Решение № 3565 от 4.4.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "София Лондон Москва" ООД, със седалище и адрес на управление гр. София, [ЕИК], подадена чрез адвокат [населено място] против Решение 3790/08.06.2022 г., постановено по адм. д. 2179/2022 г., по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/22221018005969-091-001/11.06.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение 2003/29.11.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- София, с която са определени допълнителни задължения за ДДС общо в размер на 33 338.52 лева, от които 25 722.97 лева главница и лихви в размер на 7 615.55 лева за данъчни периоди м. 08, 09, 11 и 12. 2015 г., м. 06. 2016 г., м. 01, 03, 04 и 05. 2018 г. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът излага твърдения, че при повторното разглеждане на делото административният съд не е спазил указанията на ВАС в отменителното решение при първото разглеждане на делото. Счита, че неправилно съдът се е позовал на обстоятелства, които са ирелевантни за признаване правото на данъчен кредит - липса на техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците за извършване на услугите. Твърди, че от събраните по делото доказателства и от заключението на съдебно - счетоводната експертиза е доказано извършването на услугите, предмет на спорните доставки, както и използване на полученото в облагаемата дейност на ревизираното лице. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението и по същество отменен ревизионния акт с присъждане на направените разноски за двете инстанции. Ответникът - Директорът на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си юрк. Мирчева оспорва касационната жалба. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение за осъщественото процесуално представителство. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Производството пред АССГ е повторно, след като с Решение 1809/24.02.2022 г., постановено по адм. дело 6978/2021 г., състав на първо отделение на ВАС е отменил Решение 1612/15.03.2021 г., постановено по адм. дело 440/2020 г. по описа на АССГ и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане на делото Административен съд София-град е отхвърлил жалбата на дружеството, като е приел, че обжалвания ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и на материалния закон. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че в случая не се установява реалност на доставките по процесните услуги. В мотивите е посочил, че за установяване на тези обстоятелства по делото са представени договори, фактури и приемо-предавателни протоколи, от които не може да се установи конкретно предмета на доставките. Според първоинстанционния съд, представените договори, сключени с доставчиците Ел.Пи.Ел.Ди.Ай ЕООД, Предприятие Напредък ЕООД, Интра Ел.Ди. ЕООД и Ригард-Г ЕООД съдържат почти идентични общи клаузи, като в тях не е индивидуализиран по никакъв начин предмета на предоставяната услуга и начина на формиране на стойността й. Такава индивидуализация не се съдържа и в приложените приемо-предавателни протоколи. Освен извод за липса на индивидуализация на документираните услуги, съдът е приел и недоказана кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците да извършат съответните услуги. Посочил е, че последващата реализация на получените по процесните фактури услуги в дейността на ревизираното лице също не е доказана. След подробен анализ, съдът е приел е, че доставките не са обект на последващи продажби от жалбоподателя към посочените от него клиенти, предвид хронологични разминавания, различие и несъпоставимост в предмета. В мотивите на решението е направен анализ на последиците от неспазване на изискванията за упражняване правото на данъчен кредит и краен извод че в случая представените доказателства не удостоверяват реално получени услуги от процесните доставчици, поради което законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит. Решението е правилно. Не са налице посочените в касационната жалба пороци за отмяната му. Неоснователни са твърденията в касационната жалба относно неправилността на изводите на първоинстанционния съд в решението, с коeто жалбата срещу РА е отхвърлена. Съдът подробно, съобразявайки се с всички събрани в административното и съдебното производството доказателства, е направил аналитична и хронологична преценка на същите и е извел законосъобразни правни изводи, като е изяснил релевантните за спора факти и обстоятелства. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в същия закон сложен фактически състав. Този състав предвижда наред с притежаването на данъчен документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, както и използването на предмета на доставката в независимата икономическа дейност на получателя, които представляват материално-правни изисквания по същество за признаване на претендираното право. След подробен анализ на всяка една от спорните доставки, на събраните в ревизионното и съдебното производство доказателства, и въз основа на заключението на съдебно-счетоводна експертиза, първоинстанционният съд е изградил правилни и обосновани фактически и правни изводи, като се е съобразил с всички искания и доводи на страните. Предметът на процесните фактури и свързан с програмиране на административен панел за управление на уеб съдържание, програмиране на уеб сайтове и др. продукти, софтуерни услуги, обслужване на фейсбук страници, менажиране на офис пространство и др., които, както правилно е приел първоинстанциония съд, не са достатъчно индивидуализирани от представените по време на ревизията доказателства. Предметът на спорните услуги е посочен много общо, като представените документи не конкретизират предмета на услугите, техническите параметри, съдържанието и други индивидуализиращи данни. В писмените доказателства, събрани в хода на ревизията не се съдържа конкретна информация за естеството на услугите и за реалното им извършване. По-голямата част от доставките са свързани с програмиране, като в договорите и приемо-предавателните протоколи липсва каквато и да е конкретика и яснота относно предмета на доставките, за реалното им осъществяване и приемане на услугата с нейните характеристики и количествени измерения. Противно на поддържаното в касационната жалба, първоинстанционният съд не е обосновал изводите си за липса на реално осъществена доставка единствено с доводи за недоказана кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците, а е обсъдил всички събрани по делото доказателства, ведно със заключението на вещото лице по ССЕ, като е взел предвид непредставянето на доказателства от страна на самото ревизирано лице. Действително, според практиката на Съда на ЕС по тълкуване на Директивата за ДДС, техническата обезпеченост на доставчика не е условие за възникване на правото на данъчен кредит на получателя по доставката, но това не изключва задължението на жалбоподателя да докаже изпълнението на фактурираната доставка - т. е. получаването на стоките, респ. резултата от услугите като материално-правно условие за възникване на претендираното право. В своята практика СЕС многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Необходимостта от установяване на реалност на доставките от ревизираното лице, в качеството му на страна, претендираща правото на приспадане на данъчен кредит, не е отречена и в решението по цитираното от касатора дело С-342/11. На първоинстанционният съд и според националните правила за доказване е възложено да установи точно, ясно и безпротиворечиво фактите във връзка със спорното право и да ги анализира, като обоснове крайния си извод относно законосъобразността на издадения РА. В случая, първоинстанционният съд е направил точно това. Настоящият съдебен състав намира за обоснован извода на съда, че доставките по процесните фактури не са свързани с извършване на последващи облагаеми доставки, поради което правилно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1 ЗДДС. В тази връзка правилни са изводите на първоинстанционния съд за недоказано съответствие между процесните доставки и тези, по които ревизираното лице твърди последваща реализация. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че първоинстанционния съд не е съобразил указанията в отменителното решение на ВАС, като неправилно е приел поради липса на материална и кадрова обезпеченост на доставчиците, че доставките не са реални. Както се посочи по-горе, съдът е обсъдил съвкупно всички доказателства по делото и въз основа на тях правилно е приел, че не могат да се установят конкретни параметри във връзка със спорните услуги, не са представени конкретни доказателства, че същите са извършени от посочените във фактурите доставчици, не се установява и реализация на полученото от услугите в последващи доставки. При спазване на процесуалните правила, при съобразяване доказателствената тежест относно подлежащите на установяване факти и при правилно приложение на приложимите материално правни разпоредби, първоинстанционният съд е извършил подробен анализ на събраните доказателства и обосновано е формирал изводи за липса на реалност на осъществените доставки и за липса на претендираното право на приспадане. Представените от ревизираното лице писмени доказателства не са достатъчни, за да се обосноват реално изпълнение на фактурираните услуги. Изводите на органите по приходите не са опровергани от изслушаната по делото ССЕ. След като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд София град е постановил правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба и на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, разноски се дължат в полза на ответника по касация в размер на 3 317, 08 лева на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 вр. чл.7, ал.2, т.4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения за осъществено процесуално представителство от юрисконсулт пред настоящата инстанция. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение