Решение № 14801 от 30.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4763/2018 г.

Решение № 14801 от 30.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4763/2018 г., VIII о., докладчик съдията Красимира Желева Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Импулс-МС" АД, с която се оспорва Решение № 415 от 23.02.2018 г., на Административен съд-Пловдив, по адм. д. № 1746/2017 г., в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу РА № Р-16001616004604-091-001 от 27.02.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив. С РА на "Импулс-МС" АД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 500 лв. по фактура № 39/01.09.2015 г., издадена от "Дженджър 2001" ЕООД, за която органите по приходи сочат, че е с дата 29.06.2015 г. и с получател "Италмодалуче инжинеринг" ЕАД, а не "Импулс-МС" АД. В жалбата е посочено, че действително процесната фактура № 39 от 01.09.2015 г. не е издадена на "Импулс-МС" АД, а на друго лице, което принципно преклудира правото на приспадане на данъчен кредит, но в случая данъчния кредит определен за неправомерно упражнен в РА е сторниран в следващ данъчен период, м. 07. 2016 г. Това е видно от дневника за покупки по ЗДДС на "ИМПУЛС-МС" АД, за м. юли 2016 г., където на ред 25, разглежданата фактура е отразена със знак минус на данъчната основа и начислен ДДС. В жалбата са изложени подробни съображения относно липса на щета за бюджета. Иска се отмяна на решението на Административен съд-Пловдив в тази част. Представени са писмени доказателства. В с. з. касаторът се представлява от адв. Симеонов, който поддържа жалбата на "Импулс-МС" АД и оспорва жалбата на директора на Д "ОДОП" - Пловдив. Постъпила е и касационна жалба от директора на Д "ОДОП" - Пловдив. В касационната жалба са изложени подробни съображения, че решението на Административен съд - Пловдив е незаконосъобразно, в частта, в която е отменен РА № Р-16001616004604-091-001 от 27.02.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив. По делото е постъпило възражение от пълномощник на дирекция "ОДОП"-Пловдив, ведно с постъпили доказателства, срещу постъпила касационна жалба на "Импулс-МС" АД. Представена е и писмена защита от проц. представител на директора на Д "ОДОП"-Пловдив. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба на "Импулс –МС" АД за основателна за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Процесния РА е издаден в предвидена форма и от компетентен орган. Спор по този въпрос в оспорваното решение не е налице. Касаторът "Импулс – МС" АД е упражнил право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 500 лв. по фактура № 39 от 01.09.2015 г., издадена от "денджър 2001" ЕООД, за която органите по приходи сочат, че е с дата 29.06.2015 г. и с получател "Италмодалуче инжинеринг" ЕАД. Административен съд - Пловдив е посочил, че съгласно разпоредбата на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, това обстоятелство, само по себе си изключва извода, че въпросното право на приспадане на данъчен кредит е законосъобразно осъществено. Прието е, че в тази част РА е законосъобразен. Пред настоящия касационен състав са представени писмени доказателства, от които се установява, че данъчният кредит определен за неправомерен в РА е сторниран в следващ данъчен период м. 07. 2016 г. Това е видно от дневника за покупки по ЗДДС на "Импулс-МС" АД за м. 07. 2016 г. На ред 25 разглежданата фактура е отразена със знак минус на данъчната основа и начислен ДДС. Фактурата е отразена в дневника за покупки, като в полетата описващи стойности, са попълнени стойности равни по размер на съдържанието на съответните полета от дневника за периода, в който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит, но с противоположен знак. Така се установява, че фактура № 39/01.09.2015 г. издадена от "Дденжър 2001" ЕООД е данъчен документ неправилно отразен в Дневника за покупките на "Импулс-МС" АД, но грешката, ведно с неоснователно упражнено право на данъчен кредит е отстранена и щета на бюджета не е нанесена. Следователно правото на приспадане по процесната фактура не е упражнено, а е сторнирано, като неправилно упражнения данъчен кредит е възстановен, чрез посочването му в отчетния регистър по ЗДДС за следващ данъчен период. Определеното задължение в РА по повод отказано право на данъчен кредит води до повторно определяне на едно и също задължение вече начислено от самия жалбоподател, чрез сторниране на неправомерно упражнен данъчен кредит в дневника за покупки за м. 07. 2016 г., което налага отмяна на решението на Административен съд-Пловдив, в частта, в която жалбата на "Импулс-МС" АД, е отхвърлена, като неоснователна. По касационната жалба на директора на Д "ОДОП"-Пловдив, настоящата касационна инстанция намира следното: Най-общо се твърди, че неправилно е отказано право на приспадане на данъчен данъчен кредит по фактури издадени на "Импулс-МС" АД от "Дженджър 2001" ЕООД и "Виста –Г" ООД. За да не признае право на приспадане на данъчен кредит органът по приходите се е позовал на разпоредбата на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, в процесния случай наличие на основание по чл. 9 от ЗДДС. Решението на първоинстанционният съд е правилно. Правилно е прието, че от приетите в хода на ревизията доказателства и тези по делото се установява, че са налице договори с възложители-Община Правец, "ГБС-Пловдив" АД, "Строй Консулт Мениджмънт Груп" ЕАД, ведно с копия на протоколи обр. 19, в т. ч. КСС и експертизи, както и съответните фактури, договори за превъзлагане на "Дженджър 2001" ЕООД и "Виста –Г" ОО, строителни документи и счетоводни справки, придружени с нарочен опис, представените от доставчиците такива, допълнени с протоколи за приемане на СМР, трудови договори, разплащателни ведомости, командировъчни заповеди, товарителници, ежедневни отчети с конкретно посочен обект, машина, водач, обект, дата и часове работа, констатациите на вещите лица по приетите ССчЕ и СТЕ. Всички тези доказателства, както правилно е приел първоинстанционният съд сочат, че са осъществени фактурираните услуги в осъществяване на строителни услуги в обектите "Център за настаняване от семеен тип и Център за социална рехабилитация и интеграция, както и прилежащите им дворни места, находящи се в гр. Правец", "Защитено жилище в с. Ведраре, община Правец"; обект-склад "Миролио-Сливен; "Разширение на предприятие за преработка на мляко на "Тирбул" АД, гр. Сливен, Дестилерия за преработка на етерично маслени култури с Ръжена. Правилно е прието, че СМР са изпълнени на мястото на строителните обекти. В този смисъл е и приетата без оспорване СТЕ. Правилно е прието от първоинстанционния съд, че от приетите доказателства, подробно описани в решението се установява извод, че доставчиците "Денджър 2001" ЕООД и "Виста –Г" ООД са престирали конкретен резултат-визираните във фактурите СМР, съгласно представен договор и протокол обр. 19. Правилно съдът е приел и, че правилно е ползвано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 37 от 26.06.2015 г. с предмет "наем на техника" издадена от "ДЕНЖЪР 2001" ЕООД, отразена в дневника за покупки за д. п. м. 07. 2015 г. Представените от жалбоподателя и неговия доставчик "Денжър 2001" ЕООД за сключен договор за наем, касаещ подобен вид техника са били достатъчни съдът да приеме, че тази строителна техника е реално отдадена под наем и е използвана за извършване на СМР, предвидени в сключени от "Импулс-МС" АД договори. По отношение на твърденията на приходната администрация за липса на кадрова обезпеченост, предвид данните в попълнените протоколи обр. 19, ЗУТ и цитираната практика на СЕС, правилно първоинстанционният съд е приел, че в случая данъчният орган не се е позовал на наличие на данни, че въпросното данъчно задължено лице е знаело, или е трябвало да знае, че сделките са част от данъчна измама. В случая от събраните доказателства, вкл. СТЕ и ССчЕ се установява, както реално извършване на СМР от вида на фактурираните на ревизираното лице, така и предоставянето под наем на процесната строителна техника, предмет на част от доставките. Вещото лице по СТЕ след преглед на представените договори, приемо-предавателни протоколи е изготвило в табличен вид данните за всички фактури и съпътстващите ги документи. Относно обекти 1, 2, 3 в Община Правец е посочено, че са представени доказателства, както правилно е приел и първоинстанционния съд, че СМР в обектите са изпълнени. За трите обекта са представени договори, протоколи за двустранно отчитане на извършената работа, както между "Импулс-МС" АД и неговия възложител, така и между "Импулс-МС" АД и неговите двама процесни доставчици. И за трите обекта има издадени Удостоверения за въвеждане в експлоатация от Главния архитект на Община Правец, след като са съставени прот. Обр. 15 от всички участници в строителния процес. В сравнителна Таблица 4 вещото лице е отчело, че стойностите в лева на процесните фактури, отговарят на стойностите прот. обр. 19 за всеки обект и веки доставчик. Според вещото лице в обекти 4, 5, 6 видовете СМР са напълно еднакви към отразеното в договора от възложителя към "Импулс –МС" АД и от него към подизпълнителите /процесните доставчици/. Относно обект № 7 са налични две възлагателни писма, от които е видно, че видовете и количествата СМР, възложени от "Строй консулт мениджмънт груп" ЕАД /възложител/ на "Импулс –МС" АД съвпадат точно с видовете и количества СМР, възложени от жалбоподателя на процесния доставчик. От друга страна, както беше посочено между страните по процесните фактури са представени договори за услуга с механизация и за строително монтажни работи от "Денджър 2001" ЕООД и договори са СМР от "Виста-Г" ООД, приемо-предавателен протокол от 11.05.2015 г. към фактура с предмет "наем на техника", издадена от "Денджър 2001" ЕООД, а за приемане на уговорения резултат, съгласно приложенията към Договор за СМР, съответно Протоколи за извършени СМР от "Виста-Г" ООД, Протоколи за установяване завършването и заплащане на натурални видове строителни и монтажни работи от "Денжър 2001" ЕООД, и Протоколи обр. 19 от "Денжър 2001" ЕООД, банкови извлечения на направени плащания и споразумения и протоколи за прихващане на насрещни вземания и задължения. С оглед горното правилен е извода на първоинстанционния съд, че доставчикът е престирал конкретен резултат-СМР по договор, описан в процесните фактури, съгласно протокол обр. 19. С оглед горното правилно първоинстанционният съд е приел, че правилно е прието, че "Импулс-МС" АД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури от доставчици "Виста –Г" ООД и "Денджър 2001" ЕООД в размер на 155 257, 35 лв., ведно с прилежащи лихви. Следва да се има предвид, че въпросът относно документите, които уреждат предаването на строежа и строителната документация от строителя на инвеститора, вече не е законово уреден, но неговото прилагане продължава, ако инвеститорът и строителят държат на него. Той е желателен при уреждане на взаимоотношенията между възложителя и изпълнителя на видове СМР и се прилага въз основа на постигнатите между тях договорености. По същество протокол-акт 19 е документ, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство. Той е първичен счетоводен документ, но тъй като реквизитите му не са уредени нормативно, те се ограничават до тези, с които може еднозначно да се опише стопанската операция. На практика същият представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР, поради което и тъй като той изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, няма пречка да бъде прието, че протокола е пряко доказателство за реализиране доставката на строителна услуга и е непротивопоставим на косвените доказателства, от които се градят изводите на приходния орган Съгласно националния данъчен закон и константната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С - 285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. При доставките на услуги, данъчното събитие съгласно чл. 12 от ППЗДДС настъпва към момента на извършването им. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществени доставки на стоки и услуги. В тази насока в Решение от 6 септември 2012 г. по дело C-324/11, Съдът на ЕС се е произнесъл, че директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Съдът на ЕС е заключил, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В поставения за разглеждане случай са релевирани индиции, но не са ангажирани доказателства за данъчна измама, осъществена между контрагентите. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила, в частта, в която РА е отменен. В частта, в която жалбата срещу РА е отхвърлена решението следва да се отмени и да се постанови друго, с което да се отмени РА № Р-16001616004604-091-001 от 27.02.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, с който на "Импулс-МС" АД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 500 лв. по фактура № 39/01.09.2015 г., за която органите по приходи сочат, че е с дата 29.06.2015 г. и с получател "Италмодалуче инжинеринг" ЕАД, а не "Импулс-МС" АД, по изложени по-горе съображения в настоящото решение. По водене на делото пред настоящата инстанция "Импулс- МС" АД е направил искане за присъждане на разноски, и е представен списък, поради което с оглед изхода на спора, следва да му бъдат присъдени. С оглед на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ от АПК