Решение № 6340 от 10.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14543/2012 г.

Решение № 6340 от 10.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14543/2012 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Пловдив при ЦУ на НАП /сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ против Решение № 2050 от 1.10.2012 г. на Пловдивски административен съд по адм. д. № 2621 по описа за 2011 г., с което по жалба на "Евролукс" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Смолян, ул. "Хаджи Хр. Попгеоргиев" № 22, вх. А, ет. 1, ап. 1, представлявано от управителя Красимир Ангелов Димитров, е отменен Ревизионен акт /РА/ № 241004756 от 16.06.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 863 от 12.09.2011 г. на директора на Д "ОУИ" Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ревизираното лице за данъчни периоди м. 07 и 09.2009 и м. 09 и 10.2010 г. е отказан данъчен кредит по фактури на "Девера-Строй" ЕООД, "Мет Комерс 08" ЕООД и "Вас Строй Ресурси 2010", с предмет строително-монтажни работи, и в частта му, с която, въз основа на увеличение на финансовия резултат със стойността по фактурите на "Девера-Строй" ЕООД и "Мет Комерс 08" ЕООД за 2009 г. са определени корпоративен данък в размер на 12 085,62 лв. главница и съответни лихви. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е материално незаконосъобразно и необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3, изразяващи се в необосновани изводи за доказани реални доставки по процесните фактури единствено въз основа на редовност на фактурите и осчетоводяването им в счетоводството на ревизираното лице. Иска се отмяна на решението, отхвърляне на жалбата против РА и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба не взема становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по същество - неоснователна, поради следното: Спорът пред първоинстанционния съд е бил за реалността на доставките по процесните фактури на посочените доставчици с предмет "строително-монтажни работи" като първа предпоставка за признаване на право на данъчен кредит на получателя по фактурите - ревизираното лице. В ревизионното производство преките доставчици, дерегистрирани по ЗДДС след издаване на фактурите, не са били открити на декларираните данъчни адреси, не е установено да са имали материален и технически капацитет да извършат доставките, поради което приходните органи са приели, че реалността на доставките на строителни услуги не е доказана с никакви доказателствени средства, въпреки връчените искания за представяне на такива на РЛ. В потвърждаващото РА решение на директора на Д "ОУИ", както и в касационната жалба се признава, че на строителния обект на фирма "Евролукс" ЕООД са извършени строително-монтажни работи от вида на фактурираните, което е потвърдено и с приетата без оспорване от първоинстанционния съд съдебно-техническа експертиза. Спорно, според органите по приходите, било не самото извършване на СМР, предмет на фактурите, а извършването им именно от страна на посочените фирми - преки доставчици, за които не бил доказан технически и персонален капацитет да извършат доставките. За да уважи жалбата, първоинстанционният съд е приел, че въз основа на неопроверганите посочени по-горе фактически констатации и доколкото процесните фактури са редовни от външна страна са осчетоводени в счетоводството на ревизираното лице, съгласно приетото по делото експертно заключение, реалността на доставките е доказана, съответно - правото на данъчен кредит-отказано незаконосъобразно само поради действия на преките доставчици, за които ревизираното лице не следва да отговаря, при липса на мотиви в РА за извършване на данъчна измама, за която лицето е знаело или е могло да знае. Съдът е изложил подробни мотиви относно идентичност на случая от фактическа страна с тези по главните производства по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на Съда на Европейския съюз, поради което следвало да се има предвид задължителното тълкуване, което по тези дела СЕС дал на приложими и за случая разпоредби на Директива 2006/112. Решението е правилно. Не подлежи на съмнение, че реалността на доставките, по които се претендира данъчен кредит е първа предпоставка за наличието и упражняването на посоченото право. Доказателствена тежест за установяването на този факт с правно значение има данъчно задължено лице, което претендира обсъжданото право поради общия принцип, че всеки следва да докаже фактите, въз основа на които претендира изгодни за себе си правни последици. В случая, ответникът пред първоинстанционния съд - сега касационен жалбоподател, е признал реалното извършване на строително-монтажни работи от вида на фактурираните на обект на ревизираното лице, което признание било потвърдено и с приетото без оспорване заключение на съдебно-техническа експертиза и другите писмени доказателства. Обосновано, при това, първоинстанционният съд, в този случай, е приел, че ревизираното лице е доказало наличие на реални доставки на строителни услуги. Реалността на доставките е фактически въпрос, който при доставка на услуги се свежда до доказателства за предаване на резултата от извършването на услугите на получателя и в крайна сметка - физическото им наличие при ревизираното лице, евентуално - използването му за последващи облагаеми доставки от страна на получателя. Това именно не е било спорно пред административния съд и е било доказано със събраните както в хода на ревизията, така и съдебното производство писмени доказателства и експертиза. Осчетоводяването на фактурите при ревизираното лице е косвено доказателство за реалното изпълнение на услугите по тях, евентуално за използването им за независимата икономическа дейност на РЛ, което в случая подкрепя фактическите изводи в тази насока, основани и на преки доказателства. Основателно първоинстанционният съд се е позовал на задължителното тълкуване на разпоредби на Директива 2006/112, дадено от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Посочените решения следват постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. При внимателен прочит на фактите по главните производства, прави впечатление: по дело С-80/2011: установено е, че доставчикът RK е посочил фактурите в данъчната си декларация, потвърждавайки, че доставките са извършени и след доставката внася ДДС. /т. 16/; установено е, че количествата трупи, които получателят е закупил от RK са отразени в складовата му наличност и след това са били препродадени от него на различни предприятия. /т. 16/; СЕС приема, че въпросите по преюдициалното запитване се основават на констатацията, че са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняване на правото на приспадане. /т. 52/. Няма съмнение, че наличие на реална облагаема доставка по фактурата е материалноправно условие за упражняване на посоченото право. В тази връзка, Съдът в т. 13 на Решението по Genius Holding С-342/87 приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими. В т. 17 на същото решение се казва, че "ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна".; по дело С-142/2011:извършените проверки на данъчната администрация не опровергават факта, че строителните работи действително са били извършени и то от посочените в присъствените списъци работници, но не било възможно надлежно да се установи нито кое предприятие е извършило строителните работи, нито кое предприятие е наело въпросните работници. /т. 27/; СЕС приема, че от акта за преюдициално запитване по С-142/2011 следва, че доставките на услуги впоследствие са използвани от жалбоподателя за нуждите на собствените му облагаеми сделки /т. 43/; данъчно-задълженото лице е получило стоките и услугите/т. 45/; самият втори преюдициален въпрос по това дело /т. 33/ съдържа предпоставката, че данъчната администрация не оспорва извършването на отразената във фактурата сделка.; по дело С-324/11: получателят по доставките пропуснал да се осведоми в какво качество извършилите работата лица са работили на строежа /т.е. не е спорно, че работата е извършена/т. 17/; за да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд приел, че не е установено извършването на работите от посочения във фактурите доставчик /т. 19/; цялостната преценка на всички обстоятелства по случая навежда запитващата юрисдикция на извода, че сделката не е била извършена между посочените във фактурата страни /не се спори извършването й изобщо /т. 21 - финал на четвърти въпрос/. Все за наличен реално предмет на доставките става дума и в главните производства по дела С-349/04 и С-440/04 Axel Kittel, Recolta Recycling SARL. Затова Решенията на СЕС от 21.06.2012 г. и от 6.09.2012 г. по посочените по-горе дела, дават основание да се приеме, че при доказана реалност на предмета на пряката доставка на получателя по фактурата се следва данъчен кредит, който не може да бъде отказан поради действия на преките доставчици, които ревизираното лице не може да контролира. Без съмнение, тези решения следва да бъдат прилагани като прецедент при доказан /или безспорен/ наличен при ревизираното лице или предмет на последваща облагаема доставка предмет на пряката доставка, като на РЛ не следва да се възлага доказателствена тежест относно обстоятелствата по т. 61 от Решението от 21.06.2012 г.: дали издателят на фактурата е ДЗЛ /в тази връзка и Решението от 22.12.2010 г. по С-438/09 Dankowski/; разполагал ли е със стоките, предмет на доставката; бил ли е в състояние да ги достави, изпълнил ли е задълженията си за деклариране и внасяне на ДДС; разполага ли с лиценз за индивидуален предприемач. Както е посочено в т. 40 на мотивите на Решението на СЕС от 6.12.2012 г. по дело С-285/11, в случай като процесния "... на данъчнозадълженото лице може да се откаже право на приспадане само при условие че въз основа на обективни данни се установи, че данъчнозадълженото лице, което е получило стоките и услугите, основание за правото на приспадане, е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на тези стоки или услуги е участвало в сделка, която е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или друг стопански субект, действащ нагоре или надолу по веригата от тези доставки на стоки или услуги". Такива мотиви в процесния РА липсват. При установената реалност на доставките, не е било налице основанието по чл. 26, т. 2 ЗКПО за увеличение на финансовия резултат за 2009 г., както правилно е приел и първоинстанционният съд. Предвид изложеното, съдебното решение като материално законосъобразно и обосновано следва да се остави в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение