Решение № 6211 от 17.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12538/2016 г.

Решение № 6211 от 17.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12538/2016 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Елвада" ЕООД, гр. С. срещу Решение № 5903 от 16.09.2016 г., постановено по адм. дело № 7272/2014 г. по описа на Административен съд - С. град, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № 2181108827/28.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 1035/04.05.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"- С. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че изводът на съда, че спорните доставки са извършени от него, не е подкрепен от събраните доказателства. Сочи, че доводите на решаващия състав за нереалност на доставките на СМР са ирелевантни спрямо възникването и упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит. Намира, че ангажираните доказателства установяват действителното осъществяване на фактурираните услуги, а от там и документалната обоснованост на отразените стопански операции. Развива аргументи за незаконосъобразност на увеличението на финансовите резултати на дружеството, а от там и на допълнително установения корпоративен данък. В подкрепа на тезите си се позовава на цитираната практика на СЕС, като излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на съдебното решение и на РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП"- С., чрез процесуален представител, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - С. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 2181108827/28.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 1035/04.05.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"- С. при ЦУ на НАП, с който на "Елвада" ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м. 07, м. 10, м. 12.2008 г. и м. 02.2009 г. в общ размер от 60 784 лв., ведно с лихва за забава в размер на 7 854.57 лв., както и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2008 г. и 2009 г. в размер на 30 392 лв. и лихви за забава, възлизащи на 7 854.57 лв. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактура, издадена от "Квазер" ЕООД и 4 бр. фактури, издадени от "Т. С. плюс", с предмет на доставките - СМР. При осъществените в хода на ревизията насрещни проверки издателите на спорните фактури не са открити на декларираните адреси за кореспонденция. Анализирайки представените от "Елвада" ЕООД писмени доказателства органите по приходите са приели, че те не установяват материалния, технически и кадрови потенциал на доставчиците за извършването на процесните услуги. Отчели са и констатациите в издадените на двете дружества стабилни ревизионни актове, съгласно които спорните доставки не са реално извършени. При този извод, ревизиращите са приели, че отчетените счетоводни разходи по тези фактури не са документално обосновани, с оглед на което и на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО са увеличили финансовите резултати на дружеството за 2008 и 2009 г. и са определили следващите се размери на допълнително дължим корпоративен данък. В хода на съдебното производство са проведени ССчЕ и СГрЕ, заключенията по която са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. След съвкупен анализ на събраните доказателства решаващият състав е приел, че те не установяват действителното извършване на спорните доставки именно от издателите на фактурите. Преценил е, че не е спорно, че услуги от фактурирания вид са извършени и впоследствие резултатът от тях е предаден на "НЕК"АД и "В. Т. Х." АД, но е счел, че СМР са осъществени от самото ревизирано дружество. Това заключение е обосновано от кадровата обезпеченост на "Елвада" ЕООД и от некредитирането на представените договори, количествено - стойностни сметки и приемо - предавателни протоколи поради констатирани несъответствия в тях. В този аспект първоинстанционният съд е отчел и липсата на доказателства за кадрова обезпеченост на доставчиците, както и за допускането им до обекта на " НЕК" АД, подчинено на определени изисквания. Достигайки до извод за нереалност на спорните доставки решаващият състав е приел, че разходите за тях са документално необосновани и законосъобразно с тях са преобразувани финансовите резултати на ревизираното лице за 2008 и 2009 г. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и в унисон със спецификата на търговската дейност това са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобрази корелацията или противоречията в тях. В тази връзка и по аргумент от чл. 301 ТЗ ирелевантно е установяването на лицето, подписало частните документи от името на съответния търговец. Визираната норма намира приложение както при сключването на търговски сделки, така и при потвърждаването на тяхното изпълнение и регламентира правните последици при действия на лице без представителна власт от името на търговец в хипотезите, при които той не се е противопоставил веднага след узнаването. В случая издателите на фактурите не само, че изрично не са се противопоставили, но и са ги включили в своите ДП и СД за съответните данъчни периоди, поради което обосновано първоинстанционният съд е приел, че заключението по проведената СГрЕ е ирелевантно за спора, който се концентрира върху въпроса осъществени ли са реално спорните доставки. Основателни са доводите на касатора, че предхождащата или съпътстваща търговска кореспонденция, както и ангажирането на доказателства за осъществяван контрол от ревизираното дружество върху дейността на подизпълнителите не са елементи от фактическия състав за възникване на претендираното право. Те обаче биха могли да бъдат ценени като индиция, подкрепяща верността на представените частни документи. Обосновано в този аспект първоинстанционният съд е съобразил, че допускането до обектите, на които са изпълнени СМР, е било подчинено на изискването за издаване на заповед и поименен списък на ръководния и изпълнителски състав, отговорен за ремонтните дейности. Такива доказателства не са представени, което наред с констатираните несъответствия между посочените във фактурите дати на договорите, както и липсата на дати в количествено - стойностните сметки са основание да се приеме, че не е доказано главно и пълно реалното извършване на спорните доставки. Противно на оплакването в жалбата този извод не е обоснован само с неустановеността на кадровата и материална обезпеченост на доставчиците, поради което не би могло да се приеме, че мотивите на решаващия състав са в противоречие с тълкувателно приложимото Решение на СЕС по дело С - 324/11 г. В своята практика СЕС многократно е посочвал, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали претендиращия право на приспадане може да го упражни." (така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело M.-G., C-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, точка 57). Действително, в цитираните от касатора решения на СЕС е разяснено, че само по себе си неоткриването на доставчиците или липсата на доказателства за тяхната кадрова и материална обезпеченост не е достатъчно основание за непризнаване на данъчно предимство, а е необходимо въз основа на обективни данни да бъде доказано, че данъчно-задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че съответната сделка е белязана с измама. В този контекст обоснован и съответстващ на разясненията на СЕС в Решението по дело С-18/13 е изводът на първоинстанционния съд, че констатираните обективни данни сочат, че спорните услуги са осъществени от самото ревизирано лице с негов кадрови и технически ресурс. В. за извършване на строително - ремонтни работи в областта на енергетиката е изрично заявена от ревизираното дружество в сключения договор с възложителя "В. Х." Австрия, по силата на който той е поел задължението на своя отговорност и със собствен персонал да извърши уговорените услуги. Именно множеството сключени от ревизираното лице договори в тази сфера са мотивирали съдържащата се в РД констатация, че "Елвада" ЕООД разполага с персонал и необходимата квалификация за извършване на строително-ремонтни работи в областта на енергетиката. При тази му обезпеченост, наред с неустановеността на релевантните обстоятелства, че спорните доставки са извършени именно от издателите на фактурите, обосновано първоинстанционният съд е приел, че услугите са изпълнени от самото ревизирано лице и то не е можело да не е знае за това. При наличието на обективни данни, изключващи възможността поведението му да се квалифицира като добросъвестно, законосъобразно с РА на "Елвада" ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. Предвид неустановеността на действителното извършване на спорните доставки обосновано е прието, че разходите за тях, като неотразяващи вярно стопанската операция, са документално необосновани и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО законосъобразно не са признати за данъчни цели. С техния размер правилно са увеличени финансовите резултати на дружеството за 2008 г. и 2009 г. и точно са определени размерите на допълнително дължимия корпоративен данък и лихви за забава. Като е достигнал до същия краен извод, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на спора и направено искане, в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, възлизащо на сумата от 3 265 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение