Решение № 2421 от 9.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7757/2014 г.

Решение № 2421 от 9.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7757/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Ваникатранс" ЕООД, гр. Благоевград срещу Решение № 2479 от 11.04.2014 г., постановено по адм. дело № 7942/2013 г. по описа на Административен съд - София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 011206572/07.12.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното съдебно решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че ангажираните доказателства установяват реално осъществяване на спорните доставки, като в подкрепа на тезата си излага подробни и конкретни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и постановяването на друг, по съществото на спора, с който РА да бъде отменен, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция " ОДОП" - София при ЦУ на НАП, чрез процесуален пълномощник, в о. с. з. оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в обжалваната му част, в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - София-град е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 011206572/07.12.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, с който на "Ваникатранс" ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Евро строй транс" ЕООД и "Марти 2002" ЕООД и са начислени следващите се лихви за забава. За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. Счел е, че в частта, с която не е признато право на припадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Евро строй транс" ЕООД, РА е обоснован и съответстващ на материалния закон. Това заключение е мотивирано от следните релевантни фактически констатации: Предмет на доставките по 27 бр. от издадените от този доставчик фактури са "ремонт на товарни автомобили и полуремаркета", за които в хода на ревизията не са ангажирани доказателства за кадровата, материална и техническа обезпеченост на доставчика за осъществяване на услугите. Спрямо 12 бр. от фактурите, издадени от "Евро строй транс" ЕООД, с предмет на доставките - "гуми" приходните органи са приели, че същите не са реално извършени поради неустановеност на съхранението на стоките, транспортирането им от доставчика и мястото на получаването им. Обсъдили са още и липсата на доказателства за кадровата обезпеченост на предходния доставчик и за предаване на стоките от същия на "Евро строй транс" ЕООД, в резултат на което са достигнали до извода, че никой не може да прехвърли права, които не притежава. Относно 12 бр. фактури с предмет "горива", издадени също от "Евро строй транс" ЕООД ревизиращите са приели, че при липсата на декларации за произход на стоката, документи за платени акцизи и мита, договор между страните, експедиционни бележки, складови разписки и на доказателства за транспортирането на горивото до базата на получателя не би могло да се формира извод, че спорните доставки са реално осъществени. Досежно фактурата, издадена от "Марти 2002" ЕООД, обективираща доставка с предмет "автомобил марка "Ауди А4" приходните органи са приели, че закупеното МПС е "лек автомобил" по смисъла на § 1, т. 18 от ЗДДС и на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС за тази доставка не е налице право на приспадане на данъчен кредит. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е обсъдено и частично кредитирано от съда. Възприемайки изцяло фактическите и правни изводи на приходните органи, решаващият състав е счел, че Решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С- 142/11 не освобождава данъчно задълженото лице от тежестта да установи наличието на предпоставките за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, първата от която е реалното осъществяване на спорните доставки. Преценил е, че при липсата на доказателства за кадровата, техническа и материална обезпеченост на доставчика "Евро строй транс" ЕООД и констатираните нередности при предходните доставчици не би могло да се достигне до убедителен извод за обективното извършване на доставките. Съобразявайки констатацията на експерта по ССчЕ, че придобитото МПС не е заведено като ДМА от ревизираното лице и характеристиките му сочат, че то предтавлява "лек автомобил", съдът е приел, че на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС с РА законосъобразно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактурата, издадена от "Марти 2002" ЕООД. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Основателни са доводите на касатора, че изводите на съда за нереалност на спорните доставки, обосновани с неустановеността на кадровата, техническата и материална обезпеченост на доставчика "Евро строй транс"ЕООД, не са съобразени с разясненията на СЕС в тълкувателно приложимите поради сходство на фактическия състав Решения по дело С-324/11 и С-18/13. В тях изрично е посочено, че не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчно задълженото лице право да приспадне данъчен кредит за предоставените му услуги, поради това, че издателят на фактурите за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, разходите за услугата в счетоводната им документация са неоправдани или в някои документи липсват подписи на посочените като доставчици лица, без да се доказва въз основа на обективни данни, че това право е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба. Неотносими спрямо дължимата преценка са и аргументите в съдебния акт за установени нередности при предходните доставчици, тъй като в обсега на спора между страните се включва само реалното осъществяване на преките доставки. В случая не е спорно, че основната дейност на дружеството е автомобилен превоз на товари, за осъществяването на която ревизираното лице притежава заведени като активи собствени товарни автомобили и полуремаркета. В хода на ревизията е установено още, че по силата на сключен договор за наем дружеството ползва открита гаражна площ от 500 кв. м. в гр. Благоевград, в която се складират гуми и е разположена цистерна с измервателна колонка за вътрешен контрол и вместимост 16 тона. Във връзка с доставките на ремонтни услуги и резервни части от ангажираните писмени доказателства е установено, че те са престирани в изпълнение на поетите от доставчика задължения по силата на сключен договор от 13.02.2009 г., за изпълнението на които и приемането им са съставени приемо - предавателни протоколи. В тях, противно на приетото от съда и в съответствие със съдържанието на фактурите, са индивидуализирани видовете ремонтни дейности и МПС, на което те са извършени. Ангажирани са и доказателства за осъществени плащания по фактурите, които, наред с писмените обяснения на доставчика при осъществената насрещна проверка са индиции, подкрепящи достоверността на изявленията в приемо- предавателните протоколи за престиране и приемане на извършените работи. Те не се опровергават от сключения от доставчика договор за превъзлагането им на подизпълнител, тъй като това обстоятелство не би могло да бъде самостоятелно основание за отказ за признаване на правото на приспадане при липсата на констатирани в хода на ревизията обективни данни, навеждащи към извод за участие на получателя в данъчна измама или упражняване на данъчно предимство с цел злоупотреба. Тяхното установяване е в тежест на приходните органи и след като не са налице събрани доказателства в тази насока, то незаконосъобразно първоинстаницонният съд е приел, че при недоказана кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчика приходните органи обосновано са отказали признаване на правото на приспадане на получателя. За доставките, обективирани във фактурите, издадени от "Евро строй транс" ЕООД, с предмет " гуми", решаващият състав неправилно е приел, че при транспортиране на стоките за сметка на доставчика, липсата на ангажирани в тази връзка относими доказателства от получателя би могло да е самостоятелно основание за отказ за признаване на правото му на приспадане. В своята практика СЕС многократно е разяснявал, че данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадължено лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери или да притежава документи, че издателят на фактурата има качеството на данъчно задължено лице, разполагал и със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави, изпълнил е задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС - вж. С-324/11, С-285/11, С-642/11 и С-643/11. Релевантно в тази насока е получателят да е предприел възможните за него разумни мерки, препятстващи участието му в ДДС злоупотреби. В случая, при установената складова обезпеченост на касатора за съхранение на фактурираните гуми, приемо - предавателни протоколи за предаване от доставчика на получателя на правото на разпореждане със стоките като собственик, констатираните от експерта по СсчЕ плащания по фактурите, последващи разпореждания с част от гумите и кореспондиращи по между си счетоводни вписвания при доставчика и получателя, необосновано първоинстнационният съд е приел, че съвкупният анализ на доказателствата не мотивира извод за реалното осъществяване на доставките. Това заключение не се подкрепя от изложените мотиви във връзка с предходните доставки, които биха били относими само при наличие на обективни данни за осъществена ДДС злоупотреба и налично или дължимо знание на получателя за нея. При липсата на такива данни обаче изводът на приходните органи и първоинстанциония съд за неустановеност на реалното осъществяване на доставките е неправилен, поради което в тази му част обжалваното решение и РА следва да бъдат отменени поради противоречието им с материалния закон. Идентично крайно заключение следва и спрямо доставките, с предмет "гориво", спрямо които изводът за неустановеност на реалното им извършване отново е обоснован с непредставянето на доказателства за транспортирането му и за прехвърлянето на правото на разпореждане със съответното количество от предходния доставчик към прекия такъв. В този аспект относими са гореизложените от настоящия състав мотиви досежно тълкуванията на СЕС, изключващи възможността нередностите при доставчика да се противопоставят на получателя като самостоятелно основание за непризнаване на правото на приспадане. Наред с това е необходимо да се посочи, че съвкупният анализ на събраните фактури от предходни доставчици, договори, ЧМР, акцизни данъчни документи, протоколи за осъществени контролни действия, приемни бележки и стокова разписка обосновават с необходимата степен на убедителност извод за разполагаемост на прекия доставчик със спорното гориво. Неговото надлежно заприхождаване при получателя е констатираното от експерта по ССчЕ, който, в унисон с представените като доказателства пътни листи, е достигнал до заключение, че полученото гориво впоследствие е използвано от касатора за целите на неговите облагаеми доставки. Тези кореспондиращи по между си вписвания в счетоводните книги, по аргумент от чл. 51 ДОПК е следвало да бъдат съпоставени от съда с писмените обяснения на доставчика, сочещи, че горивото е предадено на получателя и е прието във "ведомствена" му цистерна в складовата база в гр. Благоевград. Обезпечеността на получателя с тази складова база не е спорно между страните по делото, с оглед на което първоинстанционният съд необосновано е приел, че при установена разполагаемост на доставчика със стоката, предаването й на получателя и последващото й използване за целите на неговите облагаеми доставки, изводът на приходните органи, че спорните доставки не са реално извършени е обоснован и материално законосъобразен. Достигайки до това заключение, решаващият състав е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в тази му част, ведно с оспорения РА. Обжалваният съдъбен акт е правилен в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурата, издадена от " Марти 2002"ЕООД. Съобразно чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, не е налице право на приспадане на данъчен кредит, независимо, че са изпълнени условията по чл. 69 и чл. 74 ЗДДС, при придобиването или внасянето на лек автомобил. Легалната дефиниция за понятието "лек автомобил" се съдържа в разпоредбата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, сочеща, че това е автомобил, в който броят на местата за сядане, без мястото на водача, не превишава 5. При липсата на ангажирани доказателства, че придобитото от касатора МПС притежава характеристики, попадаща в хипотезата на изр. второ на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, първоинстанционният съд правилно е квалифицирал автомобилът като "лек" и е достигнал до обоснования извод, че за неговата доставка не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Отхвърляйки жалбата на ревизираното дружество в тази му част, решаващият състав е постановил решение, което не страда от инвокираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъдят осъществените в първоинстанционното и касационното производство разноски, които съобразно уважената част от жалбата възлизат общо на сумата от 1400 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение