Решение № 5469 от 11.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12834/2019 г.

Решение № 5469 от 11.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12834/2019 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от М. Гарибова, срещу решение № 4875 от 11.07.2019 г. по адм. дело № 11301/2016 г. по описа на Административния съд – София-град /АССГ/, в частта, в която е отхвърлена жалбата й срещу РА № 2001301534/10.10.2013 г. на ТД на НАП – София и в частта, в която е осъдена да заплати разноски. В касационната жалба се твърди, че обжалваното решение е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано, което съставлява отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Направено е възражение за изтекла погасителна давност. По подробни изложени в жалбата съображения касаторът иска жалбата да бъде уважена, оспорения РА да бъде отменен и да му се присъдят направените по делото разноски за двете инстанции. С определение № 1361 от 28.01.2020 г. по адм. дело № 7598/2019 г. по описа на Върховния административен съд е отменено определението от съдебно заседание на 12.11.2019 г. по адм. д. № 7598/2019 г. на Върховния административен съд за изясняване на делото и даване ход по същество и е присъединено адм. д. № 7598/2019 г. на Върховния административен съд към адм. д. № 12834/2019 г. на Върховния административен съд, VIIІ отделение, за разглеждане в общо производство и постановяване на общо решение по двете дела. Адм. д. № 7598/2019 г. на Върховния административен съд е било образувано по жалба, подадена от М. Гарибова, срещу решение № 1604/11.03.2019 г. по адм. д. № 8954/2018 г. на АССГ, с което е отхвърлена жалбата й против РА за поправка на РА № П-22221015178762-003-01/28.10.2016 г. на ТД на НАП-София. Ответникът - директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. София при ЦУ на НАП, чрез юрск. Кръстева оспорва основателността и на двете касационни жалби. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на обжалваните решения на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Двете касационни жалби са допустими, тъй като са предявени от страна по делото и в срок. Делото е във фаза на втора касация. С решение № 11919 от 07.11.2016 г. по адм. дело № 6947/2015 г. по описа на Върховния административен съд е отменено решение № 2179/31.03.2015 г. по адм. дело № 1009/2014 г. по описа на АССГ и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд, при спазване на указанията с дадени в мотивите на решението. С обжалваното решение № 4875 от 11.07.2019 г. по адм. дело № 11301/2016 г. Административен съд - София-град е отменил РА № 2001301534/10.10.2013 г. на ТД на НАП – София, в частта потвърдена с решение № 32/09.01.2014 г., издадено от директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. София, в оспорената му част за установените задължения за данък по чл. 35 от Закона за облагане доходите на физическите лица (отм.); за период 01.01.2006 г. – 31.12.2006 г. в размер на 538, 70 лв. и лихва в размер на 408, 68 лв., както и в оспорената му част за установените задължения за данък върху доходите на физическите лица за период 01.01.2007 г. – 31.12.2007 г. в размер на 18 011, 49 лв. и лихва в размер на 10 911, 19 лв., поради изтекла давност по чл. 171, ал. 2 от ДОПК и е отхвърлил жалбата на М. Гарибова срещу РА в останалата му част за установените задължения за данък върху доходите по ЗДДФЛ за съответните периоди от 2008 г. в размер на 14 132, 32 лв. и лихва от 6 462, 14 лв. и за 2009 г. в размер на 8 310, 82 лв. и лихва в размер на 2 875, 44 лв., като неоснователна. Решението на АССГ в частта, в която е отменен РА, е влязло в сила като необжалвано и не е предмет на настоящото касационно производство. С решение № 1604/11.03.2019 г. по адм. д. № 8954/2018 г. АССГ е отхвърлил жалбата на М. Гарибова срещу РА за поправка на РА № П-22221015178762-003-01/28.10.2016 г. на ТД на НАП-София, с който е поправен РА № 2001301534/10.10.2013 г. на ТД на НАП – София. По касационната жалба срещу решение № 4875 от 11.07.2019 г. по адм. дело № 11301/2016 г. по описа на АССГ: Преди да разгледа жалбата по същество относно прилагането на материалния закон, настоящият състав на ВАС счита, че следва да бъде разгледано направеното възражение от М. Гарибова за изтичане на 10-годишния давностен срок за погасяване на установените с обжалвания РА публични вземания по ЗДДФЛ за 2008 г. и 2009 г. съобразно разпоредбата на чл. 171, ал. 2 ДОПК. В тази правна норма е уреден институтът на погасителната давност, който е материалноправен, независимо че нормите се намират в процесуален закон. Поначало данъчните задължения стават изискуеми с настъпването на падежа за плащането им, а не с издаването на ревизионния акт за установяването им, който има само констативни функции по отношение на вече възникнало по силата на закона данъчно задължение. Ако е изтекъл давностният срок, то следва да се приеме, че се е погасило самото публично задължение, какъвто ясен смисъл има разпоредбата на чл. 171, ал. 2 от ДОПК. В този случай съдът не е длъжен да изследва дали установените с ревизионния акт задължения са законосъобразни или не, тъй като и в двата случая ревизионния акт трябва да бъде отменен поради изтекла давност. Предмет на неотменената част от РА са задължения по ЗДДФЛ за данъчни периоди 2008 и 2009 г. С оглед на изложеното срокът по чл. 171, ал. 2 от ДОПК за данъка върху доходите за 2008 г. е изтекъл на 01.01.2020 г. В случая, началото на давностния срок е 01.01.2010 г., като към 01.01.2020 г. абсолютната давност за публичните вземания, установени в процесния ревизионен акт за 2008 г. е изтекла, което е самостоятелно основание да се приеме, че в тази му част РА следва да се отмени. Срокът по чл. 171, ал. 2 от ДОПК за данъка върху доходите за 2009 г. не е изтекъл към 01.01.2020 г. и към днешна дата. Не са налице основанията да се приложи чл. 171, ал. 1 от ДОПК. Решението в частта в която е отхвърлена жалбата против РА в частта за данъчните задължения по ЗДДФЛ за данъчен период 2008 г. е правилно, но подлежи на отмяна поради основателност на възражението за абсолютна погасителна давност, като вместо него следва да се постанови отмяна на РА в същата част. Касационната жалба в частта на установените данъчни задължения по ЗДДФЛ за 2009 г. в РА е неоснователна. В хода на първоинстанционното производство съдът е спазил указанията, дадени с отменителното решение на ВАС. В изпълнение на указанията на ВАС за изясняване на делото от фактическа страна във връзка със спорните факти, представляващи фактическо основание за наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК и за преминаване към облагане по реда на чл. 122 от ДОПК, с определение на съда е назначена допълнителна съдебно счетоводна експертиза. Експертизата е извършила проверка в счетоводството и служебния архив на ЧСИ. Процесната ревизия е проведена по реда на чл. 122 от ДОПК предвид наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 от същия кодекс. Правилен е изводът на съда, че водената счетоводна отчетност не е редовна – само част от постъпленията с ПКО са обвързани с постъпленията по сметката по чл. 79 от ЗЧСИ, като за сумата от 2 367 234, 90 лв. допълнителната експертиза не е открила данни, както в материалите по делото, така и в допълнително представените й документи за извършено плащане или теглене по банков път от жалбоподателката. Движенията по специалната банкова сметка в лева с IBAN BG83 BUIB98881095457202 в "СИ банк" АД са с частично посочване на номер на изпълнителното дело, а за получаваните суми по специалната сметка с IBAN BG13 BUIB98881095457201 липсва посочване на номер на изпълнителното дело. Налице е основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК и само то, предвид алтернативно установения характер на предпоставките по чл. 122, ал. 1 ДОПК, е достатъчно за извършване на ревизия и облагане по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, за което приходните органи са предприели съответните действия, спазвайки изискуемите нормативно установени процесуални правила за това. При изчерпателно посочените предпоставки на чл. 122, ал. 1 от ДОПК е невъзможно да се определи данъчната основа по друг начин освен, чрез анализ на обстоятелствата визирани в ал. 2 на същата разпоредба, което е в съответствие с разпоредбата на чл. 273 от Директивата за ДДС и установените в него условия държавите членки да предвидят други задължения, за да предотвратят данъчни измами. Правилно извършената от ревизиращия орган по приходите проверка е завършила с констатациите, че е налице основание на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, поради което данъчната основа за облагане за ревизирания период правилно е определена по реда на чл. 122 от ДОПК. Правилен е изводът на съда, че за твърдението, че теглените от М. Гарибова суми от специалната й сметка са принадлежали на взискатели по изпълнителни дела, не са представени безспорни доказателства, че действително съответните суми са изплатени на конкретни взискатели – физически или юридически лица по конкретни изпълнителни дела. Решението в частта, в която е отхвърлена жалбата против РА в частта за данъчните задължения по ЗДДФЛ за данъчен период 2009 г., е правилно и следва да се остави в сила. По касационната жалба срещу решение № 1604/11.03.2019 г. по адм. д. № 8954/2018 г. на АССГ: Касационната жалба е неоснователна. РАПРА № П-22221015178762-003-01/28.10.2016 г. е издаден въз основа на Решение № 1044/15.07.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП" София, с което е отменен като незаконосъобразен РАПРА № П-22221015082400-003-01/13.05.2015 г. за поправена очевидна фактическа грешка в РА № 2001301534/10.10.2013 г., като грешката се състояла в това, че в РА № 2001301534/10.10.2013 г. декларираните от М. Гарибова задължения по ЗОДФЛ (отм.); за 2004 г. и 2005 г., надлежно посочени в подадените от нея годишни данъчни декларации, не били отразени в таблици 1 и 3 на РА, колоната "Декларирана/начислена сума от ревизираното лице". За периодите от 2006 г. до 2009 г. не са били извършени поправки и не са променени установените с ревизионния акт задължения. Правилно е приел съдът, че наличието на очевидна фактическа грешка в таблица 1 и 3 на РА № 2001301534/10.10.2013 г., поправен с РАПРА № П-22221015082400-003-01/13.05.2015 г., е било констатирано още в производството по издаване на посочения РАПРА, както и в Решение № 1044/15.07.2015 г. на директора на дирекция ОДОП София, като както правилно са констатирали органите по приходите с извършената поправка не се променят установените с ревизионния акт задължения, а единствено се постига ясно изразяване на действително формираната воля на административния орган. Видно от разпоредителната част на ревизионен акт за поправка на ревизионен акт /РАПРА/ № П-22221015178762-003-01 от 28.10.2016 г. е поправен РА № 2001301534/10.10.2013 г. от в посочения смисъл, а именно: в таблица 1 и 3 на РА, където декларираните от жалбоподателката задължения по ЗОДФЛ (отм.); за 2004 г. и 2005 г., надлежно посочени в подадените от нея годишни данъчни декларации, не са били отразени в таблици 1 и 3 на РА, колоната "Декларирана/начислена сума от ревизираното лице". Правилно е приел съдът, че след като е установено наличие на очевидно фактическо несъответствие между констативна и разпоредителна част на РА и не е налице определяне на ново и различно задължение, в сравнение с определеното с РА № 2001301534/10.10.2013 г., то оспореният ревизионен акт № П-22221015178762-003-01/28.10.2016 г. за поправка на ревизионен акт се явява законосъобразен. С оглед на горното решение № 1604/11.03.2019 г. по адм. д. № 8954/2018 г. на Административния съд - София-град следва да бъде оставено в сила. Разноски: Искането на касатора за присъждане на разноски за първоинстанционното производство е неоснователно, тъй като възражението за изтекла давност за установените задължения за 2008 г. е направено с касационната жалба и не са били налице предпоставките за уважаването му от първоинстанционния съд. Искането за присъждане на разноски за касационното производство е основателно - съразмерно на размера на уважената жалба, или за 168 лв., заплатени за държавна такса. Ответникът по касация също претендира заплащане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационна съдебна инстанция, което му се дължи съразмерно на материалния интерес на отхвърлената жалба, изчислена по правилата на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 към ЗА, приложима на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и на основание чл. 8, ал. 3 от същата наредба досежно присъединеното дело, или общо в размер на 1366 лв. По компенсация на вземанията, в тежест на касатора следва да се присъди сума в размер на 1198 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,