Решение № 3678 от 8.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11929/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение 13062 от 26.07.2024 г., постановено по адм. д. 3133/2024 г. Административен съд София град, I-во отделение, е отхвърлил жалбата на Спешъл Пропъртис България ЕООД, ЕИК 204259917, със седалище и адрес на управление гр.София,[адрес], представлявано от управителя Л. М. П. , срещу РА Р - 22221720007918 091 - 001/24.06.2022г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП-София, изменен с Решение 171/06.02.2024 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на Д ОДОП София разноски по делото в размер на 10 471,10лв. Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от Спешъл Пропъртис България ЕООД, ЕИК 204259917, със седалище и адрес на управление гр. София, гр.София,[адрес], представлявано от управителя Л. М. П., със съдебен адре гр.София, [адрес], чрез процесуалния му представител адв. А. Пелев. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд София град е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат съответни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени решението на Административен съд София град и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени обжалвания ревизионен акт. Претендира заплащане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София, чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт В. Зарева взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и e процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението си Административен съд София град е отхвърлил жалбата на Спешъл Пропъртис България ЕООД, ЕИК 204259917, срещу РА Р-22221720007918-091-001/24.06.2022г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП-София, изменен с Решение 171/06.02.2024 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, в частта за установен корпоративен данък по ЗКПО, като същия за 2018г. от 149 200лв. е определен на 145 528,29лв. Описаната е установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията и констатациите на органите по приходите, в това число издадените ЗВР , ЗИЗВР, съставения ревизионен доклад и ревизионен акт. Описани са и констатациите на органите по приходите изразяващи се в това, че отписаните задължения през 2018 г. по предоставения заем на Вояджър Резорт ЕООД срещу дебитиране на сметка 223 Ценни книжа с акции, за които е направена констатация, че не са реално придобити, са оставили ревизираното дружество без ресурс, с който да покрие задълженията си към собственика на капитала по получения заем от Special Properties Ltd в размер на 1 492 000.00 лв. /кредитното салдо по сметка 493/. На горепосоченото основание, сумата е третирана като приход от отписани задължения към заемодателя и при условията на чл. 122 от ДОПК е включена при определяне размера на приходите в размер на 1 493 195.89 лв. По отношение на разходите са приети декларираните разходи в размер на 910.60 лв. и е определен счетоводен и данъчен финансов резултат печалба /данъчна основа в размер на 1 492 285.29 лв. и дължим корпоративен данък в размер на 149 228.53 лв.ведно с лихви за забава. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, в предвидената от закона форма, подписан е с квалифицирани електронни подписи, като при издаването му не са допуснати нарушения на съдопроизводствените правила. Първоинстанционният съд е описал подробно всички установени обстоятелства в хода на ревизията, събраните доказателства, констатациите, които са изградени след разкриване на банкова тайна за установяване на движението на парични суми по сметките на дружеството и прочие. В решението е възпроизведено и проведеното оспорване на ревизионния акт по административен ред, , основанията, поради които решаващият орган е извършил корекция на размера на задълженията, водещият извод, че с оглед липсата на доказателства за това, че Вояджър Резорт ЕООД е притежавало акции на ТВ СЕДЕМ ЕАД и Балкан Българска Телевизия ЕАД, тъй като не е вписано в книгите на акционерите, съгласно чл. 185, ал. 2 и ал. 4 от ТЗ, то жалбоподателят се е отказал от вземането си по предоставения кредит, опрощаването на вземане е обстоятелство, което не е сред изрично изброените в разпоредбата на чл. 37. ал. 1 от ЗКПО, поради което отписаните вземания следва да се третират като разходи за дарение по смисъла на чл. 26. т. 7 от ЗКПО, които не се признават за данъчни цели в годината на извършването им без възможност за последващо признаване, т.е. като постоянна разлика. След това първоинстанционният съд е пристъпил към разглеждане на възраженията на задълженото лице срещу оспорения ревизионен акт. Първото основно възражение което е разгледано е относно това, че липсва обвързаност между връщането на предоставените от Special Properties Ltd суми и вземанията и споразуменията, които има Спешъл Пропъртис България" ЕООД с Вояджър Резорт ЕООД. Същото е определено като неоснователно, като аргументите на съда в тази насока са следните: 1. Принципно не е спорно между страните, че произходът на паричните средства в размер на 1 455 000.00 лв., предоставени по договор за заем от 04.10.2016 г. от жалбоподателя към Вояджър Резорт ЕООД произлиза от получената на 05.10.2016 г. от Спешъл Пропъртис България" ЕООД сума в размер на 1 460 000.00 лв. по договор за заем от Special Properties Ltd. Това обстоятелство се потвърждава и от представеното по делото извлечение на сметка с IBAN от Ibank /л.288/ с титуляр Спешъл Пропъртис България" ЕООД , /видно от удостоверение на банката на л.196/, от която е направенпревод на парична сума в размер на 1 455 000.00 лв. по сметката на Вояджър Ресорт на 05.10.2016 г. с основание договор за заем от 04.06.2016 г. , веднага след получен превод по друга сметка на Спешъл Пропъртис България" ЕООД на 04.10.2016 г. в размер на 1 460 000.00 лв. от Special Properties Ltd, прехвърлен по сметка в Ibank на 05.10.2016 г. преди операцията по нареждане на сумата към Вояджър Ресорт. /л.196/. 2. Начинътна разпореждане с вземанията от длъжника Вояджър Резорт ЕООД е в пряка причинно-следствена връзка с определянето на собствеността на паричните средства, а от там и на данъчното облагане, съобразно начина на разходване на придобитата в патримониума на дружеството жалбоподател сума от Special Properties Ltd, какъвто правилен анализ е направил административния орган в мотивите на обжалваното решение. Второто основно възражение на задълженото лице, разгледано от първоинстанционния съд, е относно това, че предвид представените в хода на делото доказателства, не е изтекла погасителната давност по отношение на предоставения от Special Properties Ltd заем и в този смисъл липсвало основание за увеличаване на счетоводния финансов резултат по чл. 46 от ЗКПО. Това възражение също е определено от решаващия съд като неоснователно със следните аргументи : Счетоводният финансов резултат на дружеството - жалбоподател е преобразуван в посока увеличение на осн. чл.26, т.7 от ЗКПО, а не както то твърди на основание чл. 46 ЗКПО. В този смисъл е налице изрично отбелязване в обжалваното решението (на л.19 гръб, в края на първи абзац), съгласно което в процесния случай не може да намери приложение нормата на чл.46 от ЗКПО . До горния извод, директорът надирекция ОДОП е достигнал, след като е обсъдил като неправилен реда, по който е определено данъчното задължение в РА, а именно по чл.122 от ДОПК. В решението е посочено, че ревизиращият орган е приел, че не може да прецени налице ли са условията, регламентирани в чл.46, ал.1 от ЗКПО, поради непредставяне на договора, сключен между Спешъл Пропъртис България" и Special Properties Ltd, с оглед изясняване на падежа на вземането, поради което е определил задължението по реда на чл.122 от ДОПК. В тази връзка. В решението на директора на Д ОДОП е посочено още, че в административната преписка е наличен протокол от едноличния собственик на капитала Special Properties Ltd, от който е видно, че срокът за връщане на представените допълнителни парични вноски в размер на 1 490 000 лв. е удължен до 31.12.2023 г. /доказателството е приложено и по делото на л.87/. В тази връзка и с оглед изискването за изтичане на давностния срок по реда на чл.46, ал.1 от ЗКПО, който срок започва да тече от настъпването на падежа на задължението /в случая от 31.12.2023 г./, директорът на дирекция ОДОП е приел, че случаят не попада в хипотезата на чл.46, ал.1 от ЗКПО и е определил процесните разходите като непризнати по реда на чл.26, т.7 от ЗКПО, съгласно който отписаните вземания следва да се третират като разходи за дарение, които не се признават за данъчни цели в годината на извършването им без възможностза последващо признаване. С оглед на горното, е направен извод, че възражението срещу приложението на чл.46 от ЗКПО за неоснователно. По възраженията на задълженото лице за липса на сключен договор за дарение с Вояджър Резорт ЕООД, са изложени мотиви, че вложеният смисъл в понятието дарение по чл. 26, т.7 от ЗКПО не е идентично с даденото определение на договора за дарение в чл.225 от ЗЗД. Акцентирано е, че в данъчния закон основополагащо е липсата на възмездност и насрещна престация, респективно липсата на генериране на съответната икономическа полза, нарушаване на принципа на съпоставимост между приходи и разходи и при липса на такава възмездност разходът следва да се третира като дарение, каквито аргументи е изложил директорът на дирекция ОДОП- София. В продължение е направен коментар, че с договора за заем от 04.10.2016 г. жалбоподателят е престирал на Вояджър Резорт ЕООД сума в размер на 1 455 000.00 лева, с която по-рано се е обогатил по силата на друг договор за заем между него и Special Properties Ltd, в договора за заем в полза на Вояджър Резорт ЕООД е посочено, че датата на падеж е до 04.10.2019 г. Прието е, че независимо от това , със сключения договор от 30.01.2018 г., страните уреждат отношенията си по заема като посочват, че длъжникът вместо погасяване на задължението си по договора от 04.10.2016 г. прехвърля на кредитора правото си на собственост върху следните посочени като негови активи: общо 3 211 883 обикновени поименни акции с право на глас, представляващи 100% от капитала на ТВ седем ЕАД, материализирани във временно удостоверение от 24.11.2014 г. и А. 1 към него от 05.10.2016 г. и общо 50 000 обикновени поименни акции с право на глас, представляващи 100% от капитала на Балкан Българска Телевизия ЕАД, материализирани във временно удостоверение 1 от 24.11.2014 г. и А. 1 към него от 05.10.2016 г. Изложени са мотиви, че съгласно чл.185, ал.1 от ТЗ, прехвърлянето на поименните акции се извършва с джиро и трябва да бъде вписано в книгата на поименните акционери, за да има действие спрямо дружеството. Допълнено е, че съгласно чл.185, ал.4 от Търговския закон, в 7-дневен срок от извършване на джирото, приобретателят, съответно заложният кредитор, е длъжен да уведоми дружеството и да подаде заявление за вписване на прехвърлянето в книгата за акционерите, като цитираните норми са императивни и тяхното неизпълнение води недействителност на сделката. На основание изложеното е изграден извод, че нито в хода на ревизионното производство, нито пред съда са представени доказателства, от които да е видно, че прехвърлящото акции дружество Воджър Резорт е придобило същите от Балкан Българска Телевизия ЕАД или ТВ Седем ЕАД. На отделен ред е посочено, че съгласно т.7 на сключения между жалбоподателя и Вояджър Резорт ЕООД договор от 30.01.2018 г., с подписването му страните са декларирали, че отношенията помежду им по договора от 04.10.2016 г. са напълно уредени и заплащането на главницата и лихвата по заетата сума е погасена в пълен размер, вследствие на направеното прехвърляне на активи. Прието е, че гореизложеното навежда на извод, че за жалбоподателя към момента на сключения на 30.01.2018 г. договор, предвид установената нереалност на сделката по прехвърляне на активи, са били налице само разходи без постъпления, което води до нарушаване на принципа на съпоставимост между приходите и разходите. Съдът е направил изводи, че такъв тип безвъзмездно преотстъпване на права съответства на института на дарението, а съгласно чл. 26, т. 7 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите за дарения извън посочените в чл. 31 от същия закон. Прието е, че в случая направените разходи не попадат в изброените в чл. 31 от ЗКПО, поради което напълно законосъобразно с изменението на РА е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството жалбоподател на основание чл. 26, т. 7 от ЗКПО и са установени задължения за данък в размер на 145 528.29 лв. при деклариран данък в размер на 28,53 лв. Направен е краен краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и неоснователност на жалбата. Решението на Административен съд София град е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на Спешъл Пропъртис България ЕООД, ЕИК 204259917, се правят оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК - допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост. По същество основните оплакванията на касатора са за неправилно приложение на материалния закон. Излагат се доводи, че връщането на предоставените парични средства от собственика Special Properties Ltd не е обвързано с вземанията и споразуменията, които има Спешъл Пропъртис България ЕООД с Вояджър Резорт ЕООД. Твърди се още, че неправилно е прието от първоинстанционния съд, че неотразяването в акционерните книги на прехвърлянето на акции означава недействителност на самото прехвърляне. На отделен ред се правят оплаквания относно изводите на съда за понятието дарение по смисъла на чл.26,ал.1, т.7 ЗКПО. Поддържат се и доводи, че в противоречие с материалния закон решаващият съд е приел, че са налице хипотези по чл.37,ал.1 във вр. с чл.26,т.7 ЗКПО. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Принципно по делото няма спор за факти. Същите са правилно възприети и възпроизведени в съдебното решение. Спорът между страните е правен и се свежда до това налице ли са основание за преобразуване на финансовия резултат на ревизираното дружество на основание чл.26,т.7 ЗКПО. Даденият положителен отговор на спорния въпрос от страна на първоинстанционния съд се възприемат напълно от настоящата съдебна инстанция при условията на чл. 220,ал.2 АПК. На първо място не могат да бъдат споделени оплакванията в касационната жалба, че решаващият съд е приложил неправилно материалния закон, като не е съобразил че връщането на предоставените парични средства от собственика Special Properties Ltd не е обвързано с вземанията и споразуменията, които има Спешъл Пропъртис България ЕООД с Вояджър Резорт ЕООД. В случая преобразуването на финансовия резултат на дружеството не е извършено поради взаимоотношенията между ревизираното дружество и едноличния собственик на капитала, а поради това, че е отписано вземане от трето лице Вояджър Резорт ЕООД . Не могат да бъдат споделени и оплакванията на касатора, че неправилно е прието от първоинстанционния съд, че неотразяването в акционерните книги на прехвърлянето на акции означава недействителност на самото прехвърляне. В случая въпросът за прехвърлянето на акции е обсъждан както от органите по приходите, така и от първоинстанционният съд предвид на това, че между ревизираното лице и Вояджър Резорт ЕООД е имало подписано споразумение предоставената от Спешъл Пропъртис България ЕООД на Вояджър Резорт ЕООД сума в размер на 1 455 000лв. да бъде използвана за закупуване на акции, съставляващи 100% от капитала на ТВ Седем ЕАД и Балкан Българска Телевизия ЕАД. В решението на директора на Д ОДОП - София /стр.9 12/ е извършен много подробен детайлен анализ на нормите на Търговския закон относно прехвърлянето на акции /форма и последици от неспазването й/, който анализ е възприет от първоинстанционния съд, както се споделя и от настоящата съдебна инстанция. Правилно е акцентирано от първоинстанционния съд, че въпросните разпоредби на ТЗ са императивни и неспазването им има за последица това, че акциите не са прехвърлени. При това положение е направен обоснован извод, че извършеното от задълженото лице заприходяване на акции е извършено без правно основание, тъй като липсват доказателства за придобиване на акции от страна на Вояджър Резорт ЕООД, съответно че ревизираното дружество притежава такива. Несъстоятелни са и оплакванията на касатора, че в нарушение на материалния закон решаващият съд е приел, че е налице хипотеза по чл.26,т.7 ЗКПО, даваща основание за преобразуване на финансовия резултат и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък. При липса на доказателства за придобиване и прехвърляне на акции /каквито са били уговорките между двете дружества/ правилно е прието от решаващия съд, че актът на безвъзмездно преотстъпване на сумите по договора от 04.10.2016г. покрива хипотезата по чл.26,т.7 ЗКПО. След като е стигнал до извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт, Административен съд София е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса дружеството касатор следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите София, в качеството й на юридическо лице в състава на което влиза Д "ОДОП" София, разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 12 427,13лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,