Решение № 5422 от 6.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160 ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на С. Митов, подадена чрез адв. Димитров, против Решение 1860 от 23.10.2020 г., постановено по адм. дело 890/2020 г. по описа на Административен съд Пловдив. С оспореното решение е отхвърлена жалбата на касатора против Ревизионен акт /РА/ Р-16001619001060-091-001 от 24.09.2019 г., издаден от И. Кръстев - началник сектор, възложил ревизията и П. Даскалова - главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение 124 от 13.03.2020 г. на ИП директор на Дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика - Пловдив относно допълнително определени дължими суми за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2012г.; 2013г.; 2014г.; 2015г. и за 2016г. в общ размер на 97 498.76 лв., от които главница 65 088.76 лв. и лихви в размер 32 410.49 лв.; допълнително определената дължима сума за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2012г. в размер на 20 496 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 13 323,95 лв. и допълнително определените вноски за ЗОВ за процесния период в общ размер 35 220.07 лв., от които главница 24 317.38 лв. и лихви в размер на 10902.69 лв. и Митов е осъден да заплати в полза на НАП - гр. София сумата в размер на 4 195,33 лв. Твърди се, че атакуваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че ревизията е повторна, но е извършена от екипа, който е извършил и първата ревизия, без да направят допълнително изследване на фактите, а са повторили фактите от първия ревизионен акт. Вещото лице по назначената ССЕ не е направило анализ на паричните потоци, а само е потвърдило цифрите от ревизионния акт, с което не е допринесло по никакъв начин с компетентното си мнение и познания за развитие на процеса в насока на убеденост и на съда и на страните. Не е направен задълбочен анализ на факта, че ревизираното физическо лице за ревизирания период е било управител на Палас 27 ЕООД и поръчител по сключените със СИ ФИНАНСИ ГРУП договори за заем с дружеството, а на стр. 10 от решението е посочено името на друго физическо лице Найденов. Претендира отмяна на обжалваното решение, както и на РА и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител юрк. Стоянова, оспорва основателността й. Моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1 330 лв. Върховната административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, дава мотивирано заключение за допустимостта на касационната жалба, като по същество счита същата за неоснователна. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид заявените касационни основания и събрните по делото доказтелства, за да се произнесе, съобрази следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, срещу съдебен акт, подлежащ на касационен контрол, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на производството пред административния съд е била законосъобразността на ревизионен акт Р-16001619001060-091-001 от 24.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с решение 124 от 13.03.2020 г. на ИП директорна Дирекция ОДОП Пловдив, относно допълнително определени дължими суми за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2012г. в размер на 1 777,75 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 155,67 лв., за 2013г. в размер на 44 745,21 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 24 541,76 лв., за 2014г. в размер на 7 565,87 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 3 380,94 лв., за 2015г. в размер на 6 430,99 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 218,99 лв. и за 2016г. в размер на 4 568,94 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 113,13 лв.; допълнително определената дължима сума за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2012г. в размер на 20 496 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 13 323,95 лв. и допълнително определените вноски за ЗОВ: за 2012г. ДОО в размер на 1 990,34 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 372,42 лв.,ДЗПО - УПФ в размер на 777,48 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на536,10 лв. и ЗО в размер на 1 243,97 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 798,95 лв.; за 2013г. ДОО в размер на 2 260 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 286,81 лв., ДЗПО - УПФ в размер на 882,82 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 502,66 лв. и ЗО в размер на 1 412,50 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 804,29 лв.; за 2014г. ДОО в размер на 2 201,26 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 030,92 лв., ДЗПО - УПФ в размер на 859,87 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 402,71 лв. и ЗО в размер на 1 375,78 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 644,29 лв.; за 2015г. ДОО в размер на 2 829,68 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 1 023,76 лв., ДЗПО - УПФ в размер на 1 105,34 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 399,89 лв. и ЗО в размер на 1 768,55 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 639,86 лв. и за 2016г. ДОО в размер на 2 780,13 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 724,49 лв., ДЗПО - УПФ в размер на 1 085,99 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 283,01 лв. и ЗО в размер на 1 737,58 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 452,82 лв. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първостепенният съд е приел следното от фактическа и правна страна: По делото не е било спорно, че С. Митов, в качеството си на местно физическо лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и на основание чл. 8, ал. 1 ЗДДФЛ е данъчно задължено лице за доходи, получени през данъчната година от източници в страната и чужбина. За периода от 01.01.2012г. до 31.12.2016г. Митов се е намирал в трудови правоотношения с дружеството Палас 27 ЕООД и е получавал доходи във връзка с това. През процесния период ревизираното лице не е подавало ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ, в които да са декларирани доходи от други източници. С нотариален акт 199 от 02.10.2009г. ТИВАМЕКС и КО АД е учредило на Палас 27 ЕООД право на строеж, пристрояване и надстрояване и прехвърляне право на собственост срещу задължение за строителство на комплекс с жилищно - обществени функции, находящ се в гр. Пловдив, ул. Иван Вазов 33. С нотариален акт 2 от 02.10.2009г. Палас 27 ЕООД е продало на С. Митов право на строеж на 19бр. обекти за сумата от 2 245 лв., като данъчната оценка на посочените обекти възлиза на общо 266 987 лв.С протокол серия АА 1575260 от 06.06.2019г. към доказателствения материал към настоящото ревизионно производство са приобщени издадените на Палас 27 ЕООД РА Р-160016170001091-091-001 от 14.03.2019 г., ведно с РД Р-160016170001091-092-001 от 28.01.2019г. и събраните при ревизията доказателства във връзка с издадените документи за степените за завършеност на строежа. Съгласно НА 199 от 02.10.2009г. РЗП на обекта е общо 10 077,07кв.м и се състои от четири обекта, съответно тела А , Б , В и Р , като на Митов е продадено право на строеж на 3 бр. обекти - магазини в тяло А , 8бр. обекти - апартамент - мезонет, склад и офис в тяло В и 8бр. обекти - апартаменти и гаражи в тяло Р .Ревизираното лице е извършило продажби на обектите с обща данъчна оценка от 365 133,54 лв. на обща продажна цена от 295 000 лв., НА, са подробно описани в обжалваното решение, поради което не следва да се повтарят. По делото е установено, че закупеното право на строеж на всички 19бр. обекти от Митов е в размер на 2 245лв. В последствие, с НА 25 от 31.07.2012г. ТИВАМЕКС и КО АД е прехвърлил 22,44% от ПИ, находящ се в гр. Пловдив, ул. Иван Вазов 33 с обща площ от 2 259кв.м, които идеални части са съответни на притежаваните от Митов самостоятелни обекти от построената сграда в ПИ с РЗП от 10 077,07кв.м. Прието е, че дружеството Палас 27 ЕООД е извършило безвъзмездна доставка на услуга по СМР към Митов съответно в размер на 7 771,29лв. за 2012г., 91 703,56лв. за 2013г. и 45 431,42лв. за 2014г. Разходите за придобитите обекти са определени като процентно отношение от застроената площ на всеки един обект към общата застроена площ на целия комплекс от 10 077,07кв.м. За периода 2012г. - 2013 г. Палас 27 ЕООД е отчело разходи за извършено строителство на всички обекти в тела А и Р на обща стойност от 553 171,17лв., а през периода 2012г. - 2014г. - разходи за извършено строителство на всички обекти в тяло В на обща стойност 2 071 657,24лв. Продажните цени на част от недвижимите имоти са определени за 2012г., с НА 57 от 02.08.2012г. П. Иванов и С. Митов са продали на С. Пенкова 2бр. недвижими имоти - апартамент 4.3, собственост на Митов и склад 3, собственост на Иванов, на обща продажна цена от 14 000лв., заплатена изцяло на 10.02.2010г. За определяне на пазарната цена от 13 113лв. е изчислена, като общата продажна цена от14 000лв. е разделена на общата квадратура на апартамента и склада от 67,71кв.м (63,42кв.м + 4,29кв.м) и е получена цена на кв.м от 206,764лв. Цената на кв.м е умножена по квадратурата на апартамента от 63,42кв.м и е получена продажна цена от 13 113лв. През 2015г. с НА142от08.06.2015г. В. Иванова, И. Иванов и С. Митов са продали на НЕОКОР 18 ЕООД по 10/30 идеални части всеки от свой собствен недвижим имот за сумата от 9 000лв. Иванов прехвърля част от своите идеални части, а именно 8/30 на купувача срещу задължението да построи и въведе в експлоатация за своя сметка обект в гр. Пловдив, ул. Кирил и Методий 8. За доход на Митов за годината е приета сумата от 4 500лв. (1/2 от заплатената сума от 9 000лв.). Изчислени са нетни размери на приходите от продажби по години, като от приходите от продажби по НА и изчислени от ревизиращия екип, е приспадната съответната част на заплатеното право на строеж по години. Изчислени са данъчни основи за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ по години, като от изчислените приходи от продажби за 2013г., 2014г. и 2016г. са приспаднати стойностите на ДДС, изчислени в РА Р- 16001617008435-091-001 от 02.11.2018г., влязъл в сила в тази си част. При съобразяване на изчислените извънредни приходи от доходи в непарична форма, приходи и разходи за придобиване на недвижимите имоти и разходи за строителство, са изчислени данъчни основи по години, както следва: за 2012г. - 15 863.49лв., за 2013г. - 302 856.05лв.,за2014г.-54 876.05лв., за 2015г. - 48 576.88лв. иза 2016г. - 36 063.30лв. Данъчната основа е определена като сбор от приходите от продажба на недвижими имоти и безвъзмездно придобито имущество, намалена със съответстващите разходи за право на строеж и съответстващи на приходите от безвъзмездно придобито имущество. Ревизиращият екип е направил извод, че предвид извършеният брой на сделките през ревизирания период, Митов е осъществявал независима икономическа дейност, за която не е подавал ГДД. Касае се за търговски сделки по чл. 1, ал. 1, т. 14 от ТЗ, които подлежат на облагане с пряк и косвен данък. Приходните органи са определили данъчна основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ на основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, защото ревизираното лице не е подавало ГДД по чл. 50 ЗДДФЛза извършената икономическа дейност под формата на продажби на недвижими имоти. Прието е, че е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 1 ДОПК за провеждане ревизията по особения ред. Въз основа на разпоредбата на чл. 26, ал, 1 ЗДДФЛ е изчислена данъчна основа за облагане на Митов, като действащ ЕТ без регистрация. Предвид формираната данъчна основа за облагане на доходите от дейност като ЕТ, е прието, че Митов дължи авансови вноски за ЗОВ върху минималния размер на годишния осигурителен доход от 5 040 лв. за всяка една от ревизираните години, определен със ЗБДОО. На ревизираното лице е извършена съпоставка между приходите и разходите по години, като в приходната част са включени доходите от трудови правоотношения, постъпленията от прехвърляне на имущество, други постъпления по банкови сметки и заеми, а в разходната част - комунални разходи, разходи по задължения към трети лица, разходи за предоставяне на парични заеми на трети лица и разходи за заплащане на такси. Установено е превишение на доходите над извършените разходи, като за 2012 г. са установени постъпления по банкови сметки в общ размер на 204 960 лв. с основание захранване на сметка . Във връзка с посоченото постъпление е направен извод, че се касае за друг доход по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ и същият подлежи на облагане с данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. Установени са и обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. Пред съда е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ). Вещото лице е потвърдило размерите на установените задължения с РА. Посочило е, че точно са изчислени данъчните основи за облагане съобразно източниците на доходи. В даденото заключение и в проведеното открито съдебно заседание, вещото лице е посочило, че погасяваните от ревизираното лице задължение на Палас 27 ЕООД с част от реализираните приходи от продажби, не представлява необлагаем разход по смисъла на чл. 13 ЗДДФЛ. Съдът е обсъдил всички събрани по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССчЕ и въз основа на тях е приел, че РА е законосъобразен във връзка със установените задължения. Позовавайки се на кредитираното заключение, съдът е приел, че данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, във връзка с чл. 26 ЗДДФЛ е определена правилно от приходните органи. Стойността на извършените разходи за строителство от Палас 27 ЕООД е изчислена въз основа на направените констатации в издадения и влязъл в сила РА на дружеството, като не ревизираното лице е оспорило тази стойност, а синдикът в производството по несъстоятелност, с твърдения за неоснователно обогатяване на Митов като получател на СМР услуга на значителен брой обекти в строящата се сграда срещу заплатено право на строеж на много по-малка стойност. Направен е извод, че при ревизията правилно е определена стойността на правото на строеж за всеки един обект за кв.м, при изчислено съотношение спрямо общата площ на всички построени самостоятелни обекти, предмет на последваща продажба. Първоинстанционният съд е приел за неоснователна жалбата, в частта й относно допълнително определени данъчни задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за периода 2012 г. 2016 г., ведно с прилежащите лихви и относно допълнително определените вноски за ЗОВ. Съдът е приел, че РА е законосъобразен и по отношение на установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ.Митов не е представили доказателства за характера на постъпленията на парични средства по банковата сметка, посочени като захранване на сметка , поради което е прието, че същият подлежи на облагане като друг доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Решението е правилно. Неоснователно е оплакването на касатора, че ревизията е повторна, но е извършена от екипа, който е извършил и първата ревизия, без да направят допълнително изследване на фактите. С решение 83 от 11.02.2019г. на директора на Дирекция ОДОП - Пловдив е отменен частично първоначално издаденият PA Р-16001617008435-091-001 от 02.11.2018г. по отношение на допълнително определените дължими суми за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за периода от 2012 г. до 2016 г., ведно с прилежащите лихви и допълнително определените вноски за ЗОВ засамоосигуряващо се лице за същия период и на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК преписката е върната на органа по приходите, издал ЗВР, за издаване на нов ревизионен акт. Новата ревизия е с обхват задължения на Митов за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ и ЗО за самоосигуряващо се лице за периода от 01.01.2012 г. до 31.12.2016 г.Правилен е изводът на първоинстанционния съд, че при новата ревизия са спазени задължителните указания на горестоящия административен орган. Данъчната основа е определена за облагане по чл. 122 ДОПК, във връзка с чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, при съобразяване разпоредбата на чл. 26, ал. 1 ЗДДФЛ. За всеки един от отчетните периоди е приложена данъчната ставка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ от 15% и е установено задължениеот друг доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, към който е приложена данъчната ставка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ от 10%. Първоинстанционният съд правилно е кредитирал заключението на вещото лице по ССчЕ, като обективно и кореспондиращо на събраните по делото доказателства. Вещото лице е направило подробен анализ на доказателствата по делото в констативно-съобразителната част от заключението. Същото е следвало методиката на приходния орган и е посочило какъв е размера на извършените безвъзмездни строителни услуги от Палас 27 ЕООД, посочило е размерът на разходите за строителните обекти придобити от Митов и е определило дължимия данък от ревизираното лице. Вещото лице е посочило, че жалбоподателят е погасявал задължение на Палас 27 ЕООД с част от реализираните приходи от продажби. Обстоятелството, че вещото лице е потвърдило размерът на установените с РА задължения не може да доведе до извод, че същото не е допринесло за изясняване на спора. Вещото лице е отговорило конкретно и обстойно на поставените му въпроси, поради което съдът правилно е кредитирал заключението му. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че не е направен задълбочен анализ на факта, че ревизираното физическо лице за ревизирания период е било управител на Палас 27 ЕООД и поръчител по сключените със СИ ФИНАНСИ ГРУП договори за заем с дружеството. Съдът е установил правилно фактическата обстановка по делото и е обсъдил всички събрани по делото доказателства, като въз основа на тях е стигнал до правилни и законосъобразни изводи, които се споделят и от настоящият състав. Фактът, че Митов е бил управител на Палас 27 ЕООД не оказва влияние върху изхода на спора. Действително на стр. 10 от решението е посочено името на друго физическо лице Найденов, но в случая се касае за допусната техническа грешка. Приетата от съда фактическа обстановка и обсъдените доказателства по делото касаят единствено установените с РА задължения на С. Митов и допуснатата техническа грешка не води до неправилност на решението. В касационната жалба не са наведени никакви конкретни оплаквания във връзка с установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ.Митов не е представили никакви доказателства за характера на постъпленията на парични средства по банковата сметка в общ размер на 204 960 лв., посочени като захранване на сметка . Не са ангажирани доказателства относно конкретен вид доход на ревизираното лице и пред настоящата инстанция, поради което съдът правилно е приел, че същият подлежи на облагане като друг доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. В касационната жалба не са направени никакви възражения във връзка с установените задължения за ЗОВ. Обосновани са и изводите на съда по отношение на установените с РА задължения по ЗОВ. Безспорно е установено от доказателствата по делото, че задълженото лице е получавало приходи от стопанската дейност като едноличен търговец без регистрация и същото се явява самоосигуряващо се лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски за своя сметка, с оглед на което е дължало и посочените от ревизиращия орган осигурителни вноски. Първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в претендирания от него размер на 1 330 лв. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение