Решение № 2656 от 14.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на А. Атанасов от гр. София чрез процесуалния си представител адв. Р. Милева срещу решение 6689/24.11.2020 г., постановено по адм. дело 7549/2019 г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата му против РА Р 22221018003500 091 001/05.02.2019 г., с който е ангажирана отговорността му по чл. 19, ал. 1 и 2 ДОПК за установени задължения на Сдружение Спортен клуб Пулс София за ДДС в размер на 1 780 739,93 лв. за данъчни периоди от 29.12.2015 г. до 30.09.2017 г. и за корпоративен данък за данъчен период от 01.1.2012 г. до 31.12.2016 г. в размер на 547 785,29 лв., потвърден с решение 850/20.05.2019 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП. Твърди се от касационния жалбоподател, че задълженията на сдружението са установени с два ревизионни акта РА Р 2222 17170 01367 091 001/15.03.2018 г. за задължения по ЗКПО, за който не се оспорва, че е влязъл в сила и РА Р 2222 17170 07805 091 001/21.05.2018 г., който според касатора не е влязъл в сила, частично е отменен от Административен съд София град с решение 3987/17.07.2020 г. по адм. дело 10588/2018 г. и е направил уточнение, че това решение е предмет на обжалване пред Върховния административен съд. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съодопроизводствените правила и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател твърди, че съдът не е обсъдил направените в жалбата възражения срещу обжалвания ревизионен акт, вкл. и относно нищожността на същия, а е възпроизведено е от съда решението на решаващия орган, с което е потвърден ревизионния акт дословно текста на стр. 11 до 20, като по този начин съдът не бил изразил собствени мотиви по жалбата, с която е бил сезиран. В противоречие с процесуалните правила според касатора съдът не е разгледал събраните доказателства, както установяващи нищожността на ревизионния акт, така и неговата материална незаконосъобразност. В тази връзка се сочи и оплакване, че съдът не е разгледал събраните в съдебното производство доказателства, които напълно изключват отговорността по чл. 19, ал.1 и 2 ДОПК, вкл. и изслушаната и неоспорена от ответника съдебно счетоводна експертиза, която е установила, че активите на главния длъжник са достатъчни за заплащане на всички негови публични задължения, поради което липсва първото и най важно условие за приложението на чл. 19, ал.1 и 2 ДОПК. Според касатора съдът не е отчел и липсата на доказана причинно следствена връзка, изисквана по чл. 19, ал.1 и 2 ДОПК между действията на лицето и невъзможността за събиране на задълженията на главния длъжник. Касационният жалбоподател се оплаква, че съдът не е обсъдил съдебно счетоводна експертиза, от която е установено, че имуществото на главния длъжник е достатъчно за погасяване на задълженията. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, вкл. и за нищожност на ревизионния акт, са развити в касационната жалба, която в голямата си част преповтаря установените по делото факти и обстоятелства. С касационната жалба са представени писмени доказателства. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт като незаконосъобразен или след отмяна на обжалваното решение, да се обяви нищожността на същия ревизионен акт. Претендира се присъждане на направените по делото разноски за държавна такса и депозит за вещо лице. По делото е депозирана писмена защита от адв. И. Николова, която в съдебно заседание поддържа касационната жалба. Изрично е посочено от процесуалния представител, че няма да представя доказателства за разноски за настоящата инстанция и не претендира такива. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Т. Попова, я оспорва и моли същата да бъде отхвърлена като неоснователна, а обжалваното решение да се остави в сила като правилно. Представени са писмени бележки по съществото на спора и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Прави се възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на касационния жалбоподател, ако такова се претендира. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила. Прокурорът е направил искане след постановяване на съдебното решение от настоящия съдебен състав, заверено копие от него да се изпрати служебно на Софийска градска прокуратура за внасяне на иск за закриване на сдружението и заличаването му от регистъра на юридическите лица с нестопанска цел. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на А. Атанасов срещу посочения по горе ревизионен акт, с който е ангажирана отговорността му по чл. 19, ал.1 и 2 ДОПК за задълженията на Сдружение Спортен клуб Пулс София за ДДС в размер на 1 780 739,93 лв. за данъчни периоди от 29.12.2015 г. до 30.092017 г. и за корпоративен данък за данъчен период от 01.1.2012 г. до 31.12.2016 г. в размер на 547 785,29 лв., първоинстанционният съд е приел, че с чл. 19, ал.1 и 2 ДОПК законодателят е уредил особена хипотеза на лична имуществена отговорност на трети лица управители, членове на органи на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължени лица по чл. 14, т.1 и 2 ДОПК, както и, че е установено, че жалбоподателят като орган на управление член на УС на сдружението и негов председател е знаел, че сдружението е прикривало търговска дейност и представянето й като дейност с нестопанска цел се цели укриването на данни от приходната администрация, от което пък следва изводът за умишлено поведение от страна на жалбоподателя. Този си извод съдът е подкрепил и с установеното от него, че А. Атанасов не може да не е знаел, че се касае за търговска дейност, доколкото преди това е управлявал дейността на Флорком ЕООД, идентична по съдържание, обекти и пр. с дейността на сдружението. Според съда Атанасов, създавайки сдружението е целял да се извършва дейност по предоставяне на услуги по търговски начин, но да се декларират като нестопански цели. Съдът е посочил в решението си, че налице в случая и причинно следствената връзка между укритите факти и обстоятелства и невъзможността да бъдат погасени задълженията на сдружението за корпоративен данък и ДДС. Съдът е посочил, че приходите от дейността, съответно извършените облагаеми доставки не са декларирани по надлежния ред и това е довело до непогасяването на задълженията на сдружението. Недобросъвестността на ревизираното лице съдът е обосновал с извършените плащания, с които са облагодетелствани, свързани със сдружението и с жалбоподателя лица. Според съда жалбоподателят няма как да не е бил наясно с факта, че срещу извършените плащания в полза на свързани лица, сдружението не е получило нищо, т.е. налице е прикрита търговска дейност, прикрита формално като дейност с нестопанска цел. Сочи се от съда, че Атанасов е сключил два договора за администриране и обработка на плащанията отново със свързани със сдружението лица Пулс Фитнес Финанс ЕООД и Пулс Бизнес клуб ООД., на които сдружението е едноличен собственик на капитала. Съдът е приел и, че целта на посочените договори е да се отклонят постъпленията от приходите в резултат на извършваната от сдружението търговска дейност, което е препятствало приходната администрация за събиране на вземанията на държавата, доколкото паричните средства не постъпват по сметка на главното задължено лице, а в чужда сметка, собственик на която е лице, свързано със сдружението. Направен е извод в обжалваното решение, че след като извършените облагаеми доставки не са декларирани, то и приходната администрация не е разполагала с изпълнително основание по чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК. Относно образуваното изпълнително производство по принудително изпълнение на задълженията на главния длъжник в общ размер от 2 844 975,91 лв., съдът е посочил, че са наложени обезпечителни мерки върху имуществото на длъжника сдружението, а именно: запор на банкови сметки и върху притежаваните от сдружението ценни книги, изпълнение върху съдържанието на банкова касета в Интернешънъл Асет Банк АД, за която е установено, че в нея няма налични вещи и е прието, че задълженията на сдружението са трудно събираеми. Въз основа на изложеното в обжалваното решение съдът е приел, че е изпълнен целият фактически състав на чл. 19, ал.1 ДОПК. Обжалваното решение е неправилно. Относно оплакването, че съдът не се е произнесъл по възражението за нищожност на ревизионния акт: Производството за образуване на ревизия за ангажиране отговорността по чл. 19 ДОПК на А. Атанасов председател на Управителния съвет, е започнало със заповед за възлагане на ревизията (ЗВР) Р 22221018003500 021 001/15.06.2018 г., издадена от В. Владимирова, заместник на Ф. Йоневска и двете на длъжност началник сектор Ревизии при дирекция Контрол, оправомощени със заповед РД 01 -803/07.06.2017 г. на директора на ТД на НАП на основание чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК. Тази заповед е връчена на А. Атанасов на 29.06.2018 г., т.е. от тази дата е поставено началото на ревизионното производство за отговорността му по чл. 19 ДОПК. В посочената заповед по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК наистина е отразено, че Ф. Йоневска при отсъствието й, ще бъзе замествана от Р. Якимов, но видно от представения по делото регистър на заповедите за отпуски на длъжностни лица от дирекцията, за периода от 14.06.2018 г. от 15.06.2018 г. Р. Якимов е бил в разрешен платен отпуск на основание чл. 56, ал.1 от Закона за държавния служител (ЗДСл.) и затова е издадена заповед 6898/05.06.2018 г. По делото се намира и заповед РД 84 2200 673/11.06.2018 г., с която зам. директора на ТД на НАП гр. София на основание чл. 84, ал. 2 ЗДСл. е наредил В. Владимирова да замества Ф. Йоневска за времето от 11.06.2018 г. до 15.06.2018 г. включително, което обосновава изрично издаване на тази заповед извън приетото в заповедта по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК на директора на ТД на НАП гр. София В същото време цитираната в т.нар от процесуалния представител на приходната администрация регистър на отпуските, от него не се установява кой е издал заповедта за разрешаване на платен отпуск на Р. Якимов с оглед разпоредбата на чл. 57, ал. 2 ЗДСл, нито тази заповед е представена като доказателства по делото за да може да се обоснове издаването на изрична заповед за заместване на Ф. Йоневска от В. Владимирова извън установеното посочване на титулярите и техните заместници на органите, които могат да издават заповеди за възлагане на ревизии със заповедта на директора на ТД на НАП гр. РД 01 -803/07.06.2017 г. на основание чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК. Първоинстанционният съд е приел като доказателства по делото регистъра на отпуските, но не е изискал от ответника по делото да представи заповедта за разрешен отпуск на Р. Якимов, който в отсъствие на титуляра Ф. Йоневска, я замества съгласно заповедта от 07.06.2017 г. При липса на тази заповед, не може да се обоснове, че въпреки че В. Владимирова е издала първоначално заповедта за възлагане на ревизията, тя не е участвала в издаването на ревизионния акт, а вместо това като един от издателите му е Ф. Йоневска и, че последната не е могла да бъде заместена от Р. Якимов, който фигурира в заповедта по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК. В настоящето касационно производство ответникът представи болничен лист за Ф. Йоневска, от който се установява ползване на болничен отпуск от нея за период от 11.06.2018 г. до 13.07.2018 г. Както вече се посочи при липса на заповедта на Р. Якимов за ползване на разрешен платен отпуск за 14.06.2018 г. и 15.06.2018 г., не може да се приеме, че същият е бил в невъзможност да замести титуляра фиданка Йоневска, което е наложило издаването на заповед за заместването й от В. Владимирова, въпреки заповедта на директора на ТД на НАП по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК, в която са посочени длъжностните лица титуляри като органи, които могат да възлагат ревизии, респ. техните заместници при отсъствието им. Първоинстанционният съд се е произнесъл по съществото на спора, но не е обсъдил възражението на процесуалния представител на жалбоподателя (касационен жалбоподател в настоящата съдебна инстанция) за нищожност на ревизионния акт, не е проявил никаква активност при събиране на доказателства за това, не е дал и конкретни указания на приходната администрация какви доказателства да представя по повод на това възражение, поради което е постановил решението си без да попълни делото и да обсъди конкретно направеното възражение на жалбоподателя, че ревизионния акт е нищожен. При така установеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция не може да се произнесе по съществото на спора, поради което обжалваното решение като неправилно, следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т.1 АПК следва делото да се върне на същия съд за разглеждането му от друг съдебен състав, който да обсъди възражението на А. Атанасов за нищожността на ревизионния акт. За целта съдът следва да задължи ответника да представи липсващата заповед в административната преписка, посочена по горе - 6898/05.06.2018 г., за да установи кой е издателя на тази заповед при съобразяване разпоредбите на чл. 56 във връзка с чл. 57 ЗДСл, като в тази връзка да се извърши обективна преценка дали е следвало да се издава изрична заповед от директора на ТД на НАП за заместването на Ф. Йоневска от В. Владимирова извън заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК РД 01 -803/07.06.2017 г. и едва след като се попълни в цялост административната преписка, съдът да се произнесе по валидността на ревизионния акт предвид направеното изрично възражение от жалбоподателя и ако установи, че ревизионният акт е валиден, едва тогава да постанови решението си по съществото на спора. С оглед изхода на делото на основание чл. 226, ал. 3 настоящият съдебен състав на касационната инстанция не се произнася по исканията за разноски на страните, а това следва да направи първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото с оглед изхода на правния спор, да се произнесе и по разноските, направени пред настоящата съдебна инстанция. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение