Решение № 3879 от 18.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13746/2018 г.

Решение № 3879 от 18.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13746/2018 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, във вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДД "ОДОП"/ – Велико Търново против решение № 392/04.10.2018 г., постановено по адм. дело № 689/16 г. по описа на Административен съд - Велико Търново /АСВТ/, в частта с която е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-04001115006739-091-001/06.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- Велико Търново, потвърден с решение № 309/03.10.2016 г. на ДД"ОДОП"- Велико Търново. Изложени са доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, довели до нарушение на материалния закон, както и за необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната му, включително и в частта за разноските и да се постанови решение по същество, с което да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – Д. П. от гр. [населено място], в писмен отговор оспорва основателността на касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред АС Велико Търново е бил РА с установени задължения, както следва: допълнителни задължения в размер на 6423, 27 лв., в това число: за данък върху доходите по ЗДДФЛ – 4523, 32 лв. за период 2009-2013 г. и лихви в размер на 1899, 95 лв. С решението си в обжалваната му част първоинстанционният съд е отменил РА изцяло за задълженията по ЗДДФЛ и лихви за 2012 г. и 2013 г. и е изменил РА като е отменил РА за 2009 г. в размера над 86, 80 лв. до 2093, 59 лв., както и за съответните лихви и за 2011 г. в размера на данъка над 224, 93 лв. до 329, 02 лв., както и за съответните лихви. В останалата част на жалбата на РЛ съдът е отхвърлил жалбата му, в която част РА е влязъл в сила поради необжалване на решението на АСВТ в същата част. РА е потвърден само в частта, с която органите по приходите са установили източник на доходи за ревизираното лице по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, при наличие на конкретно установено правоотношение, по силата на което за лицето е породено вземане за оценимо имуществено право и/или е получило такова имуществено право от други лица, платци на дохода. В процесния случай за облагаеми по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, в ревизия, извършена по общия ред на чл. 112 ДОПК, са приети парични суми, получени чрез системата на Уестърн Юнион от В. Д. през 2009 г. и 2010 г. и парични суми, получена от Д. К. и Д. Д. през 2009 г. и 2010 г. За тези суми не е установено от получателя на дохода и РЛ, в чиято доказателствена тежест е това, основание за получаване на дохода съобразно изключенията за необлагаемост по чл. 13 ЗДДФЛ, поради което тези доходи са включени в ГДО за облагане и върху тях е установен за плащане допълнителен данък върху доходите. Предмет на инстанционен контрол е решението в отменителната част. Решението е правилно в тази си част. За да отмени РА, съдът е обосновал извод за неправилно определяне на основа за облагане с данъци по механизма на чл. 122, ал. 2 ДОПК, без да е проведена ревизия при особени случаи, и при установяване на доходи, произтичащи от неизвестен източник, вследствие установено превишение на разходи над приходи в ревизираните периоди. Обратно на твърдяното в касационната жалба, административният съд не е допуснал съществено нарушаване на процесуалните правила, тъй като е извършен цялостен анализ на събраните по делото доказателства, вкл. на направените от приходните органи фактически и правни изводи. Законосъобразни са изводите на съда за неправилност поради незаконосъобразност на РА предвид дадената от органите по приходите неправилна квалификация на разликата между установените за РЛ разходи и получените от него приходи като облагаем доход по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. приходните органи Според разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. В процесния случай приходните органи неправилно са обложили разликата между разходи и приходи, които са определени като "доходи от други източници" по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Тази норма касае конкретен източник на средства, непопадащи в останалите хипотези на подоходното облагане. Тъй като такъв конкретен източник на доход не е налице, въпросното превишаване на разходи над приходите на ревизираното лице може да формира облагаема данъчна основа само на основание презумпцията на чл. 123 ДОПК. Самото несъответствие не се презюмира в материалния закон като доход, подлежащ на облагане. Именно поради това, такова несъответствие не подлежи на облагане по общия ред, а единствено по реда на чл. 122 ДОПК и то ако са налице предпоставките, визирани в тази хипотеза. В случая не е доказан наличен доход от конкретен източник и на практика с РА са обложени разходи, а не доходи на лицето, което е недопустимо по аргумент от чл. 2 ЗДДФЛ. Обратно на твърдяното от касатора, неустановеността на средствата, вкл. на съществуването на източник на доход, не съставлява доход по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Първоинстанционният съд е направил анализ на понятието, който касационният съд намира за законосъобразен и обоснован. В случая с РА е установен данък по ЗДДФЛ за ревизираните години като обаче реално са определени задължения по ЗДДФЛ за тези периоди на база единствено облагането на доходите по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ на лицето, за каквито практически се квалифицират констатираните несъответствия между разходите и доходите на лицето на годишна база, след анализ на паричния му поток. Така, реално, данъчните основи за облагането на тези доходи са определени в размер на установените несъответствия – превишения на разходите над приходите и за същите са определени задължения по общия ред на материалния данъчен закон – чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, а не по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Несъответствието между разходите на лицето и доходите му, респ. оценимото в пари имущество, не се третира от разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Изричното й изискване е да се облагат доходи от източници, а посоченото от администрацията имуществено несъответствие не е източник на доход, нито самото то в материалния закон се презюмира като доход, подлежащ на облагане. Именно поради това такова несъответствие и не подлежи на облагане по общия ред, а единствено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК и то ако са налице предпоставките, визирани в тази хипотеза, вкл. несъответствието да е явно и значително. След като не са установени и доказани от приходната администрация по надлежния ред недекларирани от ревизираното лице облагаеми доходи, които следва да бъдат включени в облагаемата основа, то така издадения РА правилно е отменен като незаконосъобразен с решението на АСВТ в обжалваната му част. Решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора искането за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователно. Разноски не се присъждат и за ответника, за когото няма данни да е сторил такива в касационното производство. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,