Решение № 15073 от 5.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9809/2018 г.

Решение № 15073 от 5.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9809/2018 г., VIII о., докладчик председателят Бисерка Цанева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Джиков – Агроинвест" ЕООД, ЕИК 201664472, подадена чрез адв. Симеонов, срещу решение № 3921 от 12.06.2018 г., постановено по адм. дело № 12831/2017 г. по описа на Административен съд – София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № Р-22002316009039-091-001/12.7.2017 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 1779/8.11.2017 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, с който са определени данъчни задължения както следва: 15 278, 27 главница и 6060,47 лв. лихви за забава, за данъчни задължения за периода от 22.11.2012 г. до 31.7.2013 г. и от 1.9.2016 г. до 31.7.2016 г. Касаторът излага доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и е необосновано – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че от събраните по делото доказателства се установява изпълнението на условието на чл. 71, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Изтъква, че по делото не е установено участието на ревизираното лице в данъчни измами и след като са доказани процесните доставки, ревизираното лице има право на данъчен кредит. Позовава се на практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С-18/13 г. и решение по съединени дела С-80/11 г. и С-142/11 г. Поради това касаторът моли да бъде отменено решението и да се постанови решение, с което да се отмени РА. Претендира разноски по делото, съобразно представен списък по чл. 80 ГПК. Ответникът – Директор на дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Перпериева, моли за отхвърляне на касационната жалба, като неоснователна и недоказана и да бъде оставено в сила решението на АССГ, като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Предмет на спора пред АССГ е ревизионен акт № Р-22002316009039-091-001/12.7.2017 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 1779/8.11.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, с който на "Джиков – Агроинвест" ЕООД са определени данъчни задължения както следва: 15 278, 27 главница и 6060, 47 лв. лихви за забава, за данъчни задължения за периода от 22.11.2012 г. до 31.7.2013 г. и от 1.9.2016 г. до 31.7.2016 г. Същите произтичат от непризнато право на приспадане на данъчен кредит, както следва: 1. в общ размер 8 580, 27 лв. за данъчен период м. 07.2013 г. по 6 фактури, издадени от "Ралекса" ЕООД, в периода от 1.06.2013 г. до 21.06.2013 г. с предмет на доставката различни препарати за растителна защита /алай макс, стомп, пулсар, алерт, мастербленд, протеус, вазтак нов/; 2. в общ размер 6 368, 00 лв. за данъчен период м. 07.2013 г. по 4 фактури, издадени от "Стани – инокс" ЕООД, в периода от 3.06.2013 г. до 26.06.2013 г. с предмет на доставките агротехническа обработка (пръскане и култивиране); 3. в общ размер 330, 00 лв. по фактури, издадени от "БТК" АД през данъчни периоди м. 11. 2012 г. и м. 12. 2012 г., с предмет на доставка наем на офис-помещение. За да постанови спорното решение АССГ е приел за законосъобразни изводите на органите по приходите за липса на реално осъществени доставки по фактурите с предмет препарати за растителна защита и агротехнически услуги. Във връзка с доставките от "Ралекса" ЕООД съдът е анализирал разпоредбите на чл. 8, чл. 16 и чл. 30 от Наредба № 104/22.8.2006 г. за контрол върху предлагането на пазара и употребата на продукти за растителна защита, издадена от МЗГ. Установил е, че нормата на чл. 30 от Наредбата задължава земеделските производители, които произвеждат растения и растителни продукти да водят дневник на проведените химични обработки и употребените торове, подобрители на почвата и биологично активни вещества за всяко поле или склад по образец, утвърден от министъра на земеделието и горите, съгласно чл. 8, ал. 3 ЗЗР; както и за взетите проби от растения и растителни продукти и резултатите от анализите по приложение № 2. Дневниците по ал. 1 се заверяват от РСРЗ, на територията на която се намира полето или складът за съхранение на растениевъдна продукция. В процесния случай не се установява жалбоподателят да е водил такъв дневник – нито от представените писмени доказателства, нито от заключението по съдебно-агрономическата експертиза. Вещото лице в заключението си е посочила, че е направила единствено проверка за използваните земеделски площи в ОДЗ-София област. В процесния случай не се установява ако, евентуално, доставчикът на жалбоподателя е търговец на едро, да е изпълнил задължението си по ал. 3, на чл. 22, ал. 1 от Наредбата за изискванията към складовата база, транспортирането и съхранението на продукти за растителна защита. Не се установява доставчик на доставчика да е имал такова качество. По отношение на непризнатия данъчен кредит с доставчик "БТК" АД съдът е приел за законосъобразен отказът на ДК, тъй като не са изпълнени условията на чл. 74, ал. 3, т. 1 от ЗДДС – получените услуги не са свързани пряко с регистрацията по ТЗ. Действително, жалбоподателят, преди регистрацията си е получил фактури с предмет "наем сгради", но същите не са пряко свързани с неговата регистрация. Обжалваното решение е постановено при правилно прилагане на материалния закон, като изводът на Административен съд София - град за материална законосъобразност на РА кореспондира с доказателствата по делото. Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО (фактическото предаване на стоката). Правилно първоинстанционният съд е приел, че предмет на продажбите от "Ралекса" ЕООД са родово определени вещи, като за установяване реалността на доставките е необходимо да бъде установена индивидуализацията на стоката, нейното предаване, място на изпълнение, транспорт. Законосъобразно в тази връзка са споделени изводите изводите на ревизиращите, че тези обстоятелства не са доказани от РЛ. Действително произходът на стоките не е предпоставка за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, поради което установените по делото факти, че прекият доставчик не е разполагал със стоки от вида на фактурираните не може да бъде самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит на получателя. В конкретния случай отделянето на стоките чрез тяхното транспортиране и предаването им от прекия доставчик на ревизираното лице не може да бъде обосновано чрез представените по делото приемо-предавателни протоколи. В същите се сочат единствено видове и количества препарати, подобно на фактурата, която придружават, но не се сочи начин на транспортиране, както и мястото, където са му доставяни препаратите. Едва с жалбата до административния съд дружеството представя товарителници, с които се опитва да докаже твърденията си, че препаратите за растителна защита са транспортирани от с. Подгумер, където е базата на "Релакса" ЕООД до "Стани инокс" ЕООД, което според касатора е осъществило агротехническите услуги. Видно от приложените товарителници /л. ЗЗ-35 в тях като изпращач е посочен "Ралакса" ЕООД, получател "Стани инокс" ЕООД, превозвач – "Джиков Агроинвест" ЕООД, място на натоварване – с. Подгумер, а място на разтоварване – гр. Ихтиман. В случая липсват доказателства за наличие на база на "Стани инокс" ЕООД в гр. Ихтиман, от друга страна процесните фактури и протоколи във връзка с доставките от "Релакса" ЕООД не могат да бъдат обвързани с представените едва в съдебното производство товарителници, тъй като същите са с дати последващи твърдяното от касатора приемо-предаване. С оглед тези съображения законосъобразен е отказът на ДК по фактурите с предмет - препарати за растителна защита с мотива за липса на реално осъществени агротехнически услуги от "Стани инокс" ЕООД. Аналогично на гореизложеното в тези протоколи се повтаря информацията от спорните фактури - посочване на вид услуга /пръскане, култивиране/, без индивидуализация на конкретното място на предоставяне на услугата. Обстоятелствата около изпълнение на тези услуги, а именно място на изпълнение, използвани препарати и пр. не се установяват и чрез приетата по делото агрономическа експертиза, в която вещо лице сочи само какви земеделски култури е отглеждало РЛ, какви препарати по принцип се използват в растениевъдството. В случая ревизираното лице ангажира като доказателства множество договори за наем на селскостопанска земя, но не дава конкретни обяснения относно стопанисването и отчетността на разходите, обяснения за разходни норми. В този смисъл е и необходимостта от воденето на подробна счетоводна отчетност при която да може да се направи връзка за реализация за видовете и количества закупени препарати за растителна защита и тяхното конкретно влагане. Неоснователно е позоваването в жалбата на решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС, в които са разгледани хипотези на осъществени доставки, докато в случая доставките по спорните фактури не е доказано да са осъществени от издателя на фактурите. В решението на директора на Дирекция "ОДОП" – София по жалбата по административен ред срещу РА е прието, че съдържанието на фактурите не съответства на обективната действителност. В практиката на СЕО и СЕС съставянето на фактури с невярно съдържание се приема за част от данъчна измама. В този смисъл е т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. Използването на фактура с невярно съдържание от ревизираното лице прави твърденията за неговата добросъвестност неоснователни. Обоснован е и изводът за законосъобразност на РА и в частта относно отказания ДК по фактурите, издадени от "БТК" АД. В случая не е спорно обстоятелството, че преди регистрацията по ЗДДС жалбоподателят е получил фактури с предмет "наем сгради" от регистрирано по ЗДДС лице, което е издало фактура с посочен ДДС на отделен ред. Получените услуги обаче не са пряко свързани с регистрацията на лицето по ТЗ, поради което за дружеството не възниква претендираното право на данъчен кредит, предвид липсата на предпоставките по чл. 74, ал. 3, т. 1 ЗДДС. Решението като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора в полза на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1170, 16 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,