Решение № 15683 от 19.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4895/2017 г.

Решение № 15683 от 19.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4895/2017 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 186, ал. 4 ЗДДС. Образувано е по касационната жалба на сдружение "Българска републиканска федерация по кинология" /"БРФК"/ със седалище и адрес на управление: гр. С., бул. "В." ..№..., подадена чрез процесуалния му представител адв. Николов, против решение № 491/21.03.2017 г. на Административен съд - В., постановено по адм. д. № 2160/2016 г., с което е отхвърлена жалбата на сдружението против заповед за налагане на принудителна административна мярка № 16-199716/30.06.2016 г., издадена от зам. директора на ТД на НАП - В.. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени оспорената заповед и да се присъдят на жалбоподателя направените разноски за двете съдебни производства. Ответникът по касационната жалба - зам. директор на ТД на НАП - В. - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Николова по съображения, изложени в писмено становище, депозирано по реда на чл. 163, ал. 2 вр. чл. 228 АПК, и заявява искане да бъде отхвърлена касационната жалба против решението на административния съд. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е била заповед за налагане на принудителна административна мярка № 16-199716/30.06.2016 г., издадена от зам. директора на ТД на НАП - В.. Със същата на основание чл. 23 ЗАНН вр. чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "б" и чл. 187, ал. 1 ЗДДС на сдружение "БРФК" е наложена принудителна административна мярка /ПАМ/ запечатване на обект - импровизиран офис на киноложка изложба "BLACK SEA WINNER 2016", находящ се във външна открита беседка, разположена на тревна площадка в комплекс "Drujba bay garden" - с. К., и забрана на достъпа до него за срок от 15 календарни дни. Изложени са мотиви за това, че сдружението не е изпълнило задължението си по чл. 118, ал. 1 ЗДДС, изискващ от всяко регистрирано или нерегистрирано лице по този закон да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство, независимо дали е поискан друг данъчен документ, както и задълженията си по чл. 7, ал. 1 вр. чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на министъра на финансите да монтира, въведе в експлоатация и използва регистрирани в НАП ФУ/ИАСУТД от датата на започване на дейността на обекта. Първоинстанционния съд е приел, че всеки от участниците е дарил на сдружението сума, срещу която е придобил право на участие, с което е заобиколено плащането на такса срещу ползвана услуга. В конкретния случай е налице постигнат стойностно оценим резултат в имуществената сфера на получателя - допускане до участие в киноложката изложба, от което следва, че жалбоподателят е предоставял услуга срещу възнаграждение и е осъществявал независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 ЗДДС, т. е. е данъчно задължено лице, подчинено на цитираните в оспорената заповед разпоредби на ЗДДС и Наредба № Н-18/2006 г. Мястото на дейността, според съда, е търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 ДР ЗДДС, тъй като определящ е не видът му, а обстоятелството, че там се извършват услугите. По така изложените мотиви административният съд е преценил заповедта за налагане на ПАМ като материално законосъобразна. Настоящата касационна инстанция преценява като неправилни изводите на първостепенния съд, поради следното: Заповед № 16-199716/30.06.2016 г. за налагане на ПАМ е издадена от компетентен орган - зам. директора на ТД на НАП - В., на когото това правомощие е възложено от изп. директор на НАП със заповед № ЗЦУ - 1582/23.12.2015 г. на основание чл. 10, ал. 1, т. 1 ЗНАП. Видно от мотивите на същата и от протокол за извършена проверка № 0187448/14.06.2016 г. на посочената дата органите по приходите при ТД на НАП - В. са извършили проверка на киноложка изложба "BLACK SEA WINNER 2016", организирана на тревна площадка в комплекс "Drujba bay garden" - с. К.. Теренът е бил предоставен за безвъзмездно ползване от "Ефект-3" ООД на "Вокс БГ" ЕООД за периода 13.06.2016 г. - 19.06.2016 г. съгласно споразумение от 10.06.2016 г., съдържащо се в административната преписка на л. 65. Според протокол от заседание на Управителния съвет на Сдружение "БРФК", проведено на 06.06.2016 г. /л. 66 от административната преписка/, организирането и провеждането на изложбата е възложено на "Вокс БГ" ЕООД. Обявени са такси за участие - за български граждани - 2 лева, а за чужденци - 2 евро. Таксите се регистрират чрез ЕКАФП № ВТ 047857, регистриран с изградена дистанционна връзка с НАП на "Вокс БГ" ЕООД. За участие на 14.06.2016 г. са се регистрирали 32 участника и те са заплатили такси в общ размер 64 лв., отчетени във ФУ на "Вокс БГ" ЕООД. От общо 32 участника 23 са платили на сдружение "БРФК" суми като дарения в общ размер 1077 евро и 1141 лева, за което са съставени и подписани 23 договора за дарение, приложени по делото. Според констатациите на органите по приходите участието на кучетата в изложбата става след внасяне на определените на сайта на сдружение "БРФК" суми /такси и дарения/, чийто размер се определя според собственика, породата на кучето, потомство, клас, брой изложби, на които участва, и т. н. При тези фактически констатации, органите по приходите са приели, че сдружението не е изпълнило задължението си да монтира, въведе в експлоатация и използва в обекта ФУ, регистрирано в компетентната ТД на НАП, с което е нарушило реда и начина за въвеждане в експлоатация и регистрация на фискално устройство - нарушение по чл. 7, ал. 1 и чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ, вр. чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, за което е съставен АУАН. Първият спорен въпрос, както е посочил и административният съд в мотивите на своето решение, е за това извършило ли е сдружение "БРФК" нарушението по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "б" ЗДДС, а именно на реда за въвеждане в експлоатация и регистрация на фискално устройство. Съгласно чл. 7, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. задължение да монтират, въведат в експлоатация и използват регистрирани в НАП ФУ/ИАСУТД имат лицата по чл. 118, ал. 1 ЗДДС и чл. 3, ал. 1 от цитираната наредба, а именно извършващи продажби на стоки или услуги в или от търговски обект. Според легалната дефиниция в § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС - търговски обект е всяко място, помещение или съоръжение (например: маси, сергии и други подобни) на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо че помещението или съоръжението може да служи същевременно и за други цели (например: офис, жилище или други подобни), да е част от притежаван недвижим имот (например: гараж, мазе, стая или други подобни) или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби. Безспорно, външната беседка, разположена на тревната площадка в комплекс "Drujba bay garden" - с. К., където се е провеждала киноложката изложба, и в която упълномощено от името на представляващия "Вокс БГ" ЕООД лице е събирало таксите за участие, а работещо по трудов договор със сдружение "БРФК" друго лице е приемало суми под формата на дарение, е търговски обект по смисъла на законовата дефиниция. Според приетото от СЕО в т. 20 от неговото решение от 17 септември 2002 г. по дело С-498/99 г., Town & C. F. L., общоприето е, че когато се организира състезание, съществува реципрочно изпълнение, в смисъла на решението по дело Tolsma между организатора на състезанието и състезателите и възнаграждението, получено от организатора под формата на вносни такси, съставлява стойност, давана в замяна на услугата която той доставя на състезателите. В тази връзка неоснователен е доводът на касатора, че тъй като сдружението е юридическо лице, регистрирано по Закона за юридическите лица с нестопанска цел, то не може да осъществява и не осъществява независима икономическа дейност, не реализира приходи от продажби на услуги и няма задължение да регистрира и отчита продажби по реда на ЗДДС и Наредба № Н-18/2006 г. Според определението в чл. 3, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС, точно транспониращи чл. 9 от Директива 2006/112/ЕС, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея, а независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги с цел получаване на доход без изключенията, изброени в същия законов текст. Според т. 22 от решението на СЕС от 2 юни 2016 г. по дело C-263/15, L. M. N. Kft.: "Анализът на понятията "доставка на стоки" и "доставка на услуги" показва, че тези понятия, които определят отчасти сделките, подлежащи на облагане по силата на Директива 2006/112, имат обективен характер и че те се прилагат независимо от целите и резултатите на съответните сделки (вж. в този смисъл решение от 12 януари 2006 г., Optigen и др., C-354/03, C-355/03 и C-484/03). Според т. 49 от същото решение същественото е дали в качеството си на насрещна престация размерът на таксата, която е или трябва да бъде получена, може да охарактеризира наличието на пряка връзка между доставките на услуги, които са или трябва да бъдат извършени, и посочената насрещна престация и оттук Ч възмездния характер на доставките на услуги. Това, че дейността се осъществява от дружество, създадено с нестопанска цел, не е пречка да се приеме, че тя има икономически характер, стига да не се осъществява безвъзмездно и от нея да се реализира доход /без да е необходимо да се осъществява с цел реализиране на печалба. /т. 27 от решение на СЕС по дело С-49/07, т. 29 и т. 30 от решение на СЕС по дело С-301/14, т. 35 от решение на СЕС по дело C-263/15/. Изложеното по-горе налага разрешаването на основния спорен по делото въпрос, а именно дали получените от сдружение "БРФК" суми под формата на дарение представляват такси за участие в киноложката изложба. От съдържащите се в преписката договори за дарение това обстоятелство не се установява. Макар издателят на акта да твърди, че участието на кучетата в изложбата става след внасяне на определените на сайта на сдружение "БРФК" суми /такси и дарения/, чийто размер се определя според собственика, породата на кучето, потомство, клас, брой изложби, на които участва, и т. н., това негово твърдение не е доказано. Обявлението за условията за участие и дължимите суми не е представено по делото. Съдът не е уведомил страните по реда на чл. 155 ГПК, че на сайта на сдружението е публикувано такова обявление със съответното съдържание и няма констатации за това, че действително тази информация е общоизвестна. С определение, четено в открито съдебно заседание, проведено на 07.12.2016 г., съдът е дал конкретни указания на ответника по делото, че е негова тежестта да докаже, че сдружението "БРФК" е извършило продажби на услуги, срещу които е получило възнаграждение под формата на такси, прикрити като дарения. Този факт обаче не е доказан от органа по приходите, а именно върху него съгласно чл. 170, ал. 1 АПК е доказателствената тежест за доказване на фактическите основания за издаване на акта. Тезата на съда, че даренията са такси за участие, които се плащат от всички регистрирани участници, се опровергава и от установеното от органите по приходите при извършената, проверка, че за участие за този ден 14.06.2016 г. са се регистрирали общо 32 участника, договори за дарения са сключени с 23 от тях. Налице са и други основания за материалната незаконосъобразност на оспорения акт. Субект на нарушението по чл. 7 от Наредбата, респ. на ПАМ по чл. 186 от ЗДДС е лицето, осъществяващо дейност в търговския обект. По аргумент на чл. 187, ал. 1, предл. последно ЗДДС мярката по чл. 186, ал. 1 ЗДДС "запечатване на търговския обект" и забраната на достъпа до него по чл. 187, ал. 1 се прилагат за обекта, в който са установени нарушенията. В случая обаче към момента на налагането на ПАМ обектът, по отношение на който е наложена тя, вече не функционира като търговски обект, тъй като заповедта е издадена на 30.06.2016 г., разпоредено е фактически запечатването да бъде извършено след 7 календарни дни, а киноложката изложба е закрита на 19.06.2016 г., с оглед на което се налага изводът, че ПАМ е наложена в противоречие с изискването на чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 ЗДДС. П. това тя не може да изпълни и законово предвидените цели, за които се налага, а именно, целите, посочени в чл. 22 ЗАНН - предотвратяване и преустановяване на административните нарушения и отстраняване на вредните последици от тях. Така изложените съображения обосновават извод за неправилност на оспореното първоинстанционно решение, поради неправилно приложение на материалния закон. Поради това същото следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по същественото на спора, с което да се отмени заповедта за налагане на ПАМ. Налице са някои от твърдените от касатора процесуални нарушения като това, свързано с непризоваването на свидетеля за с. з. на 15.02.2017 г. и отмяната в същото съдебно заседание на разпореждането, с което е допуснат разпит на свидетеля, както и необсъждане на всички доводи на жалбоподателя. Същите обаче не представляват съществени процесуални нарушения, налагащи отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия първоинстанционен съд, тъй като делото е изяснено от фактическа страна, а разпитът на свидетеля е бил допуснат по искане на жалбоподателя за установяване на факти, по отношение на които доказателствената тежест е на ответника, и както беше посочено по-горе за това от съда са дадени конкретни указания. При този изход на спора основателна е претенцията на жалбоподателя за присъждане на разноските, направени от него за двете съдебни производства, представляващи адвокатско възнаграждение и платени държавни такси. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, предложение последно вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение