Решение № 11771 от 19.12.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив срещу решение 119/18.02.2022 г. на Административен съд Пазарджик по адм.д. 298 по описа за 2021 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-16001319008175-091-001/25.11.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, в частта относно допълнително установените задължения за ДДС и за лихви за забава в корелация с отречено право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 212 900.94 лева. Оплакванията на касатора сочат на трите категории основания за неправилност на решението по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи опущения на съда в преценката на доказателствените средства. Като касационни доводи ревокира изводите си от юрисдикционния акт при оспорването на РА по административен ред неустановеността на трудова и материално-техническа обезпеченост на прекия и на предходните доставчици; отсъствието на документи за приемане на резултатите от уговорените услуги; за основанието за издаване на данъчните документи при авансовите плащания и срока на действие на договора с единия от доставчиците, който предполага фактуриране извън този срок. Новите доводи са за опущения на съда при преценката на заключението на СТЕ; на съставените след приключване на ревизионното производство актове обр. 19; на акт обр. 14 съставен около 40 дни след придобиване на сградата в груб строеж, за която са отредени строителните услуги. По отношение на доставчика Евроуспех консулт ЕООД упреците към познавателната дейност на съда са основани на доводи за съмнения по веригата от доставки, включително заради издаден на доставчик нагоре по веригата РА, с който е прието, че не е осъществил фактурирани доставки на услуги, както и заради времеви несъответствия на протоколите за приемане на работата консултантски услуги и подаването на заявлението за подпомагане до Държавен фонд Земеделие. Настоява, че не са установени предпоставките за признаване на претендираното данъчно предимство, включително осъществяването на доставките от конкретните доставчици. Иска отмяна на решението, а имплицитно и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация Технобиомед ЕООД отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за основателност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Пред Адм съд Пазарджик е оспорена частта от РА, с която извършена корекция на декларираните от Технобиомед ЕООД резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 05, 06, 08, 09 и 10.2019 г. и са определени допълнителни задължения за ДДС за внасяне в размер 127 731.60 лева и за лихви за забава в общ размер 6 997.16 лева. Основание за корекцията е отказът на администрацията да признае упражненото в този данъчни период право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 212 900.94 лева по 18 бр. фактури, издадени от Вамар ЕООД с предмет на доставката Аванс по договор за обект Стрелча и по фактура 0100000001/10.01.2018 г., издадена от Евроуспех консулт ЕООД с предмет на доставката консултантски услуги по договор от 08.11.2016 г. Отказът е мотивиран с констатации за липса на персонален и материален субстрат у доставчика Вамар ЕООД и предходните нему за извършване на СМР; непредставянето на поисканите от прекия доставчик документи, необходими за определяне на участието на всеки от предходните доставчици в извършването на фактурираните към ревизираното лице услуги. Отреченото данъчно предимство по фактурата на Евроуспех консулт ЕООД е обосновано с резултата от ревизията на предходен доставчик, включващ констатация, че не е извършил документираните от него доставки, а това изключвало доставките по веригата, включително пряката, както и с обстоятелството, че приемането на услугите по веригата е с дата 10.01.2018 г., а обвързаното с услугите подаване на заявление за отпускане на безвъзмездна финансова помощ до ДФЗ е от 07.12.2016 г. и сключеният договор с Разплащателната агенция е от 16.10.2017 г. Обобщението е, че не са осъществени предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 69, ал. 1 ЗДДС и тези за приспадането му върху наличните активи по чл. 74, ал. 2 ЗДДС. С първоинстанционното решение е отменен РА в обжалваната част. По установяванията на първостепенния съд жалбоподателя и преките му доставчици са регистрирани за целите на ДДС; СМР и резултата от консултантските услуги съществуват на обекта; резултатите са приети от ДФЗ като основание за финансово подпомагане при издаване на решение за изплащане на авансова финансова помощ 13/04/1/02450/01/03/01 от 16.07.2019 г. на изпълнителния директор на ДФЗ във връзка с договор 13/04/1/0/02450 от 16.10.2017 г. и са предназначени за осъществяваната от РЛ стопанска дейност; СМР са извършени въз основа на одобрени инвестиционни проекти и разрешения за строеж; издадените данъчни документи за доставките са редовни от външна страна и по тях е извършено плащане. За констатацията за осъществяването на доставките на СМР съдът е ценил заключението на СТЕ, като се е позовал и на съставени в ревизионни производства по отношение на Вамар ЕООД актове на органите по приходите, които обхващат ревизираните периоди, съдържащи изводи за осъществяване от това ДЗЛ на фактурираните доставки на услуги. Резултатите от предходни ревизионни производство изключвали нови установявания за липса на извършени услуги и за участие на РЛ в данъчни измами. Съдът е отрекъл доказването да е разколебано с фактите на регистриране на трудови договори, работно място на отделни работници, връзките между субектите по веригите от доставки; търсенето на икономическа логика в отношенията между стопанските субекти и дължимата грижа при осъществяване на дейността. Придал е доказателствено значение на вписването в Централния професионален регистър на строителя за възможностите на прекия и предходния доставчик да извършат строителна услуга. Заключил е, че процесуалната дейност на участвалите в производство органи по приходите о в противоречие с принципите на обективност и служебно начало по чл. 3 и чл. 5 ДОПК. Решаващият извод е, че са налице предпоставките за правото на приспадане на данъчен кредит. Решението е правилно. Първостепенният съд е дефинирал пораждащия правото на приспадане на данъчен кредит фактически състав. Към процесуалните активности на жалбоподателя е отнесъл очакването за установяване с убедителността на пълното доказване на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит. Концентрирал е доказването до единствената спорна от тях - получаването на стоките/услугите по доставката / действителното извършване на облагаемата сделка според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/. Касаторът на отчита спецификата на настъпването на изискуемостта на данъка по фактурите на двамата доставчици. В извънсъдебната фаза на производството не е отречено авансовото плащане да е основанието за издаване на данъчните документи от Вамар ЕООД като елемент от фактическия състав на начисляването на данъка. В хипотезата на изключението по чл. 25, ал. 7 ЗДДС изискуемостта на данъка не е обвързана с настъпването на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2, ал. 3 и ал. 4 ЗДДС, а с предхождащото го цялостно или частично получаване на авансово плащане. Това определя като несъвместимо с позитивното право, а и с логическите и опитните правила очакването за наличие на информационни следи за извършването на услугата като данъчно събитие. Съществено изискване към квазиданъчното събитие по чл. 25, ал. 7 ЗДДС е към момента на плащането елементите на бъдещата доставка да са вече известни, т.е стоките или услугите да са точно определени /в този смисъл решението на Съда по дело С-549/11, т. 28/. Тази определеност не е спорна. Престацията на доставчика Вамар ЕООД е конкретизирана в договора от 02.12.2016 г. и е обвързана с договора на РЛ с ДФЗ от 16.10.2017 г. за безвъзмездна финансова помощ /сключването на договора с ДФЗ е отлагателно условие на договора с Вамар ЕООД/. Макар да е уговорено плащането да е в началото на всеки започнал нов етап, завършването на етапите не е удостоверявано и липсва поетапно изпълнение, та да е приложимо правилото на чл. 25, ал. 4, изр. 2 ЗДДС. Доколкото изискуемостта на данъка при фактури за авансово плащане не е обвързана с настъпването на данъчното събитие, са неотносими доводите за времето на съставяне на актове при извършване на строителството и на актове за приемане на СМР. Източникът на правоотношението между страните по доставката не е елемент от предпоставките на правото на приспадане. Извършването на услугите и приемането на резултата от тях извън изчисления от администрацията срок на действието на договора не влияе върху данъчните правоотношения на страните по доставката. Удостовереното с протоколи завършване на строителството и приемането му като резултат при осигуряване на финансирането от ДФЗ сочат на съществуването на предмета на доставките. Участието на доставчика в строителството е отразено в протокола за откриване на строителна площадка и определянето на строителна линия и ниво на строеж от 29.10.2018 г. Неоснователно от органите по приходите са направени изводи във вреда на РЛ от неустановената кадрова и техническа обезпеченост на доставчика. Търсенето на съответния ресурс у доставика е за целите на насрещното доказване на ответника в първоинстанционното производство с оглед тезата му за персонална симулация. При теза за различен от доставчика и от получателя субект на изпълнението /и доколкото не се отрича, че услугите са извършени/ изключването на правото на приспадане е обусловено от установяване за съществуващо или дължимо познание у получателя по доставката за злоупотреба с ДДС по веригата от доставките. Изпълнението на доставките не от персонала на издателя на фактурите, а от персонала на друг стопански субект може да означава прикриване с измамна цел на действителния доставчик, но и просто ползване на друг подизпълнител /вж. т. 49 от решението на СЕС по дело С-324/11/. В случая са установени подизпълнителите. Те са явни явен, т.е нямат качеството скрита страна, чието участие в сделката да е прикрито от явната страна прекия доставчик, та персоналната симулация да прикрива с измамна цел действителния доставчик. Адресирането на очакване към получателя да търси кадрова и материална обезпеченост нагоре по веригата от доставки всъщност е за probatio diabolica без твърдение за измамливи действия. Горните съждения са относими и при инстанционния контрол върху решението в частта му разрешаваща спора за съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурата на Евроуспех консулт ЕООД. Администрацията е отказала да зачете РА, издадени по отношение на доставчик от веригата на Вамар ЕООД, но се позовава на РА срещу доставчик от веригата на Евроуспех консулт ЕООД. Не твърди получателят сам да е осигурил изпълнение на услугите, подготвящи участието му в производство по предоставяне на безвъзмездна финансова помощ, приключило със сключването на договора с ДФЗ от 16.10.2017 г. Не се установява прикриването с измамна целил на действителния доставчик. Не е изключителна търговска практика за приемането на резултата от услугите едва след проявлението на ефекта от тях в случая приемането на консултантските услуги след сключването на договора за предоставяне на финансова помощ, към който са били насочени. Приемането на работата е възприето и като на дата на възникване на данъчното събитие и тогава е издадена фактурата. От предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит за налични активи е отречена от органите по приходите сама този по чл. 74, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, а тя е осъществена. Неправомерно с отменената част от РА е отказано данъчно предимство в полза на Технобиомед ЕООД и са установени публични задължения. Дължимо е оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. При този изход на спора на ответника по касация се следват разноски за касационното съдебно производството в претендирания размер 5 000 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение