Решение № 9938 от 2.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2779/2013 г.

Решение № 9938 от 2.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2779/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна срещу Решение № 53/10.01.2013 г., постановено по адм. дело № 2418/2012 г. по описа на Административен съд - Варна, в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 171104911/29.02.12 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Варна, ИРМ Силистра, потвърден с Решение № 226/31.05.12 г. на Директора на дирекция "ОУИ" - Варна в частта, с която на "Бондър" ЕООД, гр. Разград са определени задължения за д. п. м. 09.08 г. в размер на 1663.38 лв., д. п. м. 10.08 г. - 6391.38 лв., за д. п. м. 11.08 г. за разликата над 3020 лв. до 4463.20 лв., за д. п. м. 12.08 г. за разликата над 1520 лв. до 2936.97 лв., д. п. м. 02.09 г. - 1220 лв., д. п. м. 04.09 г. - 15241.78 лв. /МПС/, д. п. м. 06.09 г. - 861.34 лв. и съответните лихви и задължения за корпоративен данък за 2008 г. за разликата над 2280 лв. до 7513.14 лв., за 2009 г. за разликата над 3372.39 лв. до 4262.88 лв. и 2010 г. за разликата над 2127.68 лв. до 2987.86 лв. и съответните лихви за забава. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът не е съобразил осъщественото в хода на ревизията оспорване на представените от ревизираното лице документи, в резултат на което необосновано е кредитирал същите и е достигнал до неправилния извод за реално осъществени доставки по фактурите, издадени от "МК Ойлс" ООД. Намира, че не е установена реалността на доставките, извършени от "Тандем груп" ООД. Сочи, че към датата на закупуване на процесния автомобил през 2009 г. същият е бил лек, а последващото му преустройство е ирелевантно, с оглед на което ревизираното лице няма право на приспадане на данъчен кредит по фактурата, издадена от продавача на автомобила - "Евро старс" ООД. Навежда довода, че с отчетените по тези фактури разходи се е целяло отклонение от данъчно облагане, поради което законосъобразно е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2008, 2009 и 2010 г. по реда на ЗКПО. Излага съображения, че правилно е преобразуван финансовия резултат за данъчни цели за 2010 г. на основание чл. 15 от ЗКПО съобразно заключението на лицензирания оценител в хода на ревизията, което необосновано не е кредитирано от съда. В тези насоки излага конкретни и подробни аргументи в жалбата и моли съда да отмени атакуваното решение и вместо него да постанови друго, по съществото на спора, с което да отхвърли оспорването на атакувания РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Бондър" ЕООД, гр. Разград, чрез процесуален представител в о. с. з. оспорва нейната основателност. Претендира присъждане на осъществените разноски. Касационна жалба е депозирана и от "Бондър" ЕООД, гр. Разград, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 53/10.01.2013 г., постановено по адм. дело № 2418/2012 г. по описа на Административен съд - Варна, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № 171104911/29.02.12 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, ИРМ Силистра, потвърден с Решение № 226/31.05.12 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна в частта, с която са определени задължения за ДДС за д. п. м. 11.08 г. в размер на 3040 лв., за д. п. м. 12.08 г. в размер на 1520 лв., д. п. м. 03.09 г. - 1140 лв., д. п. м. 07.09 г. - 1140 лв., д. п. м. 10.09 г. - 1520 лв., д. п. м. 05.10 г. - 15262.80 лв. /начислен за недвижимия имот/, д. п. м. 09.10 г. - 3040 лв., д. п. м. 12.10 г. - 1520 лв. и съответните лихви; както и задължения за корпоративен данък за 2008 г. от 2280 лв., ведно със съответните лихви и лихви за невнесени в срок авансови вноски - 1386.93 лв., за 2009 г. - 3372.39 лв. и 2010 г. - 2127.68 лв. и съответните лихви, както и задължения за ДОО по КСО в размер на 256.85 лв. и съответните лихви и лихви за невнесени в срок вноски в размер на 13.74 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение в атакуваната му част е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че събраните по делото доказателства установяват реалното извършване на маркетингови услуги от "МК Ойлс" ООД. Намира, че изводите на съда относно пазарната цена на продадения между свързани лица недвижим имот са неправилни, като релевантна е договорената цена между страните и начисленият ДДС при покупката му. Сочи, че не са налице предпоставки за приложението на чл. 67 от ЗКПО за 2009 г., въз основа на който е увеличена данъчната основа с непризнати счетоводни разходи, формиращи данъчен амортизируем актив в размер на 15 231.60 лв., както и че, неправилно е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2010 г. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и моли съда да отмени атакуваното решение в посочената му част и вместо него, постанови друго, по съществото на спора, с което да отмени РА и в тази му част, ведно с присъждане на осъществените разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационните жалби са депозирани срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирани лица, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което са допустими и подлежат на разглеждане по същество. С обжалваното решение Административен съд - Варна е отменил Ревизионен акт № 171104911/29.02.12 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Варна, ИРМ Силистра, потвърден с Решение № 226/31.05.12 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна в частта, с която на "Бондър" ЕООД са определени задължения за д. п. м. 09.08 г. в размер на 1663.38 лв., д. п. м. 10.08 г. - 6391.38 лв., за д. п. м. 11.08 г. за разликата над 3020 лв. до 4463.20 лв., за д. п. м. 12.08 г. за разликата над 1520 лв. до 2936.97 лв., д. п. м. 02.09 г. - 1220 лв., д. п. м. 04.09 г. - 15241.78 лв. /МПС/, д. п. м. 06.09 г. - 861.34 лв. и съответните лихви и задължения за корпоративен данък за 2008 г. за разликата над 2280 лв. до 7513.14 лв., за 2009 г. за разликата над 3372.39 лв. до 4262.88 лв. и 2010 г. за разликата над 2127.68 лв. до 2987.86 лв. и съответните лихви и е отхвърлил жалбата на дружеството в частта, с която с посочения РА са определени задължения за ДДС за д. п. м. 11.08 г. в размер на 3040 лв., за д. п. м. 12.08 г. в размер на 1520 лв., д. п. м. 03.09 г. - 1140 лв., д. п. м. 07.09 г. - 1140 лв., д. п. м. 10.09 г. - 1520 лв., д. п. м. 05.10 г. - 15262.80 лв. /начислен за недвижимия имот/, д. п. м. 09.10 г. - 3040 лв., д. п. м. 12.10 г. - 1520 лв. и съответните лихви; задължения за корпоративен данък за 2008 г. - 2280 лв., ведно със съответните лихви и лихви за невнесени в срок авансови вноски - 1386.93 лв., за 2009 г. - 3372.39 лв. и 2010 г. - 2127.68 лв. и съответните лихви, както и задължения за ДОО по КСО в размер на 256.85 лв. и съответните лихви и лихви за невнесени в срок вноски в размер на 13.74 лв. За да обоснове така формираните крайни правни изводи, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. Преценявайки неговата обоснованост и материалната законосъобразност, решаващият състав е установил следното от фактическа страна: С оспорения РА органът по приходите е отказал да признае право на приспадане на данъчен кредит по фактура, издадена от "Тандем груп" ООД, с предмет - "товаро-разтоварна дейност", по фактури, издадени от "МК Ойлс" ООД с предмет - доставка на гориво, транспортни и маркетингови услуги, по фактура от "Евро старс" ЕООД с предмет - покупка на автомобил, като след приложение на чл. 27, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС е начислил ДДС в размер на 15 262.80 лв. за сделката по НА № 44/5.05.10 г. и фактура № 2245/5.05.10 г. и е преобразувал финансовият резултат на дружеството за данъчни цели в посока увеличение за 2008 г. и 2009 г. по реда на чл. 16, ал. 1 вр. чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО и по реда на чл. 67 и чл. 15 от ЗКПО за 2010 г. След като е приел, че дружеството не е спазило реда по чл. 7, ал. 1 КСО, ревизиращият орган е начислил лихви за невнесените в срок осигурителни вноски на основание чл. 113, ал. 1 КСО в размер на 13.74 лв., а на основание чл. 6 КСО е начислил дължими разлики в осигурителните вноски за втора категорията труд в размер на 256.85 лв, ведно със съответните лихви за забава. Относно доставката по фактурата от "Тандем груп" ООД с "предмет - товаро-разтоварна дейност" съдът е ценил представените договор за услуга за извършване на товаро - разтоварна дейност от 10.08.05 г., анекс към него; двустранно подписан констативен протокол № 17/4.10.2008 г. за извършена товаро-разтоварна дейност на изкуствени торове - 5420 МТ, съобразно приложената към протокола справка по количество и вид транспорт и въз основа на съвкупния им анализ е приел за установена материалната, кадрова и техническа обезпеченост за осъществяване на услугата от доставчика. Обсъдил е осчетоводяването на фактурата в с/ка 602 "Разходи за външни услуги"; използването на мотокари на ревизираното лице за придвижване на изкуствените торове до склада и обратно, плащането по банков път по доставката, осчетоводяването на полученото плащане и включването на фактурата в дневника за продажби и СД за ДДС за м. 10.2008 г., както и събраните гласни доказателства. Въз основа на тяхната съвкупна преценка решаващият състав е приел, че услугата по спорната фактура е реално осъществена и е използвана от ревизираното лице за целите на неговите облагаемите доставки на тор. Досежно издадените от "МК Ойлс" ООД фактури с предмет - "дизелово гориво и транспортна услуга" съдът е съобразил приложения договор № 21/27.11.07 г., по силата на който "МК Ойлс" ООД като продавач се е задължил да прехвърли на "Бондър" ЕООД като купувач правото на собственост върху дизелово моторно гориво срещу цена и при условията на договора, като продавача следва да предаде стоката в базата на купувача, а транспортът е за сметка на купувача. Ценил е също представените двустранно подписани приемо-предавателни протоколи за доставка на дизелово моторно гориво, чиито дати са идентични с датите на издаване на съответната фактура, издадените към тях стокови разписки за получени стоково-материални ценности - дизелово гориво в количества, посочени във фактурите, с посочено превозно средство - С 0963 НК. Констатирал е, че по фактурите са осъществени плащания съобразно представените квитанции към ПКО, издадени от доставчика на датите на фактурите, както и, че доставените количества дизелово моторно гориво са използвани от ревизираното лице в неговата товаро - разтоварна дейност в складовата база на дружеството в гр. Разград на ЕС торове. В нея е доставено и горивото с транспорт на доставчика, като същото е съхранявано в цистерна с вместимост 4500 л., намираща се в складовата база - гарова промишлена зона. Тази цистерна е предоставена безвъзмездно за временно ползване и съхранение от Владимир Бонев съгласно приемо - предавателен протокол от 25.06.07 г., за което са събрани и неговите свидетелски показания, кредитирани от съда като последователни и обективни. Установил е още, че горивото е заприходено по см. 302/4 и периодично е изписвано като разход за материали; че доставчикът е отразил в дневниците за продажби и СД за ДДС цитираните фактури с посочените стойности с получател "Бондър" ЕООД. Доставчикът е декларирал, че разполага с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, като транспортните средства са се движили с експедиционни бележки, а транспортът е калкулиран в издадените фактури и платен от "Бондър" ЕООД. За доказването на осъщественото транспортиране на стоката са представени спедиторски договори, по които са издадени фактури за спедиторски услуги, платени в брой, пътни листи, както и договори за наем от 12.03.2007 г. и 12.03.2009 г., съобразно които доставчикът е наел от "Петър П. Каменов" ЕООД за временно ползване петролна база в гр. Видин, Южна промишлена зона, на площ от 23 997 кв. м., ведно с построените: бензиностанция, резервоар за съхранение на течни горива, ремонтно хале, навес - валове, складове за съхранение на строителни материали, резервоар за вода и административна сграда, безвъзмездно като част от сделката по покупко-продажба на същата. Представени са също нареждане на експедиция на дизелово моторно гориво № 191/4.09.2008 г. за 4 039 л., № 207/1.10.2008 г. на 4120 л., № 218/6.11.208 г. на 4000 л., № 227/4.12.2008 г. на 4290 л., № 249/4.02.2009 г. на 4 000 л. и № 298/10.06.2009 г. на 2 480 л., съставени от доставчика, като стоката е натоварена на автомобил С 0963 НК с водач - Джафер Мехмед, като е посочена плътността, количеството, продукта, средна температура и получателя - "Бондър" ЕООД гр. Разград. Съдът е приел, че предходен доставчик на горивото е "Сегапет" ЕООД, за което е издадена фактура от 11.06.2005 г. с предмет 89 960 л. евродизел на стойност 110 003.09 лв. и ДДС - 22 000.62 лв.; а цистерната с рег. № С 0963 НК, посочен в експедиционните бележки на доставчика и стоковите разписки за получени стоково-материални ценности на ревизираното лице, е собственост на "Делта-Петролеум" ЕООД. Тя е предоставена за ползване на "С. Л. Уест" ЕООД и за нея са издадени удостоверение за одобрение на ППС превозващи определени опасни товари за автомобил Мерцедес с рег. № С 0963 НК, собственост на "Делта Петролиум" ЕООД, протокол за контролна проверка, протокол № 0596-110906/30.03.11 г. за годност на ППС за превоз на опасни товари - автомобил-цистерна с рег. № С 0963 НК, застрахователна полица, протокол № 100-060/10.03.11 г. Въз основа на съвкупния анализ на така посочените доказателства, съдът е приел, че доставките по фактурите, издадени от "МК Ойлс" ООД с предмет - дизелово гориво и транспорт са реално осъществени, а полученото гориво е използвано от ревизираното лице за зареждане на мотокар и товарни автомобили във връзка с товаро-разтоварна дейност и доставка на изкуствен тор. Във връзка с доставката по фактура № 19549/9.04.2009 г., издадена от "Евро Старс" ООД с предмет - "покупка на лек автомобил с места 4+1", съдът е приел, че ревизираното дружество е закупило лек автомобил "Мерцедес Бенц" с места 4+1, като цената е платена с преводно нареждане от 9.04.2009 г. Констатирал е, че автомобилът е регистриран като лек с места 4+1 и съгласно изпитвателен протокол № 09-0602/10.04.2009 г. на изпитвателна лаборатория на "ТИАТ" конструкцията му е изменена от лек автомобил категория М 1G /места 4+1/ на товарен автомобил категория № 1G /места 1+1/. Именно като товарен той е регистриран съгласно свидетелство за регистрация от 13.04.09 г. и до последващата му продажба е използван в основната дейност на дружеството за извършване на облагаеми доставки. Този извод е формиран въз основа на представените заповеди за командировка, отчети, разходни документи и пътни книжки. При тази фактическа установеност съдът е приел, че е приложима разпоредбата на § 51 от ДР на ЗДДС, съобразно който ограничението на чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5 не се прилага за правото на приспадане на данъчен кредит, което е било налице и е възникнало до 31.12.09 г. включително за леки автомобили, на които броят на монтираните от производителя места за сядане без мястото на водача не превишава 5. Относно сделката по НА № 44/5.05.10 г. и издадената фактура № 2245/5.05.10 г., съдът е приел, че договорът за продажба е сключен между ревизираното дружество като продавач и неговия законен представител, действащ в качеството си на физическо лице - купувач, като предмет на транслация е правото на собственост върху недвижим имот - самостоятелен обект в сграда в гр. Разград, ул. "Марица" № 15, ет. 1, обект магазин 4, с предназначение за търговска дейност, при данъчна оценка от 139 500.50 лв. и цена от 69 700 без ДДС. Имотът е придобит от "Бондър" по силата на договор за покупко-продажба по нот. акт № 110/13.04.09 г. от "Пенева М" ЕООД за сумата от 142 000 без ДДС, а в издадената фактура № 5127/15.04.2009 г. като обща стойност на доставката е посочена сумата от 146 004 лв., от които 4 014 лв. такси по прехвърлянето и ДДС - 29 202.80 лв. След като е съобразил, че удостоверението за въвеждане в експлоатация на строеж "търговски комплекс" в гр. Разград, ул. "Марица" № 15 е издадено на 27.07.09 г. и от този момент до осъществяване на продажбата по НА № 44/5.05.2010 г. не са изтекли 60 месеца по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, решаващият състав е приел, че процесната сграда е нова по смисъла на ЗДДС и при продажбата й приложима е разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС. С оглед изводите за реалност на горепосочените доставки съдът е приел, че извършеното от органа по приходите преобразуване за данъчни цели в посока увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2008 г. със сумите от 26 083.42 лв. отчетени разходи за горива по фактурите на "МК Ойлс" ООД, 2400 лв. - отчетени разходи за транспортни услуги по фактурите на "МК Ойлс" ООД и 23 848 лв. - отчетени разходи за товаро - разтоварна дейност по фактурата на "Тандем Груп" ЕООД; за 2009 г. със сумите от 8104.90 лв. - отчетени разходи за горива по фактурите на "МК Ойлс" ООД и 800 лв. - отчетени разходи за транспортни услуги по фактурите на "МК Ойлс" ООД и за 2010 г. със сумата от 1501.82 лв. - отчетени разходи за горива по фактурите на "МК Ойлс" ООД е незаконосъобразно, тъй като същите отразяват вярно и точно стопанската операция. Преценил е, че разходите по тях са документално обосновани, поради което неправилно е осъществено преобразуване на ФР на дружеството в посока увеличение с тези суми. Досежно издадените от "МК Ойлс" ООД фактури с предмет - маркетингова услуга и неустановеността на реалното им извършване, решаващият състав е формирал извод, че осъщественото с РА преобразуване за данъчни цели в посока увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2008 г. със сумата от 22 800 лв., за 2009 г. със сумата от 19000 лв. и за 2010 г. със сумата от 22800 лв. е в съответствие с материалния закон, тъй като тези разходи не са документално обосновани. Относно извършеното от органа по приходите преобразуване на ФР за 2009 г. в посока увеличение по реда на чл. 67 ЗКПО със сумата от 15 23.60 лв. - разходи за 145 куб. м. бетон по фактура № 1577/25.08.09 г. и фактура № 2600/28.08.09 г. и в посока намаление за 2009 и 2010 г. по реда на чл. 75, ал. 4 ЗКПО съответно със сумите от 507.72 лв. и 1523.16 лв., представляващи размера на годишните данъчни амортизации на дружеството за процесния актив - бетонов път, съдът е приел, че бетонът, предмет на фактури № 2577/25.08.2008 г. и № 2600/28.08.2008 г. е използван за бетониране на пътя до склада на дружеството от 900 кв. м., като съгласно искане за отпускане на материални ценности Поръчка 06/31.08.08 г. са изписани съответно 80 и 65 куб. м. бетон и е извършено изпитване на бетонови проби по фактури № 1358/14.07.2009 г. и № 12638/14.07.2009 г. Бетонът в размер на 15 231.80 лв. е заприходен в сч. сметка 304 "Стоки" и впоследствие е изписан по дебита на сч. сметка 601 "Разходи за материали". В тази връзка решаващият състав е обсъдил т. 4.1 от СС 16, съобразно която преки са разходите, които са необходими за привеждането на актива в работно състояние съгласно предназначението му и е формирал извод, че доставките на бетон са предназначени за привеждане на амортизуем актив по смисъла на н. 2 НСС 16 - ДМА в работно състояние. Тъй като отчетените разходи съобразно чл. 57, ал. 2 от ЗКПО водят до подобряване на бъдещите икономически изгоди по смисъла на т. 6.2. от СС 16, то същите подлежат на признаване и отчитане като дълготрайни активи по реда на т. 3.1. от цитирания счетоводен стандарт и чл. 51, ал. 1 от ЗКПО, а счетоводните разходи, формиращи данъчен амортизируем актив, включително последващите такива, не следва да се признават за данъчни цели. По тези съображения, съдът е приел, че органът по приходите правилно и законосъобразно е преобразувал ФР на дружеството като е увеличил същия със сумата от 15 231.60 лв. по реда на чл. 67 ЗКПО и го е намалил съответно със 507.72 лв. и 1523.16 лв., представляващи размера на годишните данъчни амортизации за актива - бетонов път. Досежно преобразуването на ФР на дружеството за 2010 г. по реда на чл. 15 ЗКПО със сумата от 7100 лв., представляваща разлика между отчетената и пазарната цена, определена от лицензиран оценител на продадения недвижимия имот по НА № 44/5.05.10 г. между свързани лица, съдът не е кредитирал заключението на лицензирания оценител по назначената в хода на ревизионното производство експертиза. Преценил е, че то не е основано на някой от методите посочени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК и на разпоредбите на Наредба № Н-9/2006 г., поради което органът по приходите не е установил, че действителна пазарна цена е различна от продажната по нот. акт. В резултат на това съдът е достигнал до извод, че не е обосновано приложението на чл. 15 от ЗКПО, с оглед на което извършеното преобразуване на ФР на дружеството със сумата от 7100 лв. е незаконосъобразно. Решаващият състав е приел, че поради неспазване на реда по чл. 7, ал. 1 КСО законосъобразно на ревизираното лице са определени задължения за лихви за невнесените в срок осигурителни вноски в размер на 13.74 лв., както и на основание чл. 6 от КСО поради неначисляване на дължими осигурителни вноски за втора категория труд правилно са начислени разликите в осигурителните вноски в размер на 256.85 лв. Идентичен извод е формиран и относно определените задължения за лихви върху невнесените в срок авансови вноски по ЗКПО. По касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП": Настоящата инстанция намира, че в обжалваната му част решението е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са доводите на касатора, че съдът не е обсъдил част от събраните в хода на ревизията доказателства във връзка с издадените от "МК Ойлс" ООД фактури с предмет - "дизелово гориво и транспортна услуга", в резултат на което спорът е останал неизяснен от фактическа страна. В административната преписка се съдържат декларация от "Делта Петролеум" ЕООД, че дружеството не е отдавало товарни автомобили за транспортиране на горива в периода 1.01.2008 г. - 31.12.2010 г., както и удостоверение за одобрение на ППС за опасни товари, чиито дати не са съпоставени с изследвани период и в резултат на това са формирани необосновани фактически и правни изводи. Не е съобразена още и справката за декларирани търговски обекти от МК "Ойлс" ООД, в която не фигурира бензиностанция в гр. Видин. В тази връзка е представено и писмо от ОУ "ПБЗН" - гр. Видин, че посоченият обект не е съгласуван, писмо от СУ "РБЗН" - гр. Разград, че не е установено ревизираното лице да притежава и експлоатира обекти за приемане, съхранение и зареждане с ГСМ, както и двукратно констатираната от органите по приходите липса на цистерна за съхранение на гориво или следи от разрушаването на постамент, на който е била монтирана. В следствие на игнорирането на тези доказателства, съдът необосновано е кредитирал представените за установяване на прехвърлянето на собствеността върху стоката приемо - предавателни протоколи и други относими частни свидетелстващи документи, които не се ползват с обвързваща материална доказателствена сила и следва да се обсъдят в съвкупност с всички останали доказателства. Като не е сторил това, съдът е допуснал съществено процесуално нарушение, довело до неизясняване на спора от фактическа страна, което с оглед на установената в чл. 220 от АПК забрана за фактически установявания в касационното производство налага отмяна на решението в тази му част и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на съда. Обжалваният съдебен акт е неправилен и в частта, с която РА е отменен относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 19549/9.04.2009 г., издадена от "Евро Старс" ООД с предмет - "покупка на лек автомобил с места 4+1". В противоречие с материалния закон съдът се е позовал на неприложимата в случая преходна разпоредба на § 51 от ДР на ЗДДС, който предвижда налично и възникнало до 31.12.2009 г. право на приспадане на данъчен кредит за леки автомобили. В случая, данъчното събитие е възникнало на 9.04.2009 г., към който момент в автомобила са монтирани четири места за сядане плюс едно. Съобразно действащата към 2009 г. редакция на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС към момента на прехвърляне на собствеността автомобилът е с характеристики и регистрация, които дават основание същият да се определи като "лек" такъв. За леките автомобили съобразно чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС /ДВ, бр. 63/2006 г./ право на приспадане на данъчен кредит не е налице. То не е и възникнало към момента на осъществяване на доставката, а извършеното впоследствие преустройство на автомобила е ирелевантно, тъй като е настъпило след данъчното събитие и изискуемостта на данъка. Като е приел обратното, съдът е постановил неправилно решение, което като противоречащо на материалния закон в тази му част следва да се отмени и вместо него да се постанови друго, по съществото на спора, с което оспорването на РА се отхвърли. Настоящият състав споделя тезата на касатора, че в частта относно преобразуването на ФР на дружеството за 2010 г. по реда на чл. 15 ЗКПО със сумата от 7100 лв., представляваща разлика между отчетената и пазарната цена, определена от лицензиран оценител на продадения недвижимия имот по НА № 44/5.05.10 г. между свързани лица, решението е постановено при съществени процесуални нарушения. Изводът за незаконосъобразност на РА в тази му част е основан на мотива, че заключението на лицензирания оценител по назначената в хода на ревизионното производство експертиза не следва да бъде кредитирано, тъй като не е базирано на някой от методите посочени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК и на разпоредбите на Наредба № Н-9/2006 г. Същевременно, съдът нито е указал на Директора на Дирекция "ОДОП", нито служебно е допуснал провеждането на СТЕ, която да установи съобразно приложимия метод релевантния параметър на пазарната цена на имота, въз основа на която съдът да изпълни процесуалното си задължение по чл. 160, ал. 1 във вр. с ал. 4 от ДОПК за решаване на спора по същество. Като не е сторил това и не е установил относимите за спора факти, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в тази му част и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане решаващият състав следва да укаже на ответника необходимостта от установяване на размера на пазарната цена на имота по приложимите методи на § 1, т. 10 от ДОПК и да допусне провеждането на СТЕ със съответната задача. Относно доставката по фактурата от "Тандем груп" ООД с "предмет - товаро-разтоварна дейност" решението е правилно. Съдът е обсъдил в съвкупност представените договор за услуга за извършване на товаро-разтоварна дейност от 10.08.05 г., анекс към него; двустранно подписан констативен протокол № 17/4.10.2008 г. за извършена товаро-разтоварна дейност на изкуствени торове - 5420 МТ, съобразно приложената към протокола справка по количество и вид транспорт и в следствие на това е формирал обоснования извод за материалната, кадрова и техническа обезпеченост за осъществяване на услугата от доставчика, реалното й осъществяване и използването й от ревизираното лице за целите на неговите облагаемите доставки на тор. По касационната жалба на "Бондър" ЕООД: Неоснователни са доводите на касатора във връзка с доставките по фактурите, издадени от "МК Ойлс" ООД с предмет "маркетингова услуга". В тази връзка съдът е анализирал не само представените в хода на ревизионното производство доказателства, но и многобройните такива, ангажирани в съдебното производство и въз основа на тях е формирал обоснования извод, че не е доказано реалното извършване на услугите и предаването на проучванията на получателя. Доводите на касатора относно разпоредбите на Директива 2006/1128 ЕО на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност са бланкетни, но независимо от това следва да се посочи, че приложимите Решения на СЕС по тълкуване на разпоредби от Директивата изрично подчертават възможността на националния съдия да изследва реалността на осъществена доставка. Не намира подкрепа в приложимите разпоредби на чл. 27, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС тезата на касатора, че при продажба на вещ на данъчно задължено лице корекцията на данъчната основа е безсмислена. Визираните норми установяват забрана данъчната основа при доставки на стоки между свързани лица да бъде по- ниска от данъчната основа при придобиване на стоката или от себестойността й при доставка на земя, която е урегулиран поземлен имот по смисъла на ЗУТ, с изключение на прилежащ терен към сгради, които не са нови. В случая, разликата между цената на придобиване на процесния имот и на последващата продажба е стойността над сумата от 69 700 лв. до 146 004 лв., върху която законосъобразно е начислен ДДС в размер на 15 262.80 лв. Неоснователни са оплакванията на касатора във връзка с осъщественото увеличение на финансовия резултат за 2009 г. по реда на чл. 67 от ЗКПО със сумата от 1 523.60 лв., представляващи счетоводни разходи, формиращи данъчен амортизируем актив - бетонов път. По делото е установено, че бетонът, предмет на посочените фактури е използван за бетониране на пътя до склада на дружеството с площ от 900 кв. м, поради което правилни и в съответствие с т. 4.1 от СС 16 са изводите на съда, че тези разходи са били необходими за привеждане на амортизуем актив в работно състояние и същите формират данъчен амортизируем актив. Съобразно чл. 67 от ЗКПО тези разходи, включително и последващите такива не се признават за данъчни цели, с оглед на което с тях законосъобразно е увеличен финансовия резултат на дружеството. Гореизложеното мотивира настоящия състав да приеме, че обжалваното решение следва да се остави в сила в частта, с която е отхвърлено оспорването срещу процесния РА, да се отмени в частта, с която е отменен РА за данъчен период м. 04.2009 г. относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 19549/9.04.2009 г., издадена от "Евро Старс" ООД с предмет - "покупка на лек автомобил с места 4+1", както и да се отмени и върне за ново разглеждане от друг състав в останалата му част. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе по отговорността за разноските съобразно материалния интерес по отменената и върната за ново разглеждане част от спора. Съобразно изхода на спора и направеното искане в полза на Дирекция "ОДОП" следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес по отменената и решена по същество част от спора, възлизащо на сумата от. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1, т. 2 от АПК Върховният административен съд, състав на Първо отделение