Решение № 1954 от 26.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 129/2025 г.

Производството е по гл. ХІІ от АПК. Образуване е по касационна жалба на Ендофюжън ООД, представена от адв. Стефанов, срещу решение 8697/14.06.2024 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм.д. 4883 по описа за 2022г., с което е отхвърлена жалбата на търговеца против ревизионен акт /РА/ Р-22221720007132-091-001/20.10.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта неотменена при оспорването по административен ред. Доводите на касатора са за опущения в познавателната дейност на съда по преценка на писмените доказателствени средства, включително заключението на съдебно-счетоводната експертиза, което е препятствало установяването на движението на получените и продадени стоки. Според него съдът не е съобразил обстоятелството, че част от стоките, за доставката на които е начислен ДДС от органите по приходите, са ползвани под наем. Оспорва изводите на съда за наличие на укрити приходи. Предлага интерпретация на фактите, според която е невъзможно установяването на укрити доставки; ефектът от неосчетоводените покупки е заплащане на корпоративен данък в по-голям размер като функция от по-голямата счетоводна печалба, което се установявало при проследяване на паричните потоци на дружеството, а и била ограничена възможността на задълженото лице да ползва разходите за придобиване на стоките без да има укрит приход. Иска отмяна на решението, а имплицитно и на съответната част от РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Пред АССГ е обжалвана неотменената при оспорването по административен ред част от ревизионен акт, с която са установени в тежест на Ендофюжън ООД допълнителни задължения за ДДС за внасяне и за лихва за забава за данъчни периоди м. 01-06, 08 и 10-12.2019 г. и д.п.м. 01, 04 и 05.2020 г. и за корпоративен данък за 2019 г. в размер 25 719.42 лева с лихви за забава 3 408.10 лева. Утежняващият административен акт е заключителен в производство, проведено по реда на чл. 122-124 от ДОПК, чието прилагане е обосновано със съществуването на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. Според тезата на органите по приходите ревизираното лице не е отразило в отчетните си регистри по ЗДДС, VIES-декларациите и по счетоводни сметки фактури и кредитни известия, издадени от немските дружества Signus medizintechnik GmbH и Joimax GmbH, което сочело на укриване на вътреобщностни придобивания. Прието е, че стоките по недекларираните и неосчетоводени покупки на стоки на стойност съответно 103 645.29 лева и 75 518.90 лева не са налични, следователно са реализирани към 31.12.2019 г. без да са отчетени приходи от продажбата им. За установяване на задълженията за ДДС е определена основа за облагане с данъци по чл. 122, ал. 2 ЗДДС за данъчни периоди м. 01-05, 08 и 10-12.2019 г., като увеличен с търговска надценка от 125.5 % размер на данъчните основи по недекларираните ВОП. С ефект върху задълженията за ДДС за внасяне е извършена в д.п.м. 06.2019 г., м. 04 и 05.2020 г. корекция на декларираните резултата заради отказ да се признае право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 938.33 лева по 4 бр. фактури на Пленус груп ЕООД. Другите 5 фактури от същия доставчик са в данъчните периоди, за които основата е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Съобразено е правилото на чл. 25, ал. 7 ЗДДС за фактурите за авансови плащания и не е взето предвид кредитно известие, издадено от Joimax GmbH по непредставена фактура от този доставчик. При определяне на основата за облагане с корпоративен данък декларираните приходи са увеличени с недекларирани приходи в размер 456 498.99 лева, изчислени като произведение на отчетната стойност на стоките по недекларираните ВОП и търговската надценка, а към разходите е отнесена отчетната стойност на тези стоки. Не са признати отчетените разходи в размер 3 600 лева по фактурите на Пленус груп ЕООД и разходи в общ размер 5 299.31 лева (разходи без документ и разходи за лихви за корпоративен данък и за ДДС). С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу обжалваната част от РА. Според първостепенният съд РА е издавен от компетентни органи по приходите, във формата за действителност и при спазване на административнопроизводствените правила, като ответникът, за когото е доказателствената тежест, е установил предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Съдът е възприел убедителността на тезата, че стоките по недекларираните ВОП са получени и реализирани без да е отчетен приход. При определяне на размера на неотчетените приходи, а съответно и на основата за облагане с данъци и размера на косвения данък и на прекия данък е взел предвид начина на определяне на средната надценка за 2019 г. като съотношение на между осчетоводените от ДЗЛ нетни приходи от продажби и отчетната стойност на продадените стоки. Съдът е отрекъл и с източника на специални знания да е проследимо движението на стоките по недекларираните ВОП към клиенти на жалбоподателя, както и да има наличности от непродадени стоки. Зачел е презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК за установяванията си за доставките от Пленус груп ЕООД. Възпроизвел е изцяло констатациите и правните изводи на решаващия орган по спора за съществуването и размера на задължението за корпоративен данък. Решението е правилно. Касационният жалбоподател ревокира доводите си срещу РА от оспорването му по административен ред и от първоинстанционната жалба. На тях са отговорили и решаващият орган и инстанцията по същество. Синкретизмът на доводите е обуславящ за съдържанието на проверката на касационната съдебна инстанция. Инстанционният контрол има за предмет решението на първостепенния съд. Касационният жалбоподател сочи общо представените от него и събрани от съда в хода на съдебното дирене писмени доказателствени средства без да конкретизира дължимите при преценката им установявания и да обвърже констатациите на съда с пороци в познавателната му дейност. Нарушаването от съда на процесуалните, логическите и опитните правила при формиране на вътрешното му убеждение е извън обхвата на служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК. Касаторът е отбелязал факта на приемането от съда на 177 броя документи и обсъждането им в заключението на ССЕ, но без да навежда доводи за процесуални нарушения при преценката им. Абстрактни са касационните оплаквания за пропуск (тези оплаквания не са адресирани) да се съобрази ползването под наем на част от стоките, които са включени към неосчетоводените ВОП и чиято последваща доставка и реализирането на приход от нея са възприети като обекти на облагане. Не се сочат информационни източници за основание за ползването, което да изключи придобиването на стоките за продажба. Не се основава на процесуалния закон очакването на касатора извършени от него укрити доставки да се установяват със заключение на ССЕ. Отбелязва установените с този информационен източник неосчетоводени покупки. Фактическият извод за осъществени неосчетоводени доставки се основава на нормалната връзка между явленията. По създадената от администрацията конструкция стоките по недекларираните ВОП са получени и са продадени без да са взети дължимите счетоводни операции и да са отчетени приходи от продажбите. По логиката на тази конструкция получаването на приход, който да се укрие, е обусловено от получаването на стоки и тяхната реализация. Реализацията се предполага от отсъствието на счетоводни липси и излишъци в края на годината на стоки от този вид. Отсъствието на счетоводните наличности е с характер на доказателствено релевантен факт при установяване на положителния юридически факт на получаване от РЛ на правото да се разпорежда фактически като собственик с ващите по фактурите в контекста на дефиницията на доставката на стоки по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Това разрешение съответства и на решението на СЕС по дело С-576/15. На декларирани от ДЗЛ факти нетни приходи от продажби и отчетната стойност на продадените стоки и използване на елементарна математическа операция се основава определянето на средна надценка при извършените продажба за отчетен период 2019 г. Тази надценка е използване за определяне на приходите от продажби на стоките по недекларираните ВОП, а отчетната им стойност формира счетоводен разход. Затова е неоснователно възражението на касатора, че няма възможност да ползва разходите за медицинските изделия по доставките. Превратно е разбирането му, че са установено само неосчетоводени ВОП, а не и последващи доставки, поради което е завишен декларирания СФР и е платен недължим корпоративен данък. Липсват отчетени приходи във връзка с разходите за стоките по неотчетените ВОП или приходи без привръзка с разходи. Определянето от органите по приходите на основата за облагане с преки данъци е съобразено с правилото на т. 5.1, б. г от СС 18 приходи (принцип за съпоставимост между приходите и разходите) и чл. 122, ал. 2, т. 8 ДОПК. Касационният жалбоподател не е използвал предимствата на регулациите на пазара на медицински изделия, за да създаде информационни следи за проследимост на стоките по получените и извършените от него доставки и така да разколебае основаното на правилата на формалната логика заключение, че се е разпоредил със стоки по неосчетоводени ВОП без да отчете приходи. Доводите му за характеристиките на този пазар са ирелевантни. Неотносими са доводите за начина на определяне на пазарни цени. Неотчетените от ДЗЛ приходи не са съизмерявани с пазарни цени. По причини у ДЗЛ липсват информационни следи за извършени от него последващи доставки със стоките по недекларираните ВОП. Пропускът му да начисли ДДС по реда на чл. 86, ал. 1 във вр. с чл. 82, ал. 1 ЗДДС е изправен със средствата на данъчния контрол, като по правилото на чл. 86, ал. 2 ЗДДС данъкът се приема за дължим в периода, в който е станал изискуем данъка, когато не е издаден или не е издаден в срок данъчния документ. За неотчетените и недекларирани доставки стойността на изискуемия от ДЗЛ данък е включена при определянето на резултата за периода по чл. 88, ал. 1 ЗДДС. При оспорването по административен ред е зачетено правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 73а ЗДДС в данъчните периоди, в които има недекларирани ВОП, но данъкът е начислен в д.п.м. 04.2021 г. Така се постига ефект от начисляване на ДДС върху определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК основа за доставките, данъкът за които е изискуем от доставчика, чрез проявлението им в резултата от периода. Този подход съответства на разбирането, че с прилагане на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 ДОПК не се определя данъчна основа (което предполага по необходимост обвързване с конкретен обект на облагане), а основа за облагане с данъци в случая увеличената с търговската надценка отчетна стойност на стоките по недекларираните ВОП и сумата на ДО на декларираните доставки. На отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит е основано изключването на данъчното предимство при определянето на резултата в периодите, в които не е манифестирано намерение за определяне на основата за облагане с данъци по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. В останалите периоди незачитането на ползваното данъчно предимство е допустимо на основание чл. 122, ал. 2, т. 15 ДОПК. При съображенията за начина на изчисляване на средната търговска надценка и предвид отсъствието на доводи срещу другите основания за корекция на декларирания СФР, основаната за облагане с корпоративен данък е определена по критериите на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Размерът на данъка е определен с прилагане към нея на ставката по чл. 20 ЗКПО. Дължимият данък е разликата между установения и внесения. В контекста на горното е правилно разрешаването от съда на спора по ЗДДС и по ЗКПО и е дължимо оставянето в сила на решението. При този изход на делото на Националната агенция за приходите се дължат разноски за касационното съдебно производство в размер 11 084.98 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и чл. 7, ал. 2, т. 5 във вр. с чл. чл. 8, ал. 1 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение