Решение № 1337 от 30.01.2018 г. на ВАС по адм. д. № 6278/2017 г.

Решение № 1337 от 30.01.2018 г. на ВАС по адм. д. № 6278/2017 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на К. М. С., представен от адв. Д. П. - Топалова, срещу решение № 2367/23.11.2016 г. на Административен съд В. по адм. д. № 645 по описа за 2016 г., както и по частни жалби на К. М. С. и на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В. срещу постановеното по същото дело определение № 1006/21.04.2017 г. Доводите на касатора против решението, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № 031301374/10.07.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., изменен при оспорването по административен ред, са за неправилност на трите категории основания по чл. 209, т. 3 АПК. Изразява несъгласие с изводите на съда за осъществената от него замяна на недвижими имоти на 29.12.2006 г. като проява на независима икономическа дейност, тъй като имотите не били включени в търговското предприятие на едноличния търговец и не са свързани с търговската му дейност, а при определяне на данъчната основа за облагане с преки данъци приходната администрация ги е определила като такива с произход замяна на недвижимо имущество, а не от стопанска дейност като едноличен търговец. С това обосновава отсъствието на качеството данъчно задължено лице, а съответно и на задължението за начисляване на ДДС. Т. несъответствие с материалния закон при определянето на данъчната основа и на размера на задълженията. В откритото съдебна заседание на 17.01.2018 г. прави възражение за изтекла погасителна давност. Иска отмяна на решението, а имплицитно и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В. отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за производството пред касационната инстанция. От двете страни в първоинстанционното производство е оспорено определение № 1006/21.04.2017 г., с което е изменено решение № 2367/23.11.2016 г. на Административен съд В. в частта за разноските с присъждане в полза на ДДОДОП и на направени в предходно касационно производство пред ВАС разноски в размер 3 639 лева. С. С. противоречи на материалния закон натоварването му с разноски за съдебно производство, което е приключило преди изменението на чл. 161, ал. 1 ДОПК за присъждане на разноски на администрацията за всяка инстанция. Претенцията на органа по приходите е и за разноските от първото първоинстанционно производство. Първият частен жалбоподател иска отмяна на определението в частта за изменение на решението, а вторият - отмяна на определението в отхвърлителната част и присъждане на допълнителни разноски в размер 3 639 лева. Като ответници по частните жалби изразяват становище за неоснователност на насрещната жалба. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Обжалваното решение е постановено в ново първоинстанционно производство - след отмяна с решение № 2298/01.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7084/2014 г. на решение № 789/03.04.2014 г. на АС В. по адм. д. № 3678/2013 г. и връщането на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. С оспорения пред АС В. ревизионен акт в тежест на К. С. са установени допълнителни задължения за ДДС в размер 62 400 лева с лихви за забава 48 500.06 лева /след изменението на РА при оспорването по административен ред, а преди това съответно 64 896 лева и 50 4442.74 лева/. Според приходната администрация в данъчен период м. 12.2006 г. данъчният субект е осъществил доставка на стока при замяната по договор с О. В. от 29.12.2006 г. на придобитите от него през същия месец четири броя апартаменти срещу ю идеални части от масивна сграда със застроена площ 430 кв. м. и същите идеални части от УПИ 1-4, идентичен с ПИ 407, кв. 80 по плана на 7 микрорайон на гр. В., целият с площ 527 кв. м., с административен адрес гр. В., ул. "О." ..№.... Данъчна основа е посочената в договор № Д 6-9200/1671/29.12.2006 г. за ликвидиране на съсобственост чрез замяна пазарна цена на апартаментите. Прието е, че С. е ДЗЛ по смисъла на чл. 3, ал. 1 ЗДДС (отм.), регистриран е в качеството на едноличен търговец за целите на ДДС и е субект на задължението по чл. 55, ал. 1 ЗДДС (отм.) за начисляване на косвения данък. В първоинстанционното решение са възприети констатациите от РА. По установяванията на съда жалбоподателят е придобил с договор за продажба от 10.07.2006 г. във формата на нотариален акт 1/4 ид. част от поземления имот на ул. "О." ..№... в гр. В. и от сградата в него. С четири други договора във формата за действителност от 01.12.2006 г., 04.12.2006 г., 11.12.2006 г. и 22.12.2006 г. е придобил четири апартамента в гр. В., които е заменил с договора от 29.12.2006 г. срещу своените от О. В. 3/4 ид. части от имота и сградата на ул. "О." ...... Съдът е дефинирал понятието за икономическа дейност според практиката на СЕС. П. е, че многократността и системността в дейността на жалбоподателя във връзка с недвижими имоти, постъпките за издаване на разрешение за строеж /строителството е осуетено от статута на сградата на архитектурен паметник на културата/ и последващата продажба през 2008 г. на имота с печалба от 24.5% сочат на разпореждането с апартаментите като проява на икономическата дейност. С решението е осъден жалбоподателя да заплати на ответника разноски за новото първоинстанционно производство в размер 3 639 лева. С определение № 1006/21.04.2017 г. е изменено решението в частта за разноските с присъждане в полза на ответника на разноски за предходното касационно производство в размер 3 639 лева. Отхвърлено е искането на ДДОДОП в останала част относно заявената претенция за разноски от първото първоинстанционно производство. Мотивите съда са основани на предложено от него тълкуване на разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК в контекста на правилото на чл. 131 АПК за двуинстанционността на съдебното производство по административни дела. Според него от разпоредбата на чл. 226 АПК не следвало качеството "инстанция" на административния съд, постановил отмененото решение. Първоинстанционното решение е неправилно. Неправилно е и определението за изменение на решението в частта му за разноските. В съответствие с правилно установените факти и съответстващ на материалния закон е правният извод на съда за замяната от жалбоподателя на четирите апартамента, като част от икономическата му дейност. Това дисквалифицира сделката като действие на собственика по упражняване на правото му на собственост извън приложното поле на облагането с ДДС. К. е участвал през непродължителни периоди от време в система от сделки, чиято крайна цел е придобиването на консолидирано право на собственост върху имота на ул. "Охрид" № 19. Първата от тях е покупката на 1/4 ид. част от вещите с договора от 10.07.2006 г. Това му осигурява възможността да придобие притежаваната от общината част от имота по реда на чл. 36, ал. 1 ЗОС, вместо по общия ред на чл. 35, ал. 1 ЗОС, който предполага провеждане на търг или конкурс. К. прилагането на реда за прекратяване на съсобственост с общината е насочена и активността му за закупуване на четири апартамента в рамките на по-малко от месец, та да ги замени с дела на съсобственика. Т. е покупката на самостоятелни обекти в сгради е с цел последващо разпореждане с тях за придобиване на други вещни права и то при изключително благоприятни условия - цената на купената на 10.07.2006 г. ь ид. част е 250 000 лева, а покупната цена на четирите апартамента е под 50 000 лева /макар пазарната им цена по договора за замяна да е 312 000 лева/, като срещу тях се получават ю от имота на ул. "Охрид". Активните действия на С. за придобиване и почти незабавното последващо разпореждане с апартаментите са присъщи на търговец. Дейността, свързана с търговията е независима икономическа дейност по чл. 4, ал. 2 ЗДДС (отм.) и извършването й определя нейния субект като данъчнозадължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от същия закон. Бидейки регистриран за целите на ДДС в качеството си на ЕТ, касаторът е бил длъжен да начисли ДДС на основание чл. 55, ал. 1 ЗДДС (отм.). Бездействието му е изправено от органа по приходите с РА. Изводът за сделката като проява на икономическа дейност не се разколебава от решението на задължението лице да не завежда предоставените и придобитите при замяната права като актив в предприятието на едноличния търговец. Ако със записването на актива се заявява намерение вещта да се отреди за икономическата дейност на оператора, то от липсата на записване не следва извод за предназначаването й за участие в оборота извън приложното поле на ДДС. В случая описаните активни действия на физическото лице са определящи за характера на дейността като такава на икономически оператор. Неотносими към характера на дейността са доводите за решението на администрацията в производство за установяване на преки данъци да отнесе към доходите с източник замяна на недвижим имот, а не от стопанска дейност като едноличен търговец, тези от сделката на 29.12.2006 г. Администрацията не е обвързана от констациите на органите по приходите от другото производство и заключителния му акт, тъй като няма предметно тъждество. Участвайки като страна по договора от 29.12.2006 г. касаторът се е съгласил с посочената в него пазарна цена. Това е изключило нуждата от специални знания, която да бъде възприето от органа по приходите при преценката по чл. 60, ал. 1 ДОПК във връзка с определянето на данъчната основа по чл. 30, ал. 3, т. 1 ЗДДС (отм.). С РА не е извършена корекция на резултата за периода по чл. 73 ЗДДС (отм.), а са установени допълнителни задължения за ДДС, поради което са неотносими доводите за неправилност на решението при разрешаване на спора за размера на данъка за внасяне. Неправилността на първоинстанционното решение е по причини извън познавателната дейност на съда. Основателно е възражението на касатора за погасяване по давност на установените с РА публични задължения. Задължението за ДДС е за последния данъчен период преди влизането в сила на ЗДДС /обн. ДВ бр. 63 от 2006 г., в сила от 01.01.2007 г./. Създаденият с § 5, ал. 1 ПЗР на ЗДДС преходен режим предвижда подаването на справка декларация до 14-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнася, като за посочения в нея резултат (данък за възстановяване или данък за внасяне) възникват всички права и задължения по този закон. Изискуемостта на данъка по смисъла на ЗДДС е негова характеристика, с която е свързано задължението на регистрираното лице да го начисли, като извърши действията по чл. 86, ал. 1, т. т. 1-3 от ЗДДС. Тя е различна от цивилистичното понятие за изискуемост, изразена в притезанието на кредитора, което възниква на падежа. Изискуемо е задължението за данък за внасяне /при положителна разлика между данъка за внасяне и данъчния кредит - чл. 88, ал. 2 от ЗДДС/ и то с падеж след изтичане на срока за подаване на СД, т. е 15 число на следващия данъчен период - чл. 89, ал. 1 във вр. с чл. 125, ал. 5 от ЗДДС. Затова и е възникнала изискуемост на 15.01.2007 г. на данък за внасяне от данъчен период м. декември 2006 г. След като данъкът е следвало да се плати през 2007 г., то петгодишният давностен срок по чл. 171, ал. 1 от ДОПК е започнал да тече на 01.01.2008 г. и е изтекъл съответно на 01.01.2013 г. - чл. 22, ал. 3 от ДОПК. Със започване на ревизионното производство давността е спряна за една година на основание чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК, а преди 01.01.2014 г. /удълженият с една година заради спирането срок/ е издаден РА, с което давността е прекъсната на основание чл. 172, ал. 2, изр. 1 ДОПК. На 01.01.2018 г. е изтекла абсолютната погасителна давност по чл. 171, ал. 2 ДОПК. Във всички хипотези на чл. 118, ал. 1 от ДОПК ревизионният акт е декларативен административен акт, защото установява вече възникнали задължения и права. Когато установява задължения /чл. 118, ал. 1, т. 1 от ДОПК/, РА е утежняващ административен акт. Декларативният характер на РА изключва законосъобразността на установяването на погасени по давност публични задължения. С арг. от чл. 174 от ДОПК изтичането на давностния срок погасява не публичното задължение, а възможността за принудителното му изпълнение. Към принудително изпълнение, обаче, е насочен РА, тъй като с чл. 209, ал. 2, т. 1 от ДОПК му е признато качеството на изпълнително основание. Създаването на изпълнително основание за вземане, което не подлежи на принудително изпълнение, е в противоречие с материалния закон, освен в хипотезата на чл. 160, ал. 4, изр. 2 ДОПК, която не е осъществена, тъй като давността не е изтекла в хода на ревизионното производство. Заради дължимата отмяна на първоинстанционното решение и на РА на администрацията не се дължат разноски - чл. 161, ал. 1, изр. 2 и 3 ДОПК. Неправилно е изменено решение № 2367/23.11.2016 г. на Административен съд В. в частта за разноските с присъждане в полза на ДДОДОП и на направени в предходно касационно производство пред ВАС разноски в размер 3 639 лева. При този изход на спора на касатора се следват деловодни разноски в общ размер 7 785 лева по списъка, класиран на л. 31 от делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение