, че незаконосъобразно с процесния РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 70, ал. 5 ЗДДС вр. чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС в размер на 49 000 лв. за д. п. м. 03.2012 г. Като е приел обратното, Административен съд - Бургас е постановил решение в нарушение на материалния закон, което, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да бъде отменен РА. При този изход на делото решението следва да бъде отменено и в частта на присъденото юрисконсултско възнаграждение, а на касатора следва да се присъдят сторените разноски за производството пред АС, които възлизат на претендирания и доказан размер от 5 050 лв. Разноски за настоящото приозводство не се следват, тъй като не са претендирани. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение