Решение № 4619 от 15.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 12218/2023 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Костенски транспорт ЕООД гр. Костенец, чрез процесуалния представител адв. Койкова срещу решение 1127 от 09.10.2023 г., постановено по адм. дело 1266/2021 г. по описа на Административен съд София област, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ Р-22002320005755-091-001 от 12.05.2021 г., издаден от Е. Станкова на длъжност Началник сектор, възложил ревизията и Р. Зрънчева - Главен инспектор по приходите/ръководител на ревизията/ при ТД на НАП -София, потвърден с Решение 1654 от 25.10.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика /"ОДОП"/ гр.София, при ЦУ на НАП, с който на Костенски транспорт ЕООД са установени задължения за ДДС в размер на 126 063,53лв., от които 117 632,26 лв. главница и 8 431, 27лв. - лихви за данъчни периоди м. 05.2020 г., м. 06.2020 г., м. 07.2020г, м. 08.2020 г. и м.09.2020 г., произтичащи от непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от Мери ЕМ 2000 ЕООД и ЕВРОФУУДС 75 ЕООД. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател в обжалваното решение не се съдържа преценка и цялостен анализ на всички доказателства, събрани в хода на данъчната ревизия, както и на констатации и факти, релевантни за решаване на спора за съществуването на правото на данъчен кредит. Твърди се също така, че съдът изцяло е игнорирал приетите по делото основно и допълнително заключение на съдебно счетоводната експертиза. Излагат се подробни доводи за реалност на осъществените доставки от Мери ЕМ 2000 ЕООД и ЕВРОФУУДС 75 ЕООД с посочени доказателства за това. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна и на ревизионния акт, а алтернативно ако съдът счете, че са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, делото да се върне за решаването му от друг състав. Претендира се и присъждане на сторените по делото разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юрк. Аврамова, в съдебно заседание оспорва касационната жалба като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна прокуратура дава писмено заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното съдебно решение. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред административния съд е била законосъобразността на РА Р-22002320005755-091-001 от 12.05.2021 г., издаден от Е. Станкова на длъжност Началник сектор, възложил ревизията и Р. Зрънчева - Главен инспектор по приходите/ръководител на ревизията/ при ТД на НАП -София, потвърден с Решение 1654 от 25.10.2021 г. на директора на дирекция ОДОП гр.София, при ЦУ на НАП, с който с който на Костенски транспорт ЕООД са установени задължения за ДДС в размер на 126 063,53лв., от които 117 632, 26 лв. главница и 8 431, 27лв.- лихви за данъчни периоди м.05.2020 г., м.06.2020 г., м.07.2020г, м.08.2020 г. и м.09.2020 г., произтичащи от непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от Мери ЕМ 2000 ЕООД и ЕВРОФУУДС 75 ЕООД. Административният съд подробно е описал фактите и обстоятелствата, установени в хода на проведеното ревизионно производство, вкл. и събраните доказателства. Въз основа на тях е направен извод за законосъобразно непризнаване от приходните органи на правото на данъчен кредит на доставките от доставчици Мери ЕМ 2000 ЕООД и ЕВРОФУУДС 75 ЕООД. Предметът на процесните 21 броя фактури, издадени от доставчикът Мери ЕМ 2000 ЕООД е авансово плащане на доставка на услуги - количество добив на дървесина, добив на дървесина, товарене и разтоварване на дървесина, сеч, извоз, товарене и разтоварване, услуга по протокол, сеч и извозване на дървесина, добив. По време на ревизията по отношение на доставките от Мери ЕМ 2000" ЕООД са представени: фактури с приложен към всяка фактура приемо-предавателен протокол за приемане на извършената работа, които съдържат данни за вид работа, място, количество, ед. цена и обща стойност. Установено е, че Мери ЕМ 2000 ЕООД за ревизирания период няма назначени лица по трудов договор, не са подавани декларации обр. 1 за лица по извън трудови правоотношения с дружеството. Наред с посоченото в хода на ревизионното производство са представени фактури, издадени от подизпълнител Технолоджи 13 ЕООД с предмет "услуга по протокол". Към фактурите са приложени приемо-предавателни протоколи за приемане на извършена работа, които съдържат данни, идентични с данните в представените приемо-предавателни протоколи, приложени към фактурите, издадени от Мери ЕМ 2000 ЕООД. За дружеството Технолоджи 13 ЕООД също е установена липса на кадрова и техническа обезпеченост. На следващо място е установено, че предметът на процесните 60 броя фактури, издадени от доставчикът ЕВРО ФУУДС 75 ЕООД, е добив и превоз на дървесина. В хода на ревизионното производство по отношение на доставките от ЕВРО ФУУДС 75 ЕООД са представени: фактурите и приемо-предавателен протокол за приемане на извършената работа. Ревизиращият екип е установил, че представените протоколи не дават конкретна информация за вида на извършените услуги, физическите лица извършили услугите и периода в който са извършени. При проверка в масивите на НАП е установено, че доставчика ЕВРО ФУУДС 75" ЕООД за периода на издаване на фактурите няма назначени лица по трудов договор, не са подавали и декл. Обр. 1 за лица по извън трудови правоотношения с дружеството. По делото е прието заключение по съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ), която е кредитирана от административния съд. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу ревизионния акт, административния съд е приел, че съвкупната преценка на доказателствата, събрани в хода на ревизията, както и на тези събрани в хода на съдебното производство - спорните фактури и протоколи, не се установява реалност на процесните доставки. Съдът е посочил, че в константната съдебна практика се приема, че наличието на фактура, издадена от посочения в нея като доставчик правен субект, правилното посочване във фактурата на следващия се ДДС, счетоводното отразяване на така редовно издадената фактура в счетоводството на получателя на доставката не е достатъчно, за да бъде признато, че тази фактура обективира действително, реално извършената облагаема доставка и че с издаването на редовна от формална страна фактура и нейното осчетоводяване са изпълнени всички законови изисквания за признаване правото на данъчен кредит. Позовал се е на практиката на СЕС, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C-454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 Въз основа на установеното от ревизията съдът е приел, че е законосъобразен изводът на органите по приходите за недоказано осъществяване на доставките от издателите на фактурите, поради което не са налице предпоставките по чл. 68, ал.1, т.1 и 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 9 ЗДДС и обосновано е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от Мери Ем 2000 ЕООД и ЕВРО ФУУДС 75 ЕООД. Обжалваното решение е правилно постановено. Административният съд е изяснил напълно спора от фактическа страна и въз основа на съвкупната преценка на доказателствата по делото е направил законосъобразни изводи, които се споделят изцяло от настоящия касационен състав. Не са допуснати процесуални нарушения от съда при разглеждане и решаване на делото. Установено е в хода на проведената ревизия, че Костенски транспорт ЕООД извършва дейност, която е свързана с добив и превоз на дървесина и предоставяне на транспортни услуги на територията на страната. Спорен и пред настоящият касационен състав е въпросът относно реалността на услугите по фактури, издадени от доставчиците Мери Ем 2000 ЕООД и ЕВРО ФУУДС 75 ЕООД. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС и в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В доказателствената тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит е да докаже, при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. В тази връзка правилно административният съд е посочил, че наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, а следва да се извърши съвкупна преценка на всички факти и обстоятелства по делото. Настоящата инстанция счита, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реално извършване на услугите по процесните фактури. На първо място след анализ на представените в хода на съдебното и ревизионното производство доказателства по сделките на ревизираното лице с Мери Ем 2000 ЕООД правилно съдът е възприел установеното в хода на ревизията, че не е доказано реалното изпълнение на фактурираните стопански операции, вкл. и чрез използване на подизпълнители. В случая следва изрично да се посочи, че първоинстанционния съд се е мотивирал не само с липсата на кадрова и техническа обезпеченост на изпълнителя и подизпълнителя, които обстоятелства са безспорно доказани по делото. При липса на данни за данъчна измама само този мотив действително би бил в противоречие с практиката на СЕС /решение на СЕС по дело С-18/13/. В случая доказателствата, за които ревизираното дружество твърди, че са достатъчни за законосъобразното упражняване на право на данъчен кредит по процесните фактури, са приемо-предавателни протоколи към всяка една от фактурите с записано общо понятие добив на дървесина. По процесните доставки не са налице други доказателства писмени обяснения, данни за работници, и т. н, които да подкрепят представените от ревизираното лице доказателства и преценени поотделно и в тяхната съвкупност да се стигне до обоснован извод за реалност на процесната доставка. Не е без значение и факта, че доколкото за извършването на фактурираните услуги дърводобив, включващ сеч, рампиране, сортиране и превоз, е необходимо наличието на специализирана техника, като доказателства за наличието на такава или наемането и при изпълнителя и подизпълнителя не са представени. В хода на ревизионното и съдебното производство също не са представени доказателства, установяващи обема и обхвата на извършената работа, как е формирана цената на услугите, от кого и как са закупени и доставени /транспортирани/ необходимите материали до обекта, както и кой конкретно е извършил фактурираните работи и притежава ли същия необходимите технически умения. Правилно са доразвити констатациите в ревизионния акт с решението на решаващия орган, в което е посочено, че като се има предвид, че ревизираното дружество притежава удостоверение 8772/15.04.2019 г. за регистрация като търговец за добив на дървесина и стопанисване на горски територии, издадено от Министерството на земеделието, храните и горите (с това наименование към момента на издаване на удостоверението), Изпълнителна агенция за горите, няма данни по делото да са спазени изискванията на Закона за горите, правилника за прилагането му и Наредба 8/05.08.2011 г. На следващо място по фактурираните аванси не е установено извършено плащане. Установено е, че Мери Ем 2000 ЕООД няма регистриран ЕКАПФ за ревизирания период, което дерогира достоверността на представените в хода на ревизията отчет от ЕКАПФ DT759267 и ФП 02759267. Доказателствата, за които ревизираното дружество твърди, че са достатъчни за законосъобразното упражняване на право на данъчен кредит по 61 фактури, издадени ЕВРО ФУУДС 75 ЕООД, с предмет услуга по протокол, са единствено представените от ревизираното лице приемо-предавателни протоколи. В конкретния случай настоящият касационен състав споделя като правилни изводите на приходните органи за липса на доказаност на доставките по процесните фактури. Правилно е съобразено от административният съд, че нито в хода на ревизионното, нито в съдебното производство са предоставени доказателства, опровергаващи изводите на приходната администрацията и доказващи по несъмнен начин наличието на реално извършване на фактурираните услуги от посоченият доставчик. С оглед изложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е правилно, същото не страда от пороците, сочени от касационния жалбоподател, поради което на основание чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК същото следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационна инстанция в размер на 9692 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Осмо отделение