Решение № 789 от 21.01.2014 г. на ВАС по адм. д. № 6530/2013 г.

Решение № 789 от 21.01.2014 г. на ВАС по адм. д. № 6530/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД, гр. Пловдив срещу решение № 432 от 21.02.2013 г. по адм. дело № 299/2011 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 1601002912/26.10.2010 г., издаден от Петър Костадинов, главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта, потвърдена с решение № 921/20.12.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, сега с променено наименование "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" при ЦУ на НАП. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционния съдебен акт, поради наличие на касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по същество, с което да се отмени изцяло ревизионния акт. Алтернативно е застъпено искане за връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Претендира се заплащане на направените по делото разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно -осигурителна практика", гр. Пловдив не изразява становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил ревизионен акт, в частта, в която на "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД, гр. Пловдив е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 03.2009 г. в размер на 29 400 лв. ведно със съответните лихви в размер на 4 907,69 лв. по фактура № 1326/24.03.2009 г., издадена от "НИК- 97" АД, гр. Пловдив, с предмет на доставката - 126 т тор НРК /NPK/. Отказът за признаване на правото на приспадане е обоснован с резултатите от извършените проверки на касатора и насрещните проверки на прекия доставчик, на неговите предходни доставчици и на последващия получател по доставката и е мотивиран с липсата на доказателства за реално извършена доставка на стоки на "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД от страна на "НИК-97" АД. Органът по приходите е приел, че начисляването на данъка без да е налице данъчно събитие е неправомерно и изключва правото на данъчен кредит при действието на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Първоинстанционният съд е възприел изцяло констатациите на ревизиращия орган и е отхвърлил като неоснователна жалбата на "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД срещу обжалваната част на ревизионния акт. С оглед родовоопределения характер на престацията, съдът е приел, че не се установява касаторът и прекият му доставчик да разполагат с материална база за съхранение на процесните количества тор. В тази връзка е посочил, че базите, посочени в писмените обяснения на страните в с. Маноле и с. Христо Милево не са представени доказателства за експлоатирането им. Липсват и доказателства за транспортирането на стоката между страните по пряката доставка. Въз основа на направения от органите по приходите анализ на движението на стоката по веригата от предходни доставчици до "Ник 97" АД е обосновал извод, не е налична при прекия доставчик към момента на фактурирането й ревизираното дружество. Позовавайки се на решението на СЕС по съединени дела № 642/11 и 643/11, съдът е приел, че само от представеният по делото ревизионен акт на "НИК-97" АД, в който не е извършена корекция на извършените доставки в данъчен период м. 03.2009 г. не може да се направи извод, че доставката е осъществена. Освен това съдът се е позовал на фактическите констатации в този ревизионен акт, според които дружеството - пряк доставчик не е получило стоката предмет на доставка към Радиант Инвест ЕООД - 126 тона торове НРК. Съдът е проследил и последващите доставки от ревизираното лице към ЕТ Кънчо Парпаров, с. Първенец като въз основа на доказателствата по делото е приел, че не е доказан транспортът на процесните стоки до последващия получател. Решението е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба пороци, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК - съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон. Реалността на доставката е основополагаща за възникване и законосъобразно упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно легалната дефиниция, дадена в нормата на чл. 6, ал. 1 ЗДДС облагаема доставка на стока е прехвърляне правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Следователно, когато се претендира посоченото материално право, на първо място следва по безспорен начин да се докаже, че правото на собственост върху стоките е прехвърлено. В процесния случай се касае за родово определени вещи - 126 т тор, поради което следва да се установят условията по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД за индивидуализиране на вещите с оглед момента на прехвърляне на правото на собственост. Първоинстанционният съд е обсъдил елементите от фактическия състав по чл. 68 и сл. от ЗДДС във връзка с чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС за възникването и надлежното упражняване на правото на данъчен кредит по доставки на стоки и изводите му са в съответствие с материалния закон и практиката на СЕС относно тълкуването на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО. Правилно е разпределена и доказателствената тежест в процеса съгласно общото правило на чл. 154 от ГПК, приложимо на основание § 2 от ДР на ДОПК. В производството по оспорване на ревизионния акт, в тежест на ревизираното лице е при условията на пълно насрещно доказване, да установи посредством годни и убедителни доказателства, че са налице предпоставките на закона за признаване на правото му на данъчен кредит по спорната доставка. В разглеждания случай тази доказателствена задача не е изпълнена от Радиант Инвест ЕООД. По делото не са ангажирани доказателства за индивидуализирането на стоките /родовоопределени вещи/ съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД по пряката доставка, по съгласие на страните или чрез тяхното предаване било между доставчика и получателя, било чрез натоварването им и предаването им за превоз. В случая според дадените в ревизионното производство обяснения по чл. 56 от ДОПК от Евгений Стефанов, пълномощник на ревизираното лице, през м. март 2009 г. стоката се е намирала в склад, в с. Маноле, стопанисван от "НИК - 97" АД. След това стоката е наторена от този склад и е преместена в склад с . Христо Милево, база на Ривър Инвест ЕООД. Не са представени документи за предаване на стоката между "Ник -97" АД и ревизираното лице, включително приемо -предавателен протокол. От фактическите констатации в издадения на прекия доставчик ревизионен акт № 161002378/12.11.2010 г. и ревизионния доклад към него се установява, че дружеството е стопанисвало склад в с. Маноле, бивш свинекомплекс. В хода на ревизията е извършена инвентаризация на стоките, в стопанисваните от "Ник -97" АД складове, в това число и този в с. Маноле. Според фактическите констатации на органите по приходите, отразени в ревизионния доклад, към 17.03.2009 г. в този склад е имало наличност на Тор NPK - 34,900 т. В тази връзка изводите на първоинстанционния съд за липса на доказателства за експлоатиране на посочения обект от "Ник-97" АД, се опровергават от събраните по делото доказателства. Констатираният пропуск не променя фактическите установявания по делото относно осъществяването на доставката, тъй като установената от органите по приходите наличност на 34,900 т. на тор NPK е неотносима към реалното осъществяване на процесните доставки. Според твърденията на прекия доставчик стоката, предмет на процесната фактура е получена от "Сейлис" ЕООД след датата на инвентаризацията /17.09.2009 г./. Това се потвърждава и от представените по делото приемо - предавателни протоколи за предаване на отделни количества тор NPK, по фактури № 125/20.03.2009 г., № 126/23.03.2009 г. и № 127/25.03.2009 г., подписани между прекия доставчик и неговия предходен доставчик Сейлис ЕООД От наличните по делото доказателства, съдът правилно е приел, че не е доказано твърдението на ревизираното лице, че стоката е предадена на отговорно пазене в склад в с. Христо Милево, стопанисван от Ривър Инвест ЕООД. По делото не е представен протокол за отговорно пазене на стоката между "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД и "РИВЪР ИНВЕСТ" ЕООД в посочената база. При проверка в информационния масив на НАП е установено, че в дневниците за продажби за 2009 г. на "РИВЪР ИНВЕСТ" ЕООД няма включени фактури, издадени на "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД. В хода на ревизията от "Ник-97" АД са представени експедиционни бележки № 36-40, от съдържанието на които не се установява че посочените количества тор NPK са предадени на получателя по фактурата. Според писмените обяснения на Николай Христозов, управител на "Ник -97" АД, лицето приело стоката в с. Христо Милево, е Тошко Мирчев, а обектът е на Ривър Инвест ЕООД. При липсата на данни за получаване на стоката от ревизираното лице, така представените експедиционни бележки не могат да служат като доказателство за индивидуализиране на вещите и прехвърляне на правото на собественост между Ник-97 АД и Радиант Инвест ЕООД. Представянето на доказателства за фактическото получаване на стоката от Радиант Инвест ЕООД и съхранението й в с. Хр. Милево е необходимо и поради фактът, че последващите доставки към ЕТ "Кънчо Парпаров", с. Първенец са извършени от същата база, но в по-късен данъчен период м. 12.2009 г. По делото не са налице и доказателства за транспортирането на стоката от складовата база на прекия доставчик в с. Маноле до склад, намиращ се в с. Христо Милево, база на фирма "РИВЪР ИНВЕСТ" ООД, където ревизираното лице твърди, че е предадена за съхранение и впоследствие предоставена на последващия клиент ЕТ Кънчо Парпаров. Твърдението на управителя на Ник-97 АД за извършен транспорт по определен маршрут от Трансдиминед - Васка Нанчева гр. Кричим не е подкрепено с доказателства. Съдът е анализирал събраните по делото доказателства за транспорт на тор NPK по веригата от доставки от Monika Ven Export - Import, Румъния - "Е и Е Транс" ЕООД - "Сейлис" ЕООД - "Ник-97" АД до Радиант Инвест ЕООД във връзка с твърденията за мястото на получаване и предаване на стоката и изводите му, че не се установява фактическото предоставяне на стоката между страните по пряката доставка съответстват на установената по делото фактическа обстановка. При липсата на доказателства за индивидуализиране на стоката, предмет на спорната доставка по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и такива за транспортирането й до посочения от ревизираното лице склад в с. Христо Милево, правилно съдът е приел, че не се доказва реалното осъществява на доставка на 126 т тор NPK по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Доводите в касационната жалба за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила при преценката на доказателствата, са неоснователни. Съдът е обсъдил заключението на допусната съдебно - счетоводна експертиза (ССЕ) и в съответствие с чл. 202 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК го е кредитирал относно счетоводното отразяване на процесната доставка. Обстоятелствата, че за проверявания данъчен период м. 03.2009 г. счетоводните записвания при доставчика и ревизираното лице отговарят на принципите в Закона за счетоводството и нормативни актове по прилагането му не са били спорни. Установено е, че процесните стоки са заприходени в счетоводствата на двете дружества, като разплащането по доставката между "НИК-97" АД и между "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД е въз основа за споразумението за прихващане от 28.05.2009 г. Тези обстоятелства не променят горните изводи, за липсата на доказателства за прехвърляне на правото на собственост върху процесната стока, което е релевантният за реалното осъществяване на доставката факт. Първоинстанционният съд правилно и в съответствие с практика на СЕС е приел, че издаденият на "НИК - 97" АД ревизионен акт, с обхват данъчен период м. 03.2009 г. и установените от него резултати по извършените от прекия доставчик облагаеми доставки на стоки, не е достатъчен да обоснове извод за реално осъществяване на доставка по процесната фактура. Неоснователен е и касационният довод, че изводите на съда за липса на реална доставка по чл. 6 от ЗДДС между "НИК 97" АД и "РАДИАНТ ИНВЕСТ" ЕООД са изградени въз основа на данните за доставки при предходните доставчици. Първоинстанционният административен съд е анализирал стоковата верига с оглед установяване на фактите и обстоятелствата относно размяната на престации по пряката доставка. Действително обстоятелството дали прекият доставчик и неговите предходни доставчици са разполагали със стоките и били ли са в състояние да ги доставят, не е основание да се откаже правото на данъчен кредит съгласно решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г. В случая изводите на съда за липса на реална доставка не са в противоречие с цитираната практика на СЕС, тъй като се основават на липсата на доказателства за прехвърляне на правото на собственост между "Ник-97" АД и "Радиант Инвест" ЕООД, върху стока от вида и количеството, съответстваща на фактурираната. Позоваването на практиката на Съда на ЕС по дело С-152/02, е неотносимо към процесния случай, тъй като в настоящото производство не се установява именно фактическото получаване на стоката от ревизираното лице като резултат от конкретната доставка, по фактура № 1326/24.03.2009 г., издадена от "НИК-97" АД, в какъвто смисъл са доводите в касационната жалба. Въпросът за третирането на доставката при доставчика и получателя от гледна точка задължението за плащане на данъка, е разрешен с решение на СЕС по дело С-643/11. Според даденото от Съда задължително тълкуване на нормата на чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО данъкът е дължим от начислилото го във фактура лице, независимо от действителното наличие на облагаема доставка. В случая данните за извършени последващи доставки на стоки от същия вид не удостоверяват действителното осъществяване на доставката между ревизираното дружество и неговия пряк доставчик "Ник-97" АД. Като е достигнал до същите правни изводи и е приел, че ревизионният акт в обжалваната му част е законосъобразен, първоинстанционният съд е постановил валидно, допустимо и правилно решение, което следва да се остави в сила. По изложените съображения Върховният административен съд, първо отделение,