Решение № 4243 от 20.4.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Сигма Голд" ЕООД, гр. София, представлявано от управителя Р. Данаилов, подадена чрез юрк. Чолаков, против Решение 3984/14.06.2022год., постановено по адм. дело 2700/2022 год. по описа на Административен съд София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22221421001799-091-001/30.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 288/21.02.2022 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - София при ЦУ на НАП, с който по отношение на "Сигма Голд" ЕООД са установени задължения за ДДС общо в размер на 7 640, 91 лева, ведно с лихви в размер на 172.01 лева. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че не са налице предпоставките за начисляване на ДДС в размер на 7 208.52 лева, както и за отказ да се признае правото на данъчен кредит в размер на 432.39 лева. Искането от съда е за отмяна на оспореното решение и отмяна на ревизионния акт. Касационната жалба се поддържа. Претендира се присъждане на направените разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Кръстева оспорва касационната жалба като неоснователна. Счита, че първоинстанционното решение е правилно постановено. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и пледира за оставяне в сила на оспореното съдебно решение. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е частично основателна. От доказателствата по делото се установява, че ревизионното производство е започнало със Заповед за възлагане па ревизия Р-22221421001799-020-001/26.03.2021 г., изменена със Заповеди Р-22221421001799- 020-002/04.06.2021 г. и Р-22221421001799-020-003/06.07.2021 г., с която е възложено извършването на ревизия на "Сигма Голд" ЕООД за определяне на задължения по ЗДДС за данъчни периоди от 01.11.2020 г. до 28.02.2021 г. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ Р- 22221421001799-092-001/03.11.2021 г. Ревизията приключила с РА Р-222214210001799-091-001/30.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, с който е установен ДДС за внасяне в размер на 7 640, 91 лв. и лихви за забава в размер на 172, 01 лв. В хода на ревизията е установено, че основната дейност на дружеството през ревизирания период е извършване на спедиторски услуги, включващи организиране и координиране на превози на товари по заявки на товародатели или чрез посредничеството на други български и чуждестранни спедиторски дружества. За изпълнение на транспортните услуги ревизираното дружеството ползва услугите на дружества подизпълнители - Старт спед ЕООД и Транс Радиал, с които е сключил рамкови договори за превоз на товари, съгласно които ревизираното лице осигурява на дружествата превозвачи Шел-карти за зареждане на гориво и заплащане на пътни и други такси в Европа. За ползване на услугите чрез тези Шел-карти, Сигма голд" ЕООД е подписал договор с "Шел България" ЕАД. Съгласно Приложение 1 към него, всяка от предоставените карти осигурява заплащане на гориво, на пътни (тол), винетни такси, единствено за конкретен автомобил с посочен регистрационен номер. Тези карти са издадени на името на Сигма Голд" ЕООД, но в тях са вписани регистрационните номера на превозните средства, ползвани и включени в лицензите на транспортните фирми. По този начин превозвачите получават по-евтино гориво за осъществяваните от тях курсове поради факта, че за общото заредено количество гориво, Сигма голд ЕООД получава отстъпки от Шел България ЕАД. Съгласно подписаните между Сигма Голд" ЕООД и превозвачите споразумения за прихващане, при заплащане на стойността, по фактурите за извършените международни превози се приспада сумата за гориво и пътни такси, след което остатъка се плаща към съответната транспортна фирма. Предвид горното първоинстанционния съд е приел за правилен извода на ревизиращият екип, че в случая в отношенията между жалбоподателя и дружествата превозвачи е налице хипотезата на бартер по смисъла на чл. 130 от ЗДДС, доколкото фактурите, по който ревизираното лице е ползвало данъчен кредит, са във връзка със заредено гориво с Шел-карта и такса за обслужване на същата от българските дружества превозвачи, регистрирани по ЗДДС, които дължат насрещна престация за горивото и таксите към ревизираното лице. В тази връзка е прието, че ревизираното дружество е ползвало правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 6 714, 98 лв. по фактури за зареденото гориво с Шел-карти и такси за обслужване на същите, като в същото време това гориво се използва от дружествата превозвачи при извършването на транспортни услуги, от което следва, че ревизираното лице е предоставяло горивото на трети лица. Според съда в случая се касае за прехвърляне на собственост върху стока /гориво/ и извършени услуги /платени такси/ от страна на ревизираното лице към превозвачите и жалбоподателят е следвало да издаде първични счетоводни документи на дружествата превозвачи и да начисли дължимия данък на основание чл. 86 от ЗДДС. В заключение е прието, че ДДС е правилно начислен по основание и размер. Административният съд е приел за правилно начислен и ДДС в размер на 493, 54 лв. за получени услуги, свързани с ремонт и експлоатация на МПС от контрагенти от ЕС - за поправка на срез в ремарке, поправка брезент, паркинг, ремонт ремарке, сервиз ремарке, като се е позовал на това, че ревизираното лице няма отношение към експлоатацията на наетите превозни средства и тези разходи са за сметка на наемателите превозвачи, поради което правилно е доначислен данък в посочения размер на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС Във връзка с отказания данъчен кредит в размер на 432. 39 лв. първоинстанционния съд е приел, че правилно от страна на ревизиращите органи е отказано правото на приспадане на данъчен кредит за гориво за нает от дружеството автомобил, за който не е доказано, че е използван за икономическата дейност на жалбоподателя. Решението е валидно и допустимо, но частично неправилно. Правилно с обжалваното решение е прието, че ревизионния акт е законосъобразен в частта му, с която е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 432.39 лева по фактури за доставка на гориво за нает от ревизираното лице лек автомобил. В касационната жалба не се съдържат доводи за незаконосъобразност на решението и на ревизионния акт в тази му част. В тази връзка настоящия състав споделя изводите на първоинстанционния съд за липса на доказателства автомобилът да е използван за икономическата дейност на жалбоподателя. В хода на ревизионното производство не са представени доказателства, установяващи от кого е ползван автомобила, за какви цели, не са представени пътни листове с маршрути и пробег, поради което правилно е прието, че е налице ограничението, визирано в чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, съгласно което правото на данъчен кредит не е налице и следва да се откаже, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или на чл. 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. В останалата част решението на административния съд е неправилно. Видно е от доказателствата по делото, а и не е спорно между страните, че през ревизираните периоди задълженото лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за покупки на горива чрез Шел-карти и такси по фактури, издадени от САМ и Т с начислен ДДС в размер на 6 169. 37 лв. и по фактури, издадени от "Шел България" ЕАД с начислен ДДС в размер на 545, 61 лв. Не е спорно, че на транспортните дружества Сигма Голд ЕООД е предоставило Шел-карти карти за зареждане на гориво, заплащане на пътни, винетни такси и др. в страната и чужбина (където транспортните средства пътуват). За предоставените на транспортните дружества Шел карти, е подписан договор, съгласно който Шел България ЕАД предоставя на Сигма Голд ЕООД правото да използва карти euroShell Card, за да получава доставки от доставчиците в държавите, посочени в Приложенията към договора. Съгласно Приложение 1 към услугата euroShell Card от 04.11.2016 г., на Сигма Голд ЕООД са предоставени карти, предназначени за използване от посоченото върху картата МПС, като всяка от предоставените карти осигурява заплащане на гориво, на пътни (тол), винетни такси, единствено за конкретен автомобил с конкретен регистрационен номер. Картите са издадени на името на Сигма Голд ЕООД, но в тях са вписани регистрационните номера на превозните средства, ползвани и включени в лицензите на транспортните фирми. Видно е от подписаните с превозвачите рамкови договори за превоз на товари, възложителят разплаща от свое име, но за сметка на превозвача ползваното гориво по предоставените за ползване Шел-карти, като превозвача се задължава да възстановява на възложителя изплатените суми своевременно съгласно посоченото в договора (чл.25, ал.2 от рамковия договор). В случай на забава от страна на превозвача за възстановяване на сумите, възложителят има право да ги приспадне от дължимите суми за възнаграждения на превозвача. Цитираните по-горе договори регламентиращи отношенията между ревизираното лице, превозвачите и Шел България ЕАД, налагат извода, че в случая не е налице хипотезата на бартер по смисъла на чл.130 от ЗДДС. Съгласно цитираната разпоредба, когато е налице доставка, по която възнаграждението /изцяло или частично/ е определено в стоки или услуги, се приема, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава /чл. 130, ал. 1 от ЗДДС/. В ал. 2 на чл. 130 от ЗДДС е уредено, че данъчното събитие за доставките по ал. 1 възниква по общите правила на закона. Следователно, за да е налице задължение за ревизираното лице да начисли ДДС, следва възнаграждението по договора за превоз да е уговорено в стока или услуга, което в случая не е така. От събраните по делото доказателства не се установява да са изпълнени условията за осъществяване на бартер. Видно от клаузите на процесните договори, дружеството не е поемало задължение за заплащане възнаграждението по договорите за превоз в стоки и по-конкретно в гориво или за извършване на услуги платени такси. Не е осъществена и доставка на стоки по смисъла на чл.6 от ЗДДС от страна на ревизираното лице към дружествата превозвачи, тъй като такава не е договорена и не извършена от касатора, който не притежава и лиценз за доставка или търговия с гориво. Не може да се приеме, че е налице и предоставяне на услуга от страна на "Сигма Голд" ЕООД към превозвачите във връзка с заплащане на пътни и други такси. Както се посочи по-горе, съгласно сключените рамкови договори, възложителят разплаща от свое име, но за сметка на превозвача ползваното гориво по предоставените Шел-карти, като превозвача се задължава да възстановява на възложителя изплатените суми, а при забава възложителят има право да ги приспадне от дължимите суми за възнаграждения. От представените в хода на ревизията доказателства е видно, че отношенията между страните се основават на сключен между тях договор, който не е бланкетен, а съдържа конкретни и подробни уговорки относно отношенията между тях, поради което няма причина да не бъде кредитиран и въз основа на него да бъде прието, че между "Сигма Голд" ЕООД и неговите съконтрахенти е възникнала облигационна връзка, която да бъде определена като бартер по смисъла на чл.130 от ЗДДС. Неправилно от страна на административния съд е прието, че е налице хипотезата на бартер и по отношение на доначисления ДДС в размер на 493, 54 лв. за получени услуги, свързани с ремонт и експлоатация на МПС от контрагенти от ЕС. Отношенията във връзка с разходите за експлоатацията на наетите превозни средства не водят до извод за наличие на бартер по смисъла на чл.130 от ЗДДС. Не е договорено извършването на услуга за която възнаграждението да е заплатено в друга услуга, поради което и изводите на ревизиращите органи в обратна насока са неправилни. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че е налице основание по чл. 209, т. 3 от АПК за частична отмяна на съдебния акт и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК следва да бъде постановено друго, с което да бъде отменен ревизионният акт в частта относно установените на касатора задължения за ДДС в размер на 7 208.52 лева, ведно със съответните лихви. В останалата част по отношение на задълженията за ДДС, произтичащи от непризнато право на данъчен кредит в размер на 432.39 лева, ведно със съответните лихви, решението следва да се остави в сила. В съответствие с чл. 161, ал. 1 ДОПК на страните следва да се присъдят разноски, съответни на уважената и отхвърлена част от жалбата. Дружеството е направило разноски за първоинстанционното и касационното производство в размер на 2 221.93 лева, от които 420 лева държавна такса за двете инстанции и юрисконсултско възнаграждение в размер на 720.64 лева за първата инстанция и 1081.29 лева за касационната, а ответника - разноски в размер на 720.64 лева, юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство и 1081.29 лева за касационното. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,