Решение № 11016 от 22.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13560/2010 г.

Решение № 11016 от 22.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13560/2010 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на адв. Галина Найденова, в качеството й на процесуален представител на Васил Кръстев Камберов, представляващ "Евро холидейс" АД, срещу решение № 1037 от 31.08.2010 г. по адм. дело № 348 по описа за 2010 г. на административния съд - Бургас. С него е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 901195 от 3.11.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-04 от 7.01.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас относно отказано право на данъчен кредит по фактура издадена от "Сведа" ООД и по фактура, издадена от "Българо-американска кредитна банка" АД. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на закона, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора и присъждане на направените съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас (сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас) оспорва същата като неоснователна чрез депозирано становище. Претендира присъждане на съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Административният съд - Бургас е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 901195 от 3.11.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-04 от 7.01.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на акционерното дружество, като му е отказано право на данъчен кредит по фактура издадена от "Сведа" ООД и по фактура, издадена от "Българо-американска кредитна банка" АД. Първата фактура е с предмет СМР и е под № 109 от 21.03.2008 г. с данъчна основа 29 800.40 лв. и ДДС в размер на 5 960.08 лв., а втората фактура е с предмет "апартаменти", и е под № 2132 от 4.04.2008 г. с данъчна основа 342 610.55 лв. и с ДДС в размер на 68 522.11 лв. Двете фактури са отразени в дневника за покупки за данъчен период м. 02.2009 г. Ревизионният екип е приел, че следва да се откаже правото на приспадане на данъчен кредит по тях за периода, понеже не са спазени изискванията на чл. 72, ал. 1, във връзка с чл. 124, ал. 4 от ЗДДС и е приел, че неупражняването на правото на данъчен кредит в срока, установен от закона го преклудира. По делото не е бил спорен факта, че доставчиците са изпълнили задължението си да начислят данъка и да предоставят съответния данъчен документ, съдържащ реквизитите по чл. 114 от ЗДДС. По първата фактура данъчното събитие е настъпило през м. 03.2008 г. и данъкът е следвало да се приспадне до м. 06.2008 г., включително. По втората фактура правото се преклудира през м. 07.2008 г. Неупражняването на правото е резултат единствено от бездействието на получателя. Административният съд се е позовал на чл. 72 от ЗДДС, според която разпоредба регистрирано лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчен период, през който е възникнало това право, или в един от следващите три данъчни периода, като включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по ал. 1 в справката-декларация по чл. 125 за същия данъчен период и посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за данъчния период по т. 1. Съгласно чл. 124, ал. 4 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него данъчни документи в дневника за покупки най-късно до третия данъчен период, следващ данъчния период, през който са издадени, но не по-късно от последния данъчен период по чл. 72, ал. 1 от закона. Според него срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС е императивно указан и неупражняването на правото на приспадане на данъчния кредит в конкретния или следващите три данъчни периода има за правна последица преклудирането на тази възможност. Европейското право не ограничава държавите - членки да предвидят преклузивен срок за правото на приспадане на данъчен кредит при условие, че са спазени принципите за равностойност и ефективност - т. е. срокът да се прилага еднакво на аналогични права в общностното и вътрешното право и да е с такава продължителност, че да не прави упражняването на правото прекомерно трудно или невъзможно. В случая принципите са спазени. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно постановено. Разпоредбата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС не противоречи на европейското законодателство в областта на ДДС. Националната правна уредба е изцяло в съответствие с нормите на общностното право, които регламентират общата система на данъка върху добавената стойност. Съгласно чл. 167 от Директива 2006/112/ЕО, правото на приспадане възниква по времето, когато подлежащия на приспадане данък стане изискуем. От установените по делото факти трябва да се приеме, че ревизираното лице е данъчнозадължено лице, което отговаря на условията на чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО и може да упражни правото си на приспадане дължимия от него ДДС по ревизираните доставките за него, извършени от друго данъчнозадължено лице, за предметът на които няма спор, че се използва за целите на облагаемите му сделки. В съответствие с предоставената с чл. 180 от Директива 2006/112/ЕО възможност Република България е разрешила данъчнозадължените лица да могат да извършват приспадане, което не са извършили в съответствие с членове 178 и 179, а именно в данъчния период, в който е възникнало правото на приспадане. Националната правна уредба предвижда възможност правото на приспадане на данъчен кредит да се упражни освен в данъчния период, в който е възникнало и в някои от следващите три данъчни периода (редакция обн., ДВ, бр. 63/04.08.2006 г., в сила от деня на влизане в сила на Договора за присъединяване на Република България към Европейския съюз до изменението обн., ДВ, бр. 95/2009 г., в сила от 01.01.2010 г.), а след изменението на ЗДДС, (обн., ДВ, бр. 95/2009 г., в сила от 01.01.2010 г.) и в следващите дванадесет данъчни периода. Допълнително с разпоредбата на чл. 126 от ЗДДС е регламентирана процедура за корекция на допуснати грешки в декларирането. Принципът за незабавно приспадане е изрично регламентиран в разпоредбите на чл. 179, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 18, § 2, ал. 1 от Шеста директива. Република България изцяло е възприела този принцип за незабавно приспадане на правото на данъчен кредит, но е предвидила ограничения във времето, през което правото на приспадане може да бъде упражнено редовно - за разглеждания по делото случай този срок е три данъчни периода (т. е. три месеца) след данъчния период, през който е възникнало правото, а след законодателната промяна от 01.01.2010 г. срокът е увеличен на 12 данъчни периода (12 месеца) след данъчния период, през който е възникнало. Предвидена е и отделна процедура за поправка на допуснати грешки при декларирането (решение № 2449 от 20.02.2012 г. по адм. дело № 9973 по описа за 2011 г. на ВАС, осмо отделение, докладчик съдия Донка Чакърова). СЕС е имал възможност да приеме, че общностната система на данъка върху добавената стойност допуска национална правна уредба, която предвижда преклузивен срок за упражняване на правото на приспадане, възникнало по сделки, подлежащи на режим на самоначисляване при спазване на принципите на равностойност и ефективност (решение по обединени дела С-95/07 и С-96/07 Ecotrade). В това решение, с оглед спецификата на отчитане на сделките при режима "самоначисляване" СЕС е разгледан въпроса и относно допустимостта регламентиране на различни по продължителност срокове за пристъпване към събиране на неплатения данък върху добавената стойност и за упражняване на правото му на приспадане. Същевременно в него е прието, че не се допуска данъчно-ревизионна практика, която санкционира неизпълнение като това по главните производства от една страна на задълженията, които произтичат от формалностите, установени от националната правна уредба на основание чл. 18, § 1, б. "г", а от друга - на задълженията за счетоводна отчетност, както и за деклариране, които следват съответно от посочения чл. 22, § 2 и § 4, с лишаване от право на приспадане при прилагане на режима на самоначисляване, съответно се приема в това решение, че дори при допуснати нередовности следва да се признае правото на данъчен кредит. По делото както беше посочено по-горе няма спор, че са налице предпоставките за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, освен срока предвиден затова. Следва също да се отбележи, че по-късното начисляване на данъка може да се отрази върху доставчика, като същия търпи санкция затова, а именно начисляване на лихви. Макар и да е по-късно начислен данъкът, неговата основна функция към бюджета е изпълнена и няма да се допусне ощетяването му, поради което няма пречка за получателя по доставката да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. При данни за упражнено право на данъчен кредит във връзка с дължимо и извършено начисляване на ДДС и при реално осъществени доставки не е обосновано да се приеме, че е налице загуба на приходи от бюджета, която да бъде компенсирана с отказа. С оглед на изложеното обжалваното решение следва да се отмени и понеже спорът е изяснен от фактическа страна се постанови решение по съществото му. При този изход от делото на касатора следва да се присъдят съдебни разноски за съдебното производство общо в размер на 1 975.00 лв., на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение