Решение № 293 от 9.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5170/2011 г.

Решение № 293 от 9.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5170/2011 г., VIII о., докладчик съдията Тодор Петков Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Румен Русинов Русанов чрез процесуален представител адм. Мария Колева, против Решение № 264 от 21.02.2011 г., постановено по адм. дело № 1420/2010 г. по описа на Административен съд - Пловдив. В жалбата са наведени касационни оплаквания за неправилност поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Основно се твърди, че съдът не е съобразил допуснато от ревизиращите органи нарушение на чл. 126 ДОПК като ревизията е извършена на ЕТ, който към момента на възлагане на ревизията е бил заличен, а от друга страна се твърди, че изводите на съда противоречат на всички събрани по делото доказателства, които не са обсъдени в тяхната съвкупност и правна стойност, съдът не е извършил подробна преценка на доказателствения материал по делото, а именно представените доказателства, доказващи кадрова и техническа обезпеченост у подизпълнителя на ревизираното лице, включително и на неоспореното от страните заключение на вещото лице по съдебно счетоводната експертиза. Иска се отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане, и отмяна на ревизионния акт. Ответникът - Директор на дирекция ОУИ при ЦУ на НАП гр. Пловдив, чрез процесуален представител юрк. Стоянов в писмено възражение релевира доводи за неоснователност на касационната жалба. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. По оспорване от Румен Русинов Русанов предмет на първоинстанционното производство е била законосъобразността на ревизионен акт (РА) № 2110100620/28.04.2010 г., издаден от Ваня Велкова Пенчева на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, ИРМ Смолян, потвърден с Решение № 460/25.06.2010 г. на заместник- директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив в обжалваната част по отношение отказан данъчен кредит в обща размер на 48 200,12 лв. и съответните лихви в размер на 11 480,35 лв. както следва - 40 000,12 лв. по фактури № № 60/25.06.2008 г., 64/26.06.2008 г., 65/27.06.2008 г. и 66/28.06.2008 г., издадени от "Краси Кар" ЕООД с предмет на доставката "изкопни работи", както и за данъчен период м. 03/2008 г. в общ размер на 8 200 лв. по фактури № 517/26.03.2008 г. на стойност 17 500 лв. и ДДС 3 500 лв. и № 518 от 27.03.2008 г. на стойност 23 500 лв. и ДДС 4 700 лв. с предмет на доставките - дървен материал, издадени от "Гама - 94" ЕООД - гр. Велико Търново. Първоинстанционният съд след като е изследвал фактическата обстановка по делото, анализирал е събраните в хода на административното и впоследствие в съдебното производство доказателства включително заключението на приетата по делото и неоспорена надлежно съдебно-счетоводна експертиза правилно е приел, че не са налице основания за отмяна на РА. Наведените доводи в жалбата в подкрепа на касационните оплаквания са по-скоро по отношение правилното приложение на материалния закон и по съществото им се приповтарят с доводите и оплакванията в жалбата пред първата инстанция, които обосновано и правилно са обсъдени от първоинстанционния съд, а понастоящем не се подкрепят с новопредставените доказателства или с доводи, които да обосновават наведените отменителни основания. В тази връзка правилно е възприет за неоснователен довода, че е извършена ревизия при правоприемство при съществено нарушение на чл. 126 ДОПК и на чл. 15 ТЗ. Текстът на чл. 15, ал. 3 ТЗ предвижда солидарна отговорност между отчуждителя и приобретателя на търговското предприятие до размера на получените права за отчуждителя. Данъчните задължения са парични и поради това правилно приходният орган е извършил ревизия на едноличния търговец в качеството му на отчуждител. По делото няма данни да е било сключено споразумение с кредиторите, включително с държавата във връзка с прехвърляне на предприятието. Разпоредбата на чл. 126 ДОПК се отнася до различна хипотеза, при която се извършва ревизия на повече от един правоприемници. Цитираната норма не забранява да се направи ревизия на отчуждителя. При липсата на сключено споразумение административният орган преценява от кого да потърси публичните задължения. В горепосочения смисъл е и постановената до момента съдебна практика, която се споделя от настоящият касационен състав: решение № 14153/2.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 1335/2011 г., VIII отд., решение № 9403/27.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15117/2010 г., I отд., решение № 2484/24.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 10509/09 г., I отд., решение № 11801/6.11.2008 г. на ВАС по адм. д. № 6619/08 г., I отд. Въз основа на обстоен анализ на фактическата обстановка по прехвърлянето на търговските предприятия и при правилно тълкуване на закона относно отговорността при правоприемство, първоинстанционният съд правилно е приел, че за ревизирания период са налице законовите условия за реализиране на отговорността на Румен Русинов Русанов за данъчни задължения в качеството му бивш собственик на търговското предприятие на ЕТ " Румен Русанов". По доводите за нарушение на материалния закон относно доставките с предмет "изкопни работи" по фактури № № 60/25.06.2008 г., 64/26.06.2008 г., 65/27.06.2008 г. и 66/28.06.2008 г., издадени от "Краси Кар" ЕООД: По делото не се спори, че ревизираното лице в качеството на ЕТ и изпълнил договор от 28.12.2007 г. с Министерство на земеделието и продоволствието (МЗП) с предмет "Реконструкция на селскостопански път гр. Неделино до местността "Оградна" обл. Смолян, община Неделино", обекта е приет надлежно от възложителя МЗП, а от община Неделино е издадено удостоверение № 7/1.10.2008 г. за въвеждане на обекта в експлоатация. По делото не е спорно, че за изграждане на обекта са били извършени и подробно описани поетапно като вид и количество СМР, за което за извършените изкопни работи РЛ е ползвало данъчен кредит в размер на 40 000 лева. Основание за това са извършени плащания по фактурирани от регистриран по ЗДДС подизпълнител "Краси Кар" ЕООД услуги по облагаемите доставки - процесните изкопни работи. В ревизионното, а впоследствие в съдебното производство, включително и пред настоящата инстанция не се обоснова категоричен извод, че "Краси Кар" ЕООД е изпълнил фактурираните изкопни работи в конкретен вид, обем, място на изпълнение, дата на изпълнение, начин на изпълнение с кадрова и техническа обезпеченост. Във връзка с последното са наведени редица доводи и доказателства, които обаче обосновават единствено извод, че "Краси Кар" ЕООД има наети по трудов договор работници. Предвид вида, обема и характера на услугата, както и данните от декларациите на работниците, в които само твърдят, че са работили на такъв обект, не се установява какво точно са работили там, кога и по какъв начин е свързана дейността им с наетата техника за изкопаване и извозване на земна маса и т. н. Отделен е въпроса, че длъжностите, на които са назначени не кореспондира на характера на работата. Въз основа на така установеното могат да се правят само предположения от житейски характер, но не и правни изводи в аспекта на данъчното облагане. По отношение на визираната техника - багери и камиони. Съдът допуска, че такива са наемани от подизпълнителя, за което свидетелстват писмените доказателства, че багер е транспортиран до Неделино, но не може да се направи обоснован извод, че този багер и бил използван именно в процесния обект и именно за процесните услуги, по които възложител е РЛ. По отношение издадените кредитни известия (КИ) от "Краси Кар" ЕООД за фактури № № 60/25.06.2008 г., 64/26.06.2008 г., 65/27.06.2008 г. и 66/28.06.2008 г., издадени от "Краси Кар" ЕООД за процесните изкопни работи: Неправилен е извода на ревизиращите органи, възприет безрезервно от първоинстанционния съд, че те допълнително обосновават извод за липса на реална доставка по услугите. Както издаването на фактурите само по себе си не обосновава реалността на доставката, така и издаването на КИ сами по себе си не обосновават, че доставката е развалена по смисъла на чл. 115 ЗДДС. Безспорно е, че процесните КИ не са издадени съобразно чл. 115 ЗДДС най-малкото поради непосочено основание, поради което не следва да ангажират никакви правни последици за целите на ревизията. Отделно от това са липсват доказателства, че договора между РЛ и "Краси Кар" ЕООД е развален ( по скоро има доказателства че не е ), има плащания по фактурите по които са издадени КИ и за да черпи аргументи от издаването им, в доказателствена тежест на органа по приходите е да докаже наличие на основанието по ал. 1 на чл. 115 ЗДДС за издаването им. По горните съображения настоящият състав ги приема за ирелевантни относно правния спор по главния факт - реалността на доставките. Неоснователни и понастоящем са доводите относно способността на подизпълнителя да изпълни фактурираните услуги - СМР. В приложените договорите между него и РЛ липсва конкретизация на предмета, поради което договора няма как да бъде свързан с процесните фактури, освен чрез цената им. Освен това стопанската операция е описана във фактурите по следния начин цит. "изкопни работи", без да са посочени номер или дата на договор, количеството и вида на услугата съгласно разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС . Липсата на такъв конкретизиран реквизит в случая не е преодоляна чрез информация от документи, съпътстващи фактурата. Същевременно тази неяснота относно предмета на доставката, е налична и в договорите, което възпрепятства възможността за доказване реалността на услугите, респективно настъпване на данъчното събитие. Строителните работи не са ясно описани за да се направи извод, кои от тях са относими към конкретния договор и към издадената във връзка с него фактура. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, изложени по отношение способността на прекия доставчик да извърши доставките към РЛ. Обстоятелството, че са командировани работници и че са изплащани осигуровки не доказва действителната заетост на тези лица при извършване конкретно на процесните услуги. Жалбоподателят е могъл да ангажира доказателства, включително съдебно-техническа експертиза, която на място да констатира изпълнението на договорените дейности. Фактическият състав, обуславящ правото на данъчен кредит следва да бъде установен не само формално, но и чрез конкретните доказателства и с доказателствени средства по делото. При изграждането на изводите си за законосъобразност на ревизионния акт в тази му част административният съд е обсъдил всички събрани доказателства, установените факти и обстоятелства, и при правилно тълкуване на закона. Вярно е, че законът не изисква оформянето на подобен род договори в писмен вид, но е вярно и това, че Законът за счетоводството и свързаните с него нормативни актове по прилагането му изискват от търговските субекти да документират по съответен начин извършваната от тях стопанска дейност. Това от своя страна означава, че при извършването на насрещна проверка на доставчик в рамките на данъчната ревизия той следва да представи всички документи, удостоверяващи извършената от него стопанска дейност. Не намирането на адрес на представител на доставчика, респективно не представяне на поисканите по реда на ДОПК документи поражда възможността органът по приходите да приеме, че те не съществуват и да преценява само събраните в производството доказателства - чл. 37, ал. 4 от ДОПК, какъвто е и процесния случай. От друга страна, представените от жалбоподателя писмени доказателства са частни документи, т. е. те нямат обвързваща съда доказателствена сила и същият е длъжен да ги съобрази съпоставяйки ги с останалите доказателства по делото. Съобразявайки това, административният съд е направил много детайлен анализ както на представените договори, така и на протоколите по изпълнението им, като изводите му в тази насока са логически издържани и се споделят от настоящата инстанция. Съдът не е възприел същите не само поради липса на доказателства за тяхната достоверност, а и на база на анализ на самите доказателства, т. е. макар и да е посочил, че няма да ги цени, той ги е обсъдил детайлно. В случая не може да се говори за поставяне на неизпълними от стопанските субекти формални изисквания, а за преценка на събрани по делото доказателства за установяване на твърдението на страната, че сделките, предмет на фактурите, са реално изпълнени. По отношение непризнат данъчен кредит в общ размер на 8 200 лв. по фактури № 517/26.03.2008 г. и № 518/27.03.2008 г. с предмет на доставките - дървен материал, издадени от "Гама - 94" ЕООД - гр. Велико Търново: Конкретни касационни оплаквания в тази част не са посочени, поради което касационния съд на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК служебно провери първоинстанционното решение. Решението е правилно. Съгласно правната уредба на дейностите, свързани с добиване и превоза на дървен материал, тези дейности задължително следва да са извършвани с позволителни документи и превозни билети. Всяко транспортиране на дървесината се извършва с превозен билет, а юридическите лица, каквито в случая са "Гама - 94" ЕООД и "Инфокар" ЕООД, които притежават складове и извършват търговски сделки с обли или фасонирани дървени материали, са длъжни да водят дневник за постъпилите и експедираните дървени материали и за документите, с които са придобити и продадени. Непредставянето на регламентирани в различни нормативни актове документи, възпрепятства установяването от къде е добит фактурирания дървен материал, от кого, неговия законен произход, както и от кого и как е транспортиран. Предвид изложеното, законосъобразно първоинстанционният съд е приел, че правилно и законосъобразно от органите по приходите на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1 и чл. 69 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 8 200 лв. за данъчен период м. 03.2008 г. Възраженията на касатора по съществото на спора са неоснователни - сочените от него касационни основания не са налице. Напротив - изводът на съда по съществото на спора е основан върху подробно обсъждане и преценка на всички доказателства по делото поотделно и в тяхната съвкупност, при спазване разпоредбите на чл. 160 ДОПК, респ. чл. 235 и чл. 236 от ГПК във вр. § 2 ДОПК. Решаващият състав е съобразил спецификата на спорния предмет, на данъчния процес и правилно е тълкувал и приложил относимите правни норми от материалните закони, релевантни за правилното определяне на данъчните задължения - в случая по ЗДДС. В тази връзка е неоснователно твърдението на касатора, че съдът е кредитирал изслушаното по делото заключение на вещо лице по допуснатата и изслушана ССчЕ, без да прецени документите послужили за обективираните в тях изводи съдът е достигнал до неверни правни изводи. Обстоятелството, че в резултат на това е достигнал до изводи, различни с тези на касатора, не може да бъде квалифицирано като нарушение, допуснато от решаващия състав. Решението е обосновано, в което съдебния състав е обсъдил всички доказателства, посочил е тяхното значение за спора с оглед техния вид и характер, момент на представяне, произтичащата от това доказателствена сила, респективно доказателствена стойност, обстоятелствата, които се установяват от тези доказателства и обстоятелствата, които са останали недоказани поради липсата на други доказателства. Отграничени са релевантните за спора доказателства, като е пояснено какво е тяхното значение за изхода на спора, което в крайна сметка мотивира окончателния извод на АС - Пловдив за неоснователност на жалбата. В хода на тези разсъждения, последица от преценката на доказателствата в съпоставка с касационните доводи Върховният административен съд в настоящия си състав приема, че не са налице касационно отменителни основания. Постановеното решение, предмет на обжалването е съобразено с доказателствата по делото, приложимото право и практиката на ВАС по аналогични случаи, и основателно е отхвърлена жалбата срещу него. По изложените съображения решението като правилно, валидно и допустимо следва да се остави в сила, поради което и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, Осмо отделение,