Решение № 11580 от 14.12.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Броудкаст мениджмънт ЕООД гр. София, против Решение 2975/03.05.2019г., постановено по административно дело 5252/2018г., на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22221716007876-091-001/08.01.2018г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърдени с Решение 419/23.03.2018г. на директора на Дирекция "ОДОП - София при ЦУ на НАП, и в полза на ответника са присъдени разноските по делото. Касаторът счита съдебното решение за неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационата жалба се излагат доводи, че съдът при постановяване на своя акт само е преповторил констатациите на приходния орган, като не е посочил въз основа на кои точно доказателства е приел изложените факти и обстоятелства. Липсва обсъждане на наличните по делото доказателства, а така също и не са обсъдени доводите на дружеството изложени в жалбата, като по този начин е допуснато нарушение на съдопроизводствените правила. Счита, че не са налице кумулативно изискуемите се предпоставки за реализиране отговорността по чл. 177 от ЗДДС. На първо място от заключението по ССЕ се установява, че издадения срещу доставчика РА от 23.01.2016г. не включва процесните фактури и по този начин не е изпълнено условието на чл. 177, ал. 3, т. 1 от ЗДДС. Според касатора след като доставчика е нередовен платец по доставките с другите му контрагенти, то това го прави неизряден платец въобще, а не само относно данъка събран от РЛ по процесните сделки и отговорността на дружеството следва да се изключи щом като доставчика не е внасял въобще ДДС. По отношение наличието на знание у РЛ, че доставчика му няма да внесе реално данъка липсват доказателства в тази насока. Видно от ССЕ е, че към датата на издаване на процесните фактури доставчикът е разполагал с парични средства и с дълготрайни и краткотрайни активи. Освен това срещу доставчика има образувано изпълнително дело, като липсват данни то да е приключило и сумите да са събрани. След като доставчика разполага с финансови средства и други активи, не може да се приеме, че сделката е сключена избягване плащане на ДДС. На второ място от доказателствата по делото се установява, че доставчика има открити няколко различни сметки в различни банки, като РЛ е извършвало разплащане по тях и липсват данни в разпечатките относно лицето наредило тези плащания. Установено е само, че лицето изтеглило паричните суми е Й. Модева, която е назначена на трудов договор към доставчика. Тя е извършила само едно плащане в полза на РЛ на сума от 24 050лв. по договор за заем с трето лице Уеаринг ЕООД. Й. Модева не е назначена и не работи на трудов договор при РЛ и не е упълномощена от него да извършва определени действия, като по този начин липсват доказателства за връзка между управлението на дружеството доставчик и РЛ т.е. липсва установен субективен елемент по отношение на РЛ за знание или за задължение за знание на обстоятелството, че доставчика няма да внесе реално дължимия данък. По подробно изложени в касационната жалба доводи моли съда да отмени решението на АССГ и да постанови друго с което да отмени оспорения РА. Претендира разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция ОДОП - София оспорва същата чрез процесуален представител и моли съда да бъде оставено в сила решението на административния съд, както и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Разгледана по същество е неоснователна, поради следните съображения: На проверка пред АССГ е бил РА Р-22221716007876-091-001/08.01.2018г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 419/23.03.2018г., на Директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Броудкаст Мениджмънт ЕООД е ангажирана отговорността по чл. 177 от ЗДДС по доставки от Рекс Къмпани ЕООД за внасяне на данък в размер на 28 300лв. главница и 7 386.46лв. лихва за забава. За да постанови своя акт АССГ е установил следните факти и обстоятелства: Установено е, че РЛ е упражнило право на приспадане на ДК за доставка на стоки тежкотоварни МПС по 4бр. фактури издадени от Рекс Къмпани ЕООД. Налице са данни за реалност на облагаемите доставки, както и такива, че РЛ е ползвало право на ДК по тези фактури. С РА Р-22220615005352-091-001/23.02.2016г. са определени на доставчика задължения по ЗДДС, като в тях попада и начисления по издадените на РЛ фактури ДДС в размер на 28 300лв. Данъка е начислен от доставчика, като е включен в дневника за продажбите и в СД за съответния период, но дължимия ДДС не е внесен. Видно от оборотната ведомост на РЛ към 05.2015г. то не разполага със свободни парични средства за извършване на плащане по фактурите, издадени от Рекс Къмпани ЕООД. Двете дружества имат разкрити банкови сметки в следните търговски банки: РЛ в Банка Пиреос България АД на 09.07.2015г.; в ТБ Инвестбанк АД на 10.08.2015г.; в Първа инвестиционна банка АД на 29.09.2015г. и в Интернешънъл Асет Банк на 24.06.2015г. Доставчика Рекс Къмпани ЕООД в Бънка Пиреос България АД ва 09.07.2015г.;в ТБ Инвестбанк АД на 29.09.2015г. и в Интернешънъл Асет Банк на 24.06.2015г., като банковите сметки и на двете дружества са открити по едно и също време. Установено е, че РЛ е получило заем от Карстън ЕООД в размер на 18 000лв. на 25.06.2015г., като сумата е преведена по сметка на дружеството в Интернешънъл Асет Банк АД от лицето Й. Модева. Същия ден е преведена сума в размер на 17 970лв. към Рекс Къмпани ЕООД, като сумата е изтеглена от лицето Й. Модева. Последната е в трудови правоотношения с дружеството доставчик и е прието, че тя оперира със сметките както на доставчика, така и на РЛ. Установено е, че в периода 05.10.2015г. до 09.10.2015г. РЛ е платило по сметка на доставчика няколко превода: на 05.10.2015г. 9 920лв.; на 05.10.2015г. 19 000лв.; на 06.10.2015г. 11 600лв.; на 08.10.2015г. 12 000лв.; на 08.10.2015г. 24 000лв.; на 09.10.2015г. 23 532лв. и на 09.10.2015г. 22 000лв. Ревизиращия орган е установил още, че е постъпила сума от 20 000лв. от Тенакс 2011 ЕООД изтеглени от Й. Модева; такава сума постъпва и от РЛ и Езир ЕООД изтеглена от Й. Модева; сума от 20 000лв. отново постъпила от РЛ отново е изтеглена от Й. Модева. Въз основа на това, че двете дружества са разкривали по едно и също време сметки в едни и същи банки, едни и същи суми са превеждани между свързани лица и едно и също лице е оперирало с банковите сметки, данъчния орган е приел, че са налице специфични търговски взаимоотношения между доставчик и клиент на процесните превозни средства при което РЛ е било наясно, че доставчика няма да внесе дължимия данък. АССГ е приел доводите на данъчния орган изложени в РА, като е посочил, че откриването на банкови сметки на двете дружества по едно и също време в едни и същи банки, както и факта, че едно и също лице е оперирало с тези сметки, констатацията, че от един IP адрес са активирани изпращаните от ревизиращите органи съобщения и книжа до жалбоподателя и до доставчика водят до извод за наличие на специфични фактически отношения между двете дружества и РЛ е било наясно с действителния характер на осъществените парични операции и липсата на реални плащания и произтичащите от това фискални последици във връзка с фактурираните доставки. Именно поради горното съдът е приел, че несъмнено на РЛ му е било известно, че дължимия данък няма да бъде внесен от доставчика. В заключение АССГ е приел, че са изпълнени условията по чл. 177, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС за ангажиране отговорността на РЛ за дължимия и невнесен данък от Рекс Къмпани ЕООД. Решението е правилно. Съгласно чл. 177, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице, получател по облагаема доставка, отговаря за дължимия и невнесен данък от друго лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Включването на тази разпоредба в глава ХХV от ЗДДС определя отговорността за злоупотреби като средство за предотвратяване на данъчни измами. Съдържанието на тази отговорност е за плащане от регистрираното лице получател по облагаема доставка за дължимия, но невнесен ДДС, когато е упражнило право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия, но невнесен данък. Принципът, установен с чл. 177, ал. 6 от ЗДДС е, че отговорността се носи от прекия получател по доставката с невнесения данък, но ако той не бъде събран от него, се носи субсидиарна отговорност от всеки следващ получател по реда на доставките. Нормата на ал. 2 от същия чл. 177 определя, че отговорността по ал. 1 се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117120 от ДОПК. В конкретния случай, противоположно на изложеното от касатора, съдът приема, че е налице първата предпоставка за ангажиране отговорността на РЛ по чл. 177 от ЗДДС свързана с неефективното внасяне на дължимия от доставчика ДДС. В РА са изложени доводи, че доставчика не е внесъл дължимия по издадени към РЛ фактури ДДС, като този факт не е оборен с противоположни доказателства от страна на касатора. Макар и в издадения на доставчика РА от 23.02.2016г. да липсват изводи за установени задължения включващи начислен ДДС по доставки, обективирани във фактури издадени на Броудкаст Мениджмънт ЕООД, това не води автоматично до извод, че доставчика е изпълнил това си задължение. РА касае непризнато право на ДК по фактури издадени към доставчика, но не и факти и обстоятелства свързани с издадените от него фактури към РЛ. Липсата на доказателства от страна на касатора оборващи тезата на данъчния орган, че доставчика не е внесъл ефективно данъка в бюджета, води до извод, че предпоставката на чл. 177, ал.2, т. 1 от ЗДДС е налична. Освен това в касационната жалба е посочено, че тъй като доставчика не е внасял ДДС и по други негови доставки т.е. не се оспорва факта, че по процесните фактури данъка не е внесен, то се изключва отговорността на РЛ. Тези изводи са неоснователни, тъй като е ирелевантно дали доставчика е изряден платец или не. Закона изисква само установяване на факта на неефективно внасяне на ДДС по извършени доставки и това обстоятелство, според ВАС, не е оспорено. Спорно е и втората предпоставка субективния елемент, за реализиране отговорността на РЛ по чл. 177, ал. 1 от ЗДДС, а именно наличието на знание, че данъкът няма да бъде внесен В тази връзка могат да бъдат споделени изводите на решаващия съд, че с оглед на доказателствата по делото следва да бъде прието, че при ревизираното дружество е налице "знание", че дължимият данък няма да бъде внесен от доставчика. В съдебната практика /виж например Решение 15579/16.12.2020г. на ВАС постановено по адм. дело 6068/2020г., Решение 16130/27.11.2019г. на ВАС постановено по адм. дело 8964/2019 г.; Решение 6322/24.04.2019г., на ВАС, постановено по адм. д. 13411/2018г./ се приема, че за обосноваване на наличие на "знание" по смисъла на чл. 177, ал. 2 ЗДДС е необходимо да бъдат установени обективни обстоятелства, които да сочат, че действителните отношение между търговците надхвърлят рамките на обичайните делови отношение между доставчик и получател на доставката. В тази връзка правилно АССГ е посочило фактите водещи до тези изводи - откриването на банкови сметки на двете дружества по едно и също време в едни и същи банки, като изрично в РА са посочени датите на които са открити банковите сметки на двете дружества и те съвпадат /л. л. 52/; оперирането с тези сметки от едно лице Й. Модева, която е в трудово-правни отношения с доставчика и е извършила тегленето в брой на постъпилите по сметка на търговеца на суми, вкл. и на такива от РЛ, а дори е и наредител по една от постъпилите суми в полза на Броудкаст Мениджмънт ЕООД от трето такова Уеаринг ЕООД; от един IP адрес са активирани изпращаните от ревизиращите органи съобщения и книжа до жалбоподателя и до доставчика са били активирани от един и същ IP адрес. Правилно АССГ е достигнал до за наличие на специфични фактически отношения между двете дружества сочещи на знание за невъзможността да бъде внесен дължимия ДДС от доставчика. Факта, че лицето опериращо с банковите сметки на дружествата не е било на трудов договор при РЛ, нито е било упълномощено от него да го представлява, а е само в трудово-правни отношения с доставчика не води автоматично до извод, че не е установена субективната страна за носене на отговорност по чл. 177, ал. 2 от ЗДДС. Именно идентичността на лицето, опериращо с банковите сметки и на двете дружества доставчик и получател, обосновават знание у РЛ, че неговия доставчик няма да внесе изискуемият се данък. Дори да се приеме тезата в касационната жалба, че лицето Й. Модева няма връзка с ревизираното дружество, то следва да се има предвид и другия довод на АССГ, а именно движението на парични потоци по банковите сметки и на двете дружества. Както съдът правилно е установил, тези движения имат за цел именно заобикаляне на закона, по смисъла на чл. 177, ал. 3, т. 2, предл. 2 от ЗДДС, тъй като не са налице реални плащания по извършените доставки, а от там и извода, че РЛ е знаело, че дължимия данък по тях няма да бъде платен. Ирелевантно е заключението на ССЕ, че доставчика е разполагал както с парични средства, така и с дълготрайни и краткотрайни активи позволяващи му заплащане на начисленото ДДС, тъй като на първо място законодателят изисква, както е посочил и АССГ, не съществуването на възможност за заплащане на данъка е ефективното му такова. На второ място необорен е извода на данъчния орган, че РЛ не е било в състояние да заплати доставените му фактурирани стоки, поради липса на парични средства, а това води до извод, че не е очаквал т.е. знаел е, че доставчика няма да заплати и съответния данък. Законосъобразно с РА е вменена отговорност и за лихвите за несвоевременно внасяне на дължимия данък. Съгласно Тълкувателно решение 4 на Общото събрание на съдиите от първа и втора колегия на Върховния административен съд по тълкувателно дело 2/2020г., обхватът на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС включва и задълженията за лихви за забава върху дължимия и невнесен данък от друго лице. Съвместимостта с правото на ЕС на това правно положение изрично е възприета с Решение на Съда (първи състав) от 20 май 2021 година по дело C-4/20. Като е приел същото, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на делото и материалния интерес на правния спор на НАП се дължат разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационна инстанция в размер на 1 600лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,