Решение № 14503 от 29.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13521/2016 г.

Решение № 14503 от 29.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13521/2016 г., VI о., докладчик председателят Милка Панчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). С решение № 236 от 20.10.2016 г., постановено по адм. д. № 326/2016 г., Административен съд - С. З. е отхвърлил жалбата на Н. Д. Г. против решение № 1040-23-32/06.07.2016 г., издадено от директора на ТП на НОИ - С. З., с което са потвърдени задължителни предписания № ЗД-1-23-00134624 от 12.05.2016 г. на старши инспектор по осигуряването в сектор "КР на ДОО", отдел "КПК" при ТП на НОИ - С. З.. Срещу това решение е подадена касационна жалба от Н. Д. Г., чрез адв. К. с оплакване, че е неправилно, постановено в противоречие с материалния закон. Моли същото да бъде отменено и постановено друго, с което бъде уважена първоинстанционната жалба. Претендира присъждане на разноските, направени пред Старозагорския административен съд. Ответникът - директорът на Териториално поделение на Националния осигурителен институт (ТП на НОИ) - С. З., не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура счита касационната жалба за подадена в срок, а по същество за неоснователна Налице е противоправност на поведението на жалбоподателя по чл. 8, ал. 1, т. 2, б. "г" от ЗБДОО за 2015 г. и чл. 9, ал. 1, т. 2, б. "б" от ЗБДОО за 2016 г. Върховният административен съд, обсъди събраните по делото доказателства и намира следното: Касационната жалба е процесуално допустима, подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК от страна с правен интерес. Р. по същество на основанията посочени в нея и след проверка на решението за валидност, допустимост и съответствие с материалния закон, е неоснователна. Предмет на контрол пред първоинстанционния съд е решение № 1040-23-52/06.07.2016 г. на директора на ТП на НОИ - С. З., с което е отхвърлена като неоснователна жалбата на Н. Д. Г. срещу задължителни предписания № ЗД-1-23-00134624 от 12.05.2016 г., издадени от Д. Р. Д., на длъжност "старши инспектор по осигуряването" в сектор "КР на ДОО" в отдел "КПК" при ТП на НОИ - С. З., с които административният орган на основание чл. 108, ал. 1, т. 3 от КСО е дал задължителни предписания на самоосигуряващия се Н. Г. в срок от двадесет работни дни: 1) да се подадат в ТД на НАП коригиращи декларации обр. 1 "Данни за осигуреното лице" за самоосигуряващото се лице Н. Г. за периода от м. януари 2015 г. до м. септември 2015 г. и м. декември 2015 г., като се коригира минималният месечен размер на осигурителния доход, който следва да е 550,00 лв., съответно 500,00 лв. и 288,10 лв., тъй като лицето е получавало парично обезщетение по болнични листове. 2) да се подадат в ТП на НАП коригиращи декларации обр. 1 "Данни за осигуреното лице" за самоосигуряващото се лице Н. Г. за м. януари 2016 г., като се коригира минималния месечен размер на осигурителен доход, който следва да е 450,00 лв., а за м. февруари 2016 г. осигурителен доход пропорционално изчислен на 450,00 лв., т. е. 214,28 лв., тъй като лицето е получавало парично обезщетение по болничен лист. Основание за издаване на процесните задължителни предписания по чл. 108, ал. 1, т. 3 от КСО са констатациите от извършена проверка от старши инспектор по осигуряването при ТП на НОИ - С. З. по разходите на ДОО на ЕТ "Н. Г. - Дани", с. К., О. Р.. Резултатите от нея са отразени в констативен протокол № КП-5-23-00134320/11.05.2016 г. и въз основа на тях контролният орган е издал задължителните предписания. С решение № 1040-23-52/06.07.2016 г. директорът на ТП на НОИ - С. З. е отхвърлил жалбата срещу тези предписания, а с посоченото по-горе решение, Старозагорският административен съд е отхвърлил жалбата на Н. Г. срещу решението на директора на ТП на НОИ - С. З.. За да постанови този резултат съдът е приел за установени констатираните при проверката несъответствия на подадената информация с Годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, подадена от Н. Г. за 2016 г. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е правилно. Обосновано въз основа на събраните по делото доказателства и приложимата в случая нормативна уредба административният съд е приел за установено, че административният орган законосъобразно е задължил касатора да коригира констатираните несъответствия при подаване на ГДД за 2015 г. за Н. Г., като вместо минималния месечен размер на осигурителния доход от 420 лв. за 2015 г., следва да бъде за м. януари до м. септември 2015 г. и м. декември 2015 г. - 550 лв., а за месеците октомври и ноември 2015 г., пропорционално изчислен от тази сума, поради ползване на болнични листове - съответно 500 лв. и 288,10 лв., за януари 2016 г. минимален месечен осигурителен доход - 450 лв., а за месец февруари 2016 г. - пропорционално на тази сума с оглед ползването на болнични листове, а именно 214.28 лв. Този извод се основава на констатациите от извършената проверка и резултатите, обективирани в констативен протокол № КВ-5-23-00134320/11.05.2016 г., в който са установени факти, обусловили издадените задължителни предписания. От фактическа страна е безспорно установено, че с писмо изх. № 1029-23-895/18.03.2016 г. на началник сектор "ПОВН" към ТП на НОИ - С. З., изпратено до началник сектор "КРДОО" се съобщават резултати от извършена проверка в Регистъра на самоосигурените лица, от която се установява, че по данни предоставени от НАП минималния месечен осигурителен доход на лицето Н. Г. за 2015 г. е в размер на 550 лв., а за 2016 г. - 450 лв. В писмото е поискано от началник сектор "КРДОО" при ТП на НОИ - С. З., да бъде определен минималния месечен осигурителен доход на лицето за 2015 г. и 2016 г. и при необходимост да бъдат дадени задължителни предписания за коригиране на данните в Регистъра на осигурените лица, тъй като в подаваните декларации обр. № 1 е посочен доход, върху който се дължат осигурителни вноски в размер на 420 лв. Представена е и справка от НАП, в която е обективирано облагаем доход за 2013 г. в размер на 10 739.60 лв., с вписан минимален осигурителен доход от 550 лв. за 2015 г. и облагаем доход за 2014 г. - 5 837.08 лв. и минимален осигурителен доход за 2016 г. - 450 лв., определен съгласно ЗБДОО и въз основа на данните за размера на облагаемия доход за 2013 г. и 2014 г. Въз основа на сигнала, директорът на ТП на НОИ - С. З. с писмо изх. № 1029-23-895/30.03.2016 г. е поискал от ТД на НАП - П., да бъде извършена проверка за изясняването на противоречието в Таблица 1 към ГДД за 2013 г. и за 2014 г., поради това, че няма отразени суми в клетки от 5.1 до 5.5, което води до разминаване между декларираните данни за облагаемия доход на Г. за 2013 г. и 2014 г., отразени в ГДД и данните, предоставени от НАП в Справката за деклариран облагаем доход като самоосигуряващо се лице за Н. Г.. Тази проверка е поискана във връзка с правото на лицето на обезщетение за временна неработоспособност. При отказ за отпускане на посоченото обезщетение, длъжностното лице е отбелязало в разпореждането, че декларираният от лицето облагаем доход за 2013 г. по данни предоставени от НАП е 10 739.60 лв. и следва да се осигурява върху минимален осигурителен доход за 2015 г. от 550 лв., а за месеците януари до септември 2015 г. вноските за ДОО са внесени върху минимален осигурителен доход от 420 лв. Това разпореждане е обжалвано като е представена ГДД за 2013 г., в която на ред 9.3, част III "Облагаем доход" е посочена сума равна на нула, получена след пренасяне на данъчната загуба по чл. 26, ал. 1 във вр. с ал. от ЗДДФЛ. Тези данни са мотивирали ръководителя по изплащане на обезщетенията за безработица да отмени разпореждането по реда на чл. 91, ал. 1 от АПК, поради това, че облагаемият доход е 0, и не съответства на данните, предоставени от НАП, което е и било и основното възражение на жалбоподотеля в първоинстанционното производство досежно противоречивото становище на НОИ за облагаемия доход, въз основа на който се определя размера на авансовите месечни вноски, дължими от едноличните търговци, като самоосигуряващи се лица. В тази връзка отново е изискана информация от НАП за Н. Г., като в хода на проверката се е установило, че лицето, като самоосигуряващи се по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, тъй като е собственик на ЕТ "Н. Г. - Дани", е подало декларация № 1 за периода от 01.01.2015 г. до 29.02.2016 г. с месечен осигурителен доход, който не е съобразен с разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 2 от ЗБДООО за 2015 г. и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2016 г. С ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2013 г. Г. е декларирал от лицето облагаем доход за 2013 г. по данни предоставени от НАП е в размер на 10 739,60 лв., представляващ сумата от ред 9.3, част III от приложение № 2 плюс сумата на ред 26 от колона Б от справка № 2, част V. Тези данни се установяват от ГДД за 2013 г., като размерът от 10 739,60 лв. се формира като сбор от облагаем доход равен на 0 лв. и данъчна загуба в размер на 10 739,60 лв. Изчисленията за 2014 г. са извършени по идентичен начин, като в подадените ГДД за 2013 г. и 2014 г. се установили несъответствия с таблици № 1 и № 2, т. е. лицето не е формирало годишния си осигурителен доход в колона с код 5.1, съгласно чл. 3, ал. 3, т. 1 от Наредба за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДВНПОВ) и условията за попълване на декларациите. Н. Г. е подал коригиращи ГДД на 28.04.2016 г., в които е отстранил несъответствията в колона с код 5.1 и колона с код 7 от таблица № 1 на справката за определяне на окончателния размер на осигурителния доход, при което старшият инспектор по осигуряването в сектор "КР на ДОО" в отдел "КПК" при ТП на НОИ - С. З. е издал и оспорените в настоящото производство задължителни предписания за коригиране на минималния месечен размер на осигурителния доход за периода 2015 г. и януари и февруари 2016 г. Според чл. 108, ал. 1, т. 3 от КСО контролните органи на Националния осигурителен институт при изпълнение на служебните си задължения имат право да дават задължителни предписания за спазване на разпоредбите по държавното обществено осигуряване и дейността, възложена на Националния осигурителен институт (НОИ). В настоящия случай се установява, че Н. Г. е заплащал месечните авансови вноски за 2015 и м. януари и февруари 2016 г. в размер на 420 лв., т. е. сумата отговаря на минималния месечен осигурителен доход съобразно разпоредбите на чл. 8, ал. 1, т. 2, б. "а" от ЗБДОО за 2015 г. и чл. 9, ал. 1, т. 2, б. "а" от ЗБДОО за 2016 г., поради това, че в ГДД за посочения период е отбелязан облагаем доход 0. В административното производство е установено, че за периода 2015 г. - февруари 2016 г. са внесени месечни авансови вноски в по-малък от дължимия размер, поради това, че неправилно е приспаната загуба от минали години на едноличния търговец. В резултат на това, не са били спазени минималните осигурителни прагове съгласно чл. 8, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2015 г. и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2016 г. По данни на ГДД за 2013 г., 2014 г. и 2015 г., едноличният търговец е попълнил колоната, в която се отразяват загуби от минали години (данъчна загуба), която в процесния случай, съгласно чл. 3, ал. 3, т. 1 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски, е относима за определяне на осигурителния доход на самоосигуряващото се като едноличен търговец лице. От справката предоставена от НАП също се установява, че осигурителния доход на лицето за 2013 г., не е 0, а е 10 739.60 лв., а за 2014 г. е в размер на 5 837.08 лв. Съгласно чл. 8, ал. 1, т. 2, б. "г" от ЗБДОО за 2015 г. минимални месечни размери на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица съобразно облагаемия им доход за 2013 г. от упражняване на съответната трудова дейност като самоосигуряващи се лица, когато последният е над 7500 лв., дължимата месечна осигурителна вноска е 550 лв. Съгласно чл. 9, ал. 1, т. 2, б. "б" от ЗБДОО за 2016 г. минимални месечни размери на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица съобразно облагаемия им доход за 2014 г. като самоосигуряващи се лица от 5400,01 лв. до 6500 лв. се определя на 450 лв. В съдебната фаза на производството пред Старозагорския административен съд не е било установено нищо различно по фактическата обстановка, а спорът е бил изцяло правен. Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените, и други доходи от трудова дейност. С. З. за бюджета на държавното обществено осигуряване се определят: максималният месечен размер на осигурителния доход през календарната година; минималният месечен размер на осигурителния доход през календарната година за самоосигуряващите се лица, определен съобразно облагаемия им доход за дейността като самоосигуряващо се лице; основните икономически дейности и квалификационни групи професии, за които се въвежда минимален месечен размер на осигурителния доход за календарната година по дейности и групи професии, както и минималния осигурителен доход за тях. Следователно въпросът за минималния месечен размер на осигурителния доход през календарната година за самоосигуряващите се лица, съобразно облагаемия доход за дейността като осигуряващо се лице, е нормативно уреден и не зависи от волята на едноличния търговец. Когато органите на Националния осигурителен институт и на данъчната администрация констатират неспазване на минималните осигурителни прагове по чл. 8, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2015 г. и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2016 г., нямат пречка да издадат предписания за извършване на корекции и да съберат осигурителните вноски до дължимия размер. Касационният жалбоподател осъществява търговска дейност като едноличен търговец. В ГДД за 2013 г. той сам е отразил данъчна загуба от предходна година 10 739.60 лв., а за 2014 г. - 5 837.08 лв. Съгласно чл. 6, ал. 8 от КСО осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Както бе посочено по-горе, авансовата месечна вноска е законово определена и при изискване за сумиране на облагаемия доход с данъчната загуба, при наличие на такава, както е в процесния случай, вноската следва да бъде съобразена с размера, посочен в относимата точка на чл. 8, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО в случая за 2013 г., съответно чл. 9, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2014 г. Финансовият резултат на фирмата на едноличния търговец пряко рефлектира върху неговия личен месечен осигурителен доход. Това е обусловено от правната природа на фигурата на едноличния търговец. Всички права и задължения във връзка с търговската дейност се обединяват от личността му. Нему се признава правото да бъде страна по търговски правоотношения в рамките на собствения му персоналитет. Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски включва всички възнаграждения и доходи от трудова дейност. Съгласно чл. 6, ал. 9 от КСО окончателният размер на месечния осигурителен доход за лицата по ал. 8 се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица, и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване и в размерите за фонд "Общо заболяване и майчинство" за самоосигуряващите се лица, които са избрали да се осигуряват в този фонд в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или установения от органа по приходите при условията и по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс облагаем доход от упражняване на трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Когато с данъчната декларация за предходната година са декларирани доходи, получени за извършена дейност през минали години, или е определен с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс по-висок или по-нисък облагаем доход, лицето подава и коригираща справка за осигурителния доход за съответната година. От цялостния прочит на този текст се стига до извода, че годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ има само ориентировъчно значение, тъй като окончателният размер на месечния осигурителен доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Несъмнено законодателят е имал предвид реалния месечен осигурителен доход и когато се докаже, че той не съвпада с посочения в данъчната декларация или е неправилно определен при попълването й (в случая не са отразени колони с код 5.1 до 5.5 и колона 7), то няма пречка да се извърши корекция на осигурителната вноска, отговаряща на реално получения доход. Съгласно чл. 6, ал. 14 от КСО елементи на възнаграждението, както и доходите, върху които се правят осигурителни вноски, се определят с акт на Министерския съвет по предложение на Националния осигурителен институт. Този акт е Наредба за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДВНПОВ), като в чл. 3, ал. 1 от посочения подзаконов нормативен акт е посочено, че осигурителният доход включва всички доходи и възнаграждения, включително възнагражденията по чл. 40, ал. 5 от Кодекса за социално осигуряване и други доходи от трудова дейност на осигурения през календарната година и не може да бъде по-голям от сбора на максималния месечен осигурителен доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната календарна година поотделно за всеки един от месеците на годината. В тази връзка неоснователни са доводите на касационния жалбоподател, че осигурителният (окончателен, облагаем доход) в случая положителният финансов резултат по чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ (без да се намалява с приспадната загуба по ЗКПО), не е предвиден за определяне на авансовия месечен осигурителен доход. Както бе посочено по-горе окончателния размер на месечния осигурителен доход на касационния жалбоподател е определен по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО за периода, през който е упражнявал трудова дейност през предходната година и въз основа на доходите, декларирани в справка към ГДД по ЗДДФЛ, съобразно чл. 2, ал. 4 от НООСЛБГРЧ, въз основа на което контролният орган на НОИ е определил правилно, че се следва корекция за авансовите месечни вноски за 2015 г. и м. януари и м. февруари 2016 г. Общият размер на осигурителния доход е обект на годишно довнасяне, тъй като върху избраният осигурителен доход са внасяни авансови осигурителни вноски и месечните размери на осигурителния доход следва да се изравнят. Независимо от различните месечни реални постъпления от дейността на едноличния търговец, единственият допустим начин нормативно да бъде определен годишният осигурителен доход, е различните месечни постъпления да бъдат уравнени, като се вземе предвид средномесечния доход, върху който авансово са внасяни осигурителни вноски. Чл. 6, ал. 9, изр. първо не конкретизира начина за определяне на окончателния размер на месечния осигурителен доход, но разпоредбата посочва, че това се отнася за периода, през който е упражнявана трудовата дейност и въз основа на данните, декларирани в справката към ГДД. В изречение второ на чл. 6, ал. 8 от КСО е предвидено, че окончателните осигурителни вноски се дължат върху годишния осигурителен доход в срока за подаване на данъчната декларация. От изложеното следва изводът, че годишният осигурителен доход на самоосигуряващите се лица се отнася за целия календарен период, през който е упражнявана дейността, а не само за месеците, в които са придобити доходи от нея. Цитираната нормативна уредба има за цел да обезпечи регулярно погасяване на задълженията към ДОО и равномерното разпределяне на осигурителната тежест. При съобразяване на целта и духа на закона ежемесечните осигурителни вноски на самоосигуряващите се лица могат да се третират като авансово внесени, защото по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО вноските се дължат върху целия осигурителен доход, получен за съответния период от календарната година. В случая окончателния размер на годишния осигурителен доход е определен съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 3, т. 1 от НЕВДВНПОВ, като за формирането му е взето предвид, че за едноличните търговци, упражняващи трудова дейност, чийто облагаем доход се формира по реда на чл. 26, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица - облагаемият доход по чл. 26, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, без да се намалява с размера на задължителните и доброволните осигурителни вноски, размерът на пренесената данъчна загуба по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане и премии/вноски по договори за застраховки "Живот" и застраховки "Живот", ако са свързани с инвестиционен фонд; при определяне на годишния осигурителен доход не се включват сумите, получени под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, Европейския земеделски фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет. В допълнение към изложеното следва да се добави, че в указанията за попълване на таблица 1 от Приложение № 2 към ГДД е посочено, че колона 5.1 се попълва от едноличните търговци, както и от регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители, за доходите от продажбата на произведени и преработени продукти от земеделската им дейност, на които облагаемият доход се формира по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ. Те формират годишния си осигурителен доход за тази дейност като на ред 13, колона 5.1 от Таблица 1 вписват сбора от облагаемия доход, деклариран в Приложение 2, част III, ред 9.3 и сумата на ред 26, колона Б от Справка № 2, част V на същото приложение. От горното следва извода, че справката представена от НАП за годишния облагаем доход на Н. Г. е с правилни и коректни вписвания. В тази връзка неоснователни са възраженията в касационната жалба, за незаконосъобразност на задължителните предписания, поради това, че при облагаем доход 0, месечните авансови вноски са платени правилно в размер на 420 лв. Режимът за определяне на осигурителният доход на едноличните търговци, както бе посочено, по-горе е различен и е с оглед специфичния статут на тези лица, но при определяне на осигурителния им доход и при декларирана данъчна загуба, вписаната сума се събира с облагаемия доход и на база този сбор, се прави преценка за окончателния размер на минималния месечен размер на осигурителните вноски за съответната година и месеци. При издаването на задължителните предписания по реда на чл. 108, ал. 1, т. 3 от КСО не са допуснати административнопроизводствени нарушения и административният орган е приложил правилно материалния закон, поради което правилно директорът на ТП на НОИ - С. З. е отхвърлил подадената срещу тях жалба. По тези съображения и след служебна проверка на съдебното решение настоящата инстанция не констатира пороци, съставляващи касационни основания за отмяната му и като правилно същото следва да бъде оставено в сила.