Решение № 12659 от 25.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13868/2014 г.

Решение № 12659 от 25.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13868/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Вига" ООД със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, ул. "Георги Бенев" № 5, срещу решение № 1928 от 01.09.2014 г. на Административен съд (АС) гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 3982/2012 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 161202628 от 12.09.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение № 1480 от 29.11.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (сега "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - ОДОП) гр. Пловдив. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението поради неправилно приложение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че са налице законовите предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит (ДК) по доставки, извършени от "Ремаг-1" ЕООД и "Коимпекс" ЕООД, за което били представени надлежни доказателства - фактури, отчетни регистри по ЗДДС, договори, приемо-предавателни протоколи, разплащане. Поддържа, че е изпълнител на обществени поръчки с възложители "ЕВН България Електроразпределение" ЕАД и Медицински университет гр. Пловдив, във връзка с които процедури били наети подизпълнителите. Установена била последващата реализация на стоките и услугите. Посочва, че на доставчиците са издадени РА, в които не са направени корекции на начисления ДДС. Счита за направени в нарушение на принципа по чл. 4, ал. 1, т. 4 ЗСч. изводите на РА за наличие на основание по чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) и чл. 26, т. 2 ЗКПО за липса на документална обоснованост на разходи по фактури за 2006 г. и 2007 г., поради което неправилно било извършено увеличение на финансовия резултат с тях. Претендира съда да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение и по същество на спора да отмени РА, като му присъди направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив оспорва жалбата чрез юрк. Калева. Претендира юрисконсултско възнаграждение в хипотезата на чл. 161, ал. 3 ДОПК. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения пред административния съд РА № 161202628 от 12.09.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, на касатора "Вига" ООД не е признат данъчен кредит (ДК) по ЗДДС в размер на 13 957.00 лв. и лихви в размер на 6190.70 лв. и е установен корпоративен данък за 2006 г. и 2007 г. съответно в размер на 10 283.55 лв. и 1 020.00 лв. с прилежащи лихви, лихви за просрочени авансови вноски, както и лихви за невнесени в срок декларирани данъци по чл. 36 ЗКПО (отм.) и чл. 204 ЗКПО. За да откажат право на ДК по фактурите, издадени от "Ремаг-1" ЕООД ревизиращите органи са приели, че липсват доказателства за реално изпълнение на строително-монтажни работи (СМР), тъй като договорът с подизпълнителя "Ремаг-1" ЕООД бил сключен преди договора с възложителя "ЕВН България Електроразпределение" ЕАД. Посочено е, че съгласно приемо-предавателните документи с подизпълнителя се предават в повече ел. табла в сравнение с предадените на възложителя, които несъответствия, както и извършена ревизия на "Ремаг-1" ЕООД по чл. 122 ДОПК и наличието само на един работник на длъжност "технически секретар" мотивирали извод за липса на реални доставки по смисъла на чл. 9 ЗДДС, а работите били изпълнени със собствен ресурс на "Вига" ООД. По отношение на доставчика "Коимпекс" ЕООД е прието, че не са договорени конкретни видове и обеми СМР, поради което няма данни какво точно е извършил подизпълнителят. В частта по ЗКПО в резултат на преобразуване на финансовия резултат по чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) и чл. 26, т. 2, вр. чл. 10 ЗКПО с разходи по фактури, издадени от "С и М 2000" ЕООД, "Рафид-Импекс" ЕООД и "Ремаг" ЕООД, предмет на отказано право на ДК с предходен РА № 160900503 от 16.07.2009 г. са установени задължения за КД за 2006 г. в размер на 10 283.55 лв. и за 2007 г. в размер на 1020.00 лв. поради липса на данни предметът на сделките реално да е предаден на получателя "Вига" ООД. За да отхвърли оспорването административният съд е приел за недоказано извършването на реални доставки на услуги поради противоречия в съставените писмени доказателства. Приел е, че назначените в хода на съдебното производство съдебно-счетоводна (ССЕ) и съдебно-техническа (СТЕ) експертизи потвърждават доводите в оспорения РА, че ревизираното лице (РЛ) е имало технически и трудов ресурс да извърши услугите, предмет на фактурите, и не е било нужно да наема подизпълнители. Приел е представените от РЛ доказателства в хода на съдебното производство за съставени за целите на процеса и не ги е кредитирал. Възприел е доводите на ревизиращите органи за наличие на основания по чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) и чл. 26, т. 2, вр. чл. 10 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат на дружество за 2006 г. и 2007 г. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания съдържат основно доводи относно реалността на доставките по спорните фактури, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. В хода на първоинстанционното производство са събрани относимите доказателства за изясняване на спора от фактическа страна. При правилно установена фактическа обстановка съдът е формирал законосъобразни правни изводи относно спорните материалноправни въпроси. Не съответстват на събраните по делото доказателства касационните доводи за наличие на реални доставки на строителни услуги. Представени са еднотипни договори за услуги от 21.04.2008 г. и от 01.09.2008 г. с "Ремаг 1" ЕООД, които не съдържат никаква конкретизация относно предмет - вид и количество на строителната услуга, обект, на който ще се изпълняват, срок за изпълнение, размер на договорната цена. Липсват данни за допълнително съгласуване на предмета на услугите съгласно чл. 6 от договорите, нито данни как е определен размерът на възнаграждението. Договорено е изпълнение на външно ел. захранване до сграда "Теоретични катедри" при МУ гр. Пловдив, но от представените договори с възложител МУ гр. Пловдив и изпълнител "Вига" ООД е видно, че не е посочено ползването на подизпълнител. Представените приемо-предавателни протоколи от 28.05.2008 г., от 27.06.2008 г., от 28.07.2008 г., от 30.09.2008 г., от 28.04.2009 г. и от 29.05.2009 г. също не съдържат данни за начина на определяне на размера на възнаграждението (по 100 лв. за монтаж на плот за ел. табла), къде е извършен монтажа и схемите, по които е работено. Фактурите с предмет "плащане по договор" не съдържат конкретизация в тази насока. Липсват данни за квалификацията на работниците, които са изпълнили специфичните услуги. Представянето на договор от 01.04.2009 г. с доставчика "Ремаг 1" ЕООД едва в хода на съдебното производство е указание за съставянето му за целите на процеса, което дискредитира формалната му доказателствена сила при заявено оспорване от ответника в тази насока с молба от 08.02.2013 г. Обосновано е отбелязаното от приходните органи несъответствие в датата на подписване на договорите - договорите с подизпълнителите нелогично предшестват договора между възложителите "ЕВН България Електроразпределение" ЕАД и Медицински университет гр. Пловдив и ревизираното лице. Не се касае за обичайна търговска практика, тъй като има обратен пример - договор от 16.03.2009 г. с "ЕВН България Електроразпределение" ЕАД и договор от 01.04.2009 г. с "Ремаг 1" ЕООД. Търговските условия за доставка на електромерни табла с "ЕВН България Електроразпределение" ЕАД съдържат уговорка в т. 4.9 (гърба на л. 731 от делото) за представяне на допълнителни документи когато кандидатът предвижда участие на подизпълнители, доказателства за което не са представени по делото. Фактурите от "Коимпекс" ООД са с предмет авансово и окончателно плащане по договор от 28.07.2008 г. Посочено е в договора, че договорените "електротехнически работи" са се наложили поради краткия срок за изпълнение на обект "Ремонт сграда Теоретични катедри" към МУ гр. Пловдив, но в договора с този възложител е посочено, че няма да се ползват подизпълнители, нито има данни по делото за изменение на този договор съгласно чл. 43 от Закона за обществените поръчки. Посочено е, че работите са съгласувани по офертна количествено-стойностна сметка, каквато липсва представена по делото. Представените по делото работни карти (л. 869 - 939 от делото) не съдържат данни от кого са изготвени (както имена на физическо лице, така и наименования на търговци) и чии работници касаят. Представените заявки за закупуване на материали от "Коимпекс" ООД към ревизираното дружество (л. 940 - 947 от делото) не могат да се свържат с предмета на договора от 28.07.2008 г. и не съдържат данни за физическото лице, подало заявката от името на доставчика. Липсват данни за участие на представители на "Коимпекс" ООД при приемането на обекта съгласно раздел IV, т. 2 от договора от 28.07.2008 г. Назначените по делото съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи не са довели до изясняване на спорните въпроси относно реално изпълнение на строителни услуги. Редовното отразяване на фактурите в счетоводството на получателя не е било спорно, както и наличието на доставки към възложителите "ЕВН България Електроразпределение" ЕАД и Медицински университет гр. Пловдив. Тези обстоятелства при липса на проверка на счетоводството на доставчиците с оглед данни за направени разходи във връзка с доставките и отчетени приходи от тях не могат да обосноват категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките по смисъла на чл. 9 ЗДДС. Въпросите към СТЕ касаят анализ на писмените доказателства по делото, който правилно е направен от съда съобразно чл. 202 ГПК. Наличието на изпълнени на място СМР не могат да докажат осъществяването им от конкретен доставчик. Допълнителната СТЕ установява тезата на приходната администрация, че ревизираното лице е разполагало със съответния материален и кадрови ресурс за самостоятелно осъществяване на строителните услуги, както правилно е приел първостепенният съд. Фактът, че декларираният начислен ДДС не търпи корекция с издадени по отношение на част от доставчиците РА, е неотносим към правото на приспадане на ДК от получателя. Съгласно т. 46 от решение на СЕС от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 "ЛВК-56" ЕООД в случаите на неправомерно начислен ДДС поради липса на облагаема доставка двете страни не се третират непременно еднакво Като е достигнал до извод за законосъобразност на отказа на правото на ДК, първоинстанционният съд е постановил обжалваното решение при правилно приложение на закона. Съобразно изхода на оспорването по ЗДДС и при правилно приложение на закона са направени изводите на решаващия съд за законосъобразно приложение на нормите на чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) и чл. 26, т. 2, вр. чл. 10 ЗКПО като основание за преобразуване на финансовия резултат на дружество за 2006 г. и 2007 г. Принципът за документална обоснованост на стопанските операции по смисъла по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО (отм.) и чл. 10 ЗКПО е различен от визирания от касатора принцип по чл. 4, ал. 1, т. 4 ЗСч., доколкото в случая не се касае за неправилно отчетени във времето счетоводни разходи и приходи, а за разходи, които не са документално обосновани. В този аспект разпоредбата на чл. 4, ал. 3 от ЗСч въвежда принципа за документална обоснованост, който очевидно е различен по същността си от принципа за съпоставимост на приходите и разходите. За целите на ЗКПО липсата на доказателства, че записаната в първичните счетоводни документи стопанска операция не е извършена реално от посочения в тях доставчик правилно е приета като основание за корекция на финансовия резултат. За част от доставчиците е налице влязъл в сила предходен РА с извод за липса на реални доставки по ЗДДС, който резултат правилно е съобразен при определяне на задълженията на лицето по ЗКПО. По изложените съображения не са допуснати визираните касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. На основание чл. 221, ал. 2 АПК решението следва да бъде оставено в сила. Ответникът е направил искане за юрисконсултско възнаграждение, което не следва да се уважава предвид присъждането му в пълен размер съобразно обжалваемия интерес от първата инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,