Решение № 5766 от 14.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Био пи ди ес строй" ЕООД, [ЕИК], със седалище: гр. София, ул. Маестро Кънев78, вх. Г, ет.3, ап.22, подадена чрез упълномощен процесуален представител адв. Иванов, срещу Решение 2326 от 08.04.2021 г., постановено по адм. дело 1484/2020 г. по описа на Административeн съд София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт Р-22221719000833-091-001/11.09.2019 г. и Ревизионен акт за поправка на РА /РАПРА/ П-22221719162072-003-001/20.09.2019 г., издадени от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/ на Национална агенция за приходите /НАП/ София, в частта, потвърдена с решение 2011 от 02.12.2019 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ София при Централно управление /ЦУ/ на НАП относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 184 778,18 лв. за данъчни периоди: м. 11.2015 г., м. 12.2015 г., от м. 02.2016 г. до м. 07.2016 г., м. 10.2016 г., от м. 03.2017 г. до м. 07.2017 г., м. 09.2017 г., от м. 11.2017 г. до м. 12.2018 г., ведно със съответните лихви за забава в размер на 44 711,34 лв., и е осъдено юридическото лице за разноски.

В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон, съществено противоречие с процесуалните правила и необоснованост, съставляващo отменителнo касационнo основаниe по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага аргументи, че първоинстанционният съд не е обсъдил събраните по време на ревизията и съдебното производство доказателства. Подробни съображения са изложени в касационната жалба. Иска се отмяна на съдебния акт. При условията на евентуалност моли да се върне делото за доразглеждане от първоинстанционния съд, като бъде извършена в цялост допуснатата експертиза, а именно вещото лице да извърши проверка на адреса на доставчиците на счетоводните документи. Моли да се прослуша звукозаписа от откритото съдебно заседание на 08.02.2021г. Претендира присъждане на сторените по делото разноски по представен списък по чл. 80 от ГПК. Направено е възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение.

Ответникът Директор на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Минкова, в съдебно заседание оспорва касационната жалба като неоснователна и иска оставяне на решението в сила. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение в размера присъден от първоинстанционния съд.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и предявените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София-град е законосъобразността на РА Р-22221719000833-091-001/11.09.2019 г., поправен с РАПРА П-22221719162072-003-001/20.09.2019 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с решение 2011 от 02.12.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 184 778,18 лв. за данъчни периоди: м. 11.2015 г., м. 12.2015 г., от м. 02.2016 г. до м. 07.2016 г., м. 10.2016 г., от м. 03.2017 г. до м. 07.2017 г., м. 09.2017 г., от м. 11.2017 г. до м. 12.2018 г., ведно със съответните лихви за забава в размер на 44 711,34 лв.в това число и лихва за невнесен в срок деклариран по справка-декларация ДДС за м. 07.2017 г., по фактури от доставчици: РКР груп ЕООД, БМ-сервиз-2000 ЕООД, БМ технолоджи ООД, Колор тех инженеринг ЕООД, Елвиа комерс ЕООД, МК консулт груп ЕООД, Сн инвест 17 ЕООД, Тренд дивелопмънт ЕООД, Бул строй 2018 ЕООД, М партнърс ЕООД, Прайм констракшън ЕООД на основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС вр. чл.6, чл.9 и чл. 25 от ЗДДС.

За да отхвърли жалбата съдът е приел, че оспореният РА е издаден от компетентни органи, в установената по чл. 120, ал.1 от ДОПК форма, при липса на съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

От доказателствата по делото първоинстанционният съд е приел за установена следната фактическа обстановка: при извършената ревизия органите по приходите са приели, че са представени единствено еднотипни документи с идентично съдържание - фактури, описаните договори, ведно с приложения и протоколи, както и хронологичен регистър на осчетоводени на плащания в брой по фактурите по доставчици и хронологичен регистър на задължения към доставчиците. Приели са, че не са представени доказателства как е извършено предаването на заданието по договорите от ревизираното лице на доставчиците, предвид обстоятелството, че предмет на същите е извършване на технически сравнения, записки и анализи, което от своя страна предполага предаването на информация от РЛ към доставчиците.Не са представени и доказателства кои физически лица са извършили дейностите, описани в представените отчети и приемо-предавателни протоколи.Обстоятелството, че ревизираното лице не е представило каквито и да било доказателства за водени преговори и извършено предварително проучване на възможността на доставчиците да предоставят консултантски услуги, в т. ч. инженерингови и други технически услуги в областта на подобряване и изграждане на инфраструктура за питейни и отпадъчни води, е прието като допълнителен аргумент, че страните по договорите не са целели тяхното реално изпълнение.

В заключение, по отношение на доставчиците БМ-сервиз-2000 ЕООД, Елвиа комерс ЕООД, МК консулт груп ЕООД, Сн инвест 17 ЕООД и Бул строй 2018 ЕООД, органите по приходите са формирали извод за наличие на достатъчно обективни данни, които навеждат на липса на реална икономическа дейност.

По отношение на доставките от РКР груп ЕООД с предмет: Изработка и доставка на метална конструкция е прието, че доставчикът не е представил доказателства за реалното изпълнение на услугата. Съобразили се, че изработката на метални конструкции предполага наличието на оборудван производствен обект и складови площи.

Относно фактурираните от Елвиа комерс ЕООД, БМ технолоджи ООД и Тренд дивелопмънт ЕООД рекламни услуги е установено, че представените договори и приемо-предавателни протоколи са с общо съдържание, т.е. не съдържат конкретни уговорки относто правата и задълженията на страните по тях. Последното възпрепятствало установяването на конкретните уговорки и извършени дейности. Органите по приходите са посочили, че липсва конкретно задание, изготвен проект и действително оформление на рекламни пана.

При тези фактически установявания съдът е приел, че РА е законосъобразен.

1.Относно отказан ДК за данъчни периоди от м. 03.2017 г. до м. 06.2017 г. в размер на 19 200,00 лв., по 7 фактури, с предмет на доставките: Услуга, Реклама и По договор за реклама, с доставчик БМ технолоджи ООД, съдът е приел, за недостатъчни доказателствата за предоставяне на рекламна площ поради липса на данни, че доставчикът притежава право да отдава под наем конкретно посочените рекламни площи, както и доказателства за реално положени билбордове за визираните периоди.

Съдът е приел за напълно неконкретизиран предмета на консултантските услуги позициониране на транспортни платформи, оптимизиране на капацитета на превозни средства. Според съда липсват всякакви данни за реално изпълнени консултации по отношение на реални клиенти на възложителя.

2.Относно отказан ДК за данъчен период м. 09.2017 г. в размер на 6 800,00 лв., по фактура 28/25.09.2017 г., с предмет на доставката: Плащане по договор за проектиране, доставка и изпълнение на СМР с доставчик Колор тех инженеринг ЕООД съдът е приел, че приложеният ППП е без дата и място, на което е констатирано изпълнението, освен в землището на община Никопол което не е достатъчно да удостовери реално изпълнение на услуга по залесяване.

Съдът е установил, че относно другия обект в гр. Добрич, в приложение към договора е посочено, че касае смяна на осветлението с LED проектиране, монтаж на допълнителни климатични системи, монтаж и демонтаж на 75 броя осветителни тела и на кабелна апаратура за тях, на обща стойност от 19 900 лв., като приложеният ППП е с идентично на приложението съдържание, но без дата на съставяне.

3.Относно Елвиа комерс ЕООД с отказан ДК за данъчни периоди м. 11.2015 г., м. 12.2015 г., м. 03.2016 г., м. 04.2016 г., м. 05.2016 г., м. 06.2016 г., м. 10.2016 г. в размер на 41 119,00 лв., по 23 фактури с предмет на доставките: Ремонтни дейности, Монтажно-изкопни дейности, Изработка на метални конструкции, Изработка на заготовки за фотоволтаични клетки, По договор за консултантски услуги и Плащане по договор за реклама, съдът е приел, че представените доказателства не съдържат никакви конкретни данни относно съществени елементи на строителната услуга.

Относно фактурираните консултантски услуги съдът е приел следва да се съобрази пълната липса на данни за предоставена от възложителя документация за конкретни негови клиенти, необходима за изготвяне на анализите.

Съдът е установил, че ревизираното лице е представило Договор за реклама ДР-08 от 01.10.2016 г. с изпълнител Елвиа комерс ЕООД с предмет: Излъчване в собствената система от монитори на изпълнителя реклама, като всички параметри следва да се уговорят с отделни приложения към договора. Подобни приложения не са представени.

4.Относно отказан ДК за данъчни периоди м. 12.2017 г. и м. 01.2018 г. в размер на 4 420,00 лв. по 3 фактури с предмет на доставките: Консултантски услуги по Приложение 1 към консултантски договор от 004/01.12.2017 г. и СМР съгласно договор и протокол по фактури, издадени от СН инвест 17 ЕООД, съдът е приел, че липсват данни за предадена документация от възложителя на изпълнителя, липсва информация за реално изпълнени консултантски услуги и начин на формиране на тяхната стойност.

Според съда така представените доказателства не съдържат никакви конкретни данни относно съществени елементи на строителната услуга обем и количество на договорените работи, параметри на панелите, съобразно които да се определи стойността на услугата, формирането на която остава изцяло неизяснено.

5.Относно доставчика Тренд дивелопмънт ЕООД, е отказан ДК за данъчни периоди м. 05.2018 г. и м. 07.2018 г. в размер на 3 200,00 лв. по 3 фактури с предмет на доставките: Плащане по приложение към договор.

Съдът е приел за правилен и обоснован извода на приходните органи за липса на реални доставки на услуги по изложени при предходните доставчици съображения непредставяне на изготвена рекламна стратегия, липса на данни за параметрите на конкретен дизайн и/или конкретни рекламни и информационни материали (по вид, размер, количество, единична цена), за конкретни клиенти на възложителя, липса на плащане по фактурите, пълна невъзможност да се определи предмета и начина на формиране на тяхната стойност.

6.Относно доставчика Бул строй 2018 ЕООД е отказан ДК за данъчни периоди от м. 03.2018 г. до м. 06.2018 г. в размер на 33 240,00 лв. по 8 фактури с предмет на доставките: Плащане по договор за проектиране СМР на метални конструкции за фотоволтаици, Плащане по приложение към консултантски договор и Плащане по договор за техническа помощ и консултации.

АССГ е стигнал до извод, че констираните несъответствия между предмета на договорите и приложените към тях документи навеждат на документално оформление на правоотношенията, но дори и представените документи не носят релевантната информация относно конкретен предмет на услугата и начин на формиране на нейната стойност, за да може да се направи съответен извод за реално изпълнение на реално договорена престация. Допълнително указание в тази насока е липсата на данни за плащане.

7.Относно доставчика Прайм Констракшън ЕООД, е отказан ДК за данъчни периоди м. 11.2017 г., м. 12.2017 г., м. 02.2018 г., м. 09.2018 г., м. 10.2018 г., м. 11.2018 г. и м. 12.2018 г. в размер на 28 273,58 лв. по 8 фактури с предмет на доставките: СМР по договор и приемо-предавателни протоколи, Аванс по договор от 06.12.2017 г., Плащане по консултантски договор, Плащане по договор за проектиране, изработка на конструкции за фотоволтаични панели и СМР съгласно приложение към договор. По съображения, изложени при предходните доставчици, съдът е приел за правилен извода на РА за липса на реални строителни доставки.

8.Относно доставчика РКР груп ЕООД е отказан ДК за данъчен период м. 11.2015 г. в размер на 10 840,00 лв. по фактура 514/27.11.2015 г. с предмет на доставката: Изработка на метални конструкции.

Според съда съвкупната преценка на липсата на представен договор и приложения към него, липсата на данни за броя и размерите на металните конструкции, което препятства извод за начина на формиране на тяхната стойност, липсата на спецификации на детайлите, липсата на данни в декларация на жалбоподателя от 21.10.2015 г. кой му е доставил металните елементи, навежда на категоричен и несъмнен извод за липса на реална доставка по спорната фактура.

9. Относно БМ-сервиз-2000 ЕООД е отказан ДК за данъчен период м.11.2015 г. в размер на 2 160,00 лв., по фактура 26/30.11.2015 г. с предмет на доставката: Консултантски услуги. Съдът е установил, че представената Програма за обучение на персонал на пречиствателна станция за отпадъчни води Червен бряг, не съдържа никакви данни за изготвянето й от доставчика по фактурата, а напротив от Обединение Водни съоръжения ДЗЗД.

Съдът е стигнал до извод, че невъзможността да се установи изпълнение на консултантски услуги от издателя на фактурата, респ. да се установи как е определена нейната стойност, препятства извод за нейната реалност.

10. Относно доставчика М партнърс ЕООД , е отказан ДК за данъчни периодите м. 11.2015 г., м. 12.2015 г., м. 02.2016 г., м. 03.2016 г., м. 04.2016 г., м. 05.2016 г., м. 06.2016 г. и м. 07.2016 г. в размер на 29525,00 лв. по 9 фактури с предмет на доставките: Услуга.

АССГ е стигнал до извод, че липсата на договор, несъответствието между предмета на протокола и ППП, както и пълната липса на данни за реално изпълнение за изготвяне на стратегия, списък на краткосрочни и средносрочни цели, оценки и доклади, както и невъзможността да се определи начина на формиране на стойността на услугата, препятства извод за нейната реалност.

11. Относно доставчика МК консулт груп ЕООД, е отказан ДК за данъчен период м. 03.2018 г. в размер на 6 000,00 лв. по фактура 27/12.03.2018 г. г. с предмет на доставката: Услуга.

Съдът е приел, че при непредставяне на конкретно изготвени анализи, при липса на данни за предоставени от възложителя към изпълнителя изходни данни и документи, необходими за изготвяне на анализите, изводите на органите по приходите за липса на реална услуга са правилни.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на административния съд като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол.

Решението е обосновано и правилно и не страда от релевираните в касационна жалба пороци по смисъла чл. 209, т. 3 от АПК.

Касационният съдебен състав изцяло споделя мотивите на първоинстанционното решение и препраща към тях на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 от АПК.

Необоснован е доводът в касационната жалба, че първоинстанционният съд не е обсъдил събраните доказателства.Решението е правилно и обосновано, постановено е при съвкупен анализ на доказателствата, при съобразяване с доказателствената им сила. Съдът е изследвал представените доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, изложил е конкретни мотиви за всяка доставка, които не следва да бъдат преповтаряни, като е достигнал до правилен извод в случая за липса на реални доставки.

Наличието на доставка (данъчно събитие), е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. Трайната практика на СЕО и СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т. е. да е прехвърлено правото на собственост върху стоките или да са извършени услугите. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно и главно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. В случая РЛ не се е справило с доказателствената тежест в процеса.

Представените отчети и протоколи не са подкрепени с други съпътстващи документи.Съдът правилно е приел липсата на данни за реално изпълнени договори и липса на информация как е формирана стойността на услугите. Правилен е и изводът за напълно неконкретизиран предмет на консултантските услуги.

Относно фактурираните СМР така представените доказателства не съдържат никакви конкретни данни относно съществени елементи на строителната услуга обем и количество на договорените работи, параметри на панелите, съобразно които да се определи стойността на услугата, формирането на която остава изцяло неизяснено.

От изложеното следва да се приеме, че не са налице посочените от касатора касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, поради което решението като валидно, допустимо и правилно следва да се остави в сила.

При този изход на спора и заявена претенция за това от ответника по касация на НАП (вид § 1, т. 6 от ДР на АПК) се следва присъждане на разноски за касационната инстанция под формата на юрисконсултско възнаграждение в размер на 4824,90 лева, изчислено на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,