Решение № 12726 от 3.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1838/2013 г.

Решение № 12726 от 3.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1838/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева чл. 208 АПК Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс ( АПК ). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- София при Централно управление на Национална агенция за приходите против решение № 6906 от 13.12.2012 г. на Административен съд- София град, постановено по адм. д. № 8102 по описа за 2010 г. на този съд. Касаторът твърди касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, подробно изложени в касационната жалба, се претендира отмяна на съдебното решение. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът- "Таймаут" ЕООД, гр. Благоевград, представлявано от управителя Георгиос Анастасиос Трапалис, чрез пълномощника си адв. Петър Пешев, оспорва касационната жалба като неоснователна по подробно мотивирани съображения в депозираните писмени възражения. Допълнително се аргументира в съдебно заседание. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението на Административен съд- София град е отменен Ревизионен акт (РА) № 010-1002751/21.06.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП- София, потвърден с Решение № 1376/16.09.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"- София, с който е начислен допълнителен ДДС на основание чл. 56, ал. 3 ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 25, ал. 3 с. з. общо в размер на 47 362.37 лв. за данъчни периоди м. 08, м. 1-, м. 11.2004 г.; м. 01, м. 02, м. 03, м. 05, м. 06, м. 07, м. 09, м. 10 и м. 11.2005 г. ведно със съответните лихви в размер на 32 194.76 лв., както и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък общо в размер на 38 528.91 лв. и лихви от 23 098.10 лв., в т. ч. за 2004 г. е определен корпоративен данък в размер на 13 030.76 лв. и за 2005 г. корпоративен данък в размер на 25 498.15 лв. За да отмени РА, административният съд е приел, че същият е издаден в нарушение на процесуалните правила, тъй като не са били налице основанията по чл. 133, ал. 2, т. 1 от ДОПК за изменение на установените с влезли в сила ревизионни актове данъчни задължения. След като е възпроизвел текста на цитираната норма, според която задължението за данъци може да бъде изменено, когато се открият нови обстоятелства или нови писмени доказателства, които не са могли да бъдат известни на органа, издал РА, съдът е посочил, че в процесната ревизия органът по приходите е разполагал с процесуалната възможност и е бил задължен да установи да установи дали са извършени сделките, ако доказателствата за тях са били налични и датите на документите са достоверни. Според съда, неизпълнението на задълженията на органа по приходите при извършване на ревизия не е основание за изменение на установени задължения, а в случая липсват обстоятелства, които да са поставили в невъзможност данъчния орган да узнае правнозначимите факти за правилното определяне на публичните задължения при извършване на ревизиите, въз основа на които са издадени влезлите в сила ревизионни актове. В мотивите на обжалваното решение е посочено, че след като органът по приходите е бил длъжен да събере и изследва всички необходими данни от значение за правата, задълженията и отговорността на задължените лица при първоначалните ревизии, то по реда на чл. 133, ал. 2, т. 1 от ДОПК не могат да бъдат отстранени пропуски на данъчния орган при извършване на предходни ревизии. При обсъждане на процесуалните нарушения, при които е извършена процесната ревизия, административният съд е приел, че фактът, че новите писмени доказателства не са представени при предходните ревизии, въпреки че са изискани от "Котон хаус" ЕООД е индиция, че спорните разписки и приемо- предавателни протоколи не са с достоверна дата. В заключителната част на изводите си за допуснати процесуални нарушения, съдът е посочил, че не е спазен и срокът по чл. 134, ал. 3 ДОПК, тъй като заповедта за възлагане на ревизията е издадена на 14.12.2009 г., а Постановлението на Окръжна прокуратура- Благоевград, с което са изпратени документите, които са послужили като основание за възлагане на ревизията е от 21.01.2009 г. Административният съд е приел още, че РА е и материално незаконосъобразен, тъй като няма данни за настъпване на данъчно събитие и за начисляване на данъка. мотивите на съда, за да формира този извод са следните: Няма данни разписките да са осчетоводени от "Котон хаус" ЕООД, същите нямат достоверна дата по смисъла на чл. 181, ал. 1 ГПК, в тях не са вписани длъжностите и имената на лицата, подписали като приел и предал сумата. Изводите на органите по приходите били в противоречие и с констатациите на съдебно- графическата експертиза, назначена в ревизионното производство. Приемо- предавателните протоколи също не можели да се приемат като доказателство за предаване на ушитите модели, предмет на поръчката, тъй като макар да били подписани, не били вписани имената и длъжността на лицата, които са ги подписали и датите на протоколите не били достоверни по смисъла на чл. 181, ал. 1 ГПК. В обобщение, административният съд е посочил, че не е доказано настъпване на данъчно събитие, за да бъде начислен ДДС, съответно коригиран финансовия резултат на "Таймаут" ООД със сумите по разписките и определен корпоративен данък за внасяне в размер, различен от установения с влезлите в сила РА. Така постановеното съдебно решение е незаконосъобразно. Неправилни, макар и подробно обосновани, са изводите на съда, че възлагането на процесната ревизия е в нарушение на чл. 133, ал. 2, т. 1 от ДОПК, като съображенията на настоящия състав на касационната инстанция за това са следните: От констатациите на ревизионният акт и доклад е видно, че за периода 01.01.2003 - 31.12.2005 г. на "Таймаут" ООД са извършвани ревизии, приключили с РА № 502/29.05.2006 г. за установяване на задължения по ЗКПО, ЗДДФЛ и осигурителни вноски/ и с РА № 453/20.08.2007 г. за установяване на задължения за ДДС за периода 01.01.2006 - 31.12.2006 г. С РА № 502/29.05.2006 г. са установени допълнително задължения в размер на 40 858,17 лв., от които ЗОВ и лихви в размер на 39 880,82 лв.; корпоративен данък - 86,17 лв.; данък върху доходите на физическите лица и лихви - 891,18 лв. Ревизионните актове не са обжалвани и същите са влезли в сила. Във връзка с Постановление на Окръжна прокуратура - Благоевград от 21.01.2009 г. по преписка с № 3301/2008 г. /вх. № 626/23.01.2009 г., съгл. РА стр. 7/, е постановено връщане на преписката на ТД на НАП Благоевград за извършване на ревизия, поради събрани нови доказателства в хода на досъдебното производство и е извършена проверка, обективирана в Становище от отдел "Контрол" при ТД Благоевград. Въз основа на постановлението на Окръжна прокуратура - Благоевград и становището на отдел "Контрол" при ТД Благоевград е издадено Решение № 2/17.03.2009 г. на директора на ТД на НАП Благоевград, с което е разпоредено извършване на нова ревизия на "Таймаут" ЕООД на основание чл. 134, ал. 4 от ДОПК. Образувано е ревизионно производство, приключило с Ревизионен акт № 900265/10.09.2009 г. на ТД на Благоевград. Същият е обжалван. Оспореният РА е отменен, тъй като ревизията не е възложена от компетентния за това орган, а преписката е върната за извършване на нова ревизия, с Решение № 1620/23.11.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ". Ревизионното производство, предмет на настоящия спор, е образувано във връзка с горецитираното решение и при спазване на указанията дадени в него. Принципно правилен е изводът на административния съд, че тълкуването на разпоредбите на раздел II, глава шестнадесета от ДОПК налага извода, че влезлите в сила данъчни актове се ползват със стабилитет и могат да бъдат изменяни само в изключителни случаи при наличие на посочените в чл. 133, ал. 2 от ДОПК и 134 основания, както и изводът му, че тези случаи са въведени изчерпателно от законодателя, поради което същите не могат да се тълкуват разширително, тъй като се засяга стабилитета на акта, но неправилно в посочения контекст съдът е приел, че е налице на предписанията на чл. 133 и чл. 134 ДОПК. Както бе изложено по-горе, след получаването на Постановлението на Окръжна прокуратура - Благоевград е извършена проверка, за която е издадено Становище от отдел Контрол при ТД на НАП Благоевград от 17.02.2009 г. От становището е видно, че е извършен преглед на Постановлението на Окръжна прокуратура - Благоевград и анализ на доказателствата, съдържащи се в преписка № 3301/2008 г. и съпоставката им с документите, приложени и описани в РД и РА, по ревизионно производство, образувано с Заповед за възлагане на ревизия № 502/14.03.2009 г. Съдържащите се в прокурорската преписка доказателства не са обсъждани от страна на органите по приходите, тъй като същите са събрани към прокурорската преписка, от която се е установило, че счетоводната отчетност на дружеството се е водила въз основа на представяни фактури и ведомост за персонала, като не са осчетоводявани каквито и да е други първични документи - РКО, ПКО, разписки и др. В този контекст следва да се посочи, че противно на първостепенния съд, настоящият състав намира, че горните обстоятелства са поставили в невъзможност данъчните органи да узнаят правно значими факти за правилното определяне на публичните задължения при извършване на предходните ревизии, при които са издадни влезлите в сила ревизионни актове. Допълнително представените от "Котон Хаус" ЕООД доказателства, съдържащи се в преписка № 3301/2008 на Окръжна прокуратура - Благоевград - приемо- предавателни протоколи за предадени на "Таймаут" ООД, модели за ушиване и разписки, удостоверяващи изплатени суми от "Котон Хаус" ЕООД на "Таймаут" ООД за изпълнени поръчки, представляват нови писмени доказателства по смисъла на чл. 133, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Предвид това, основанието за изменение на задължението за данъци по влязъл в сила ревизионен акт, по реда на чл. 133, ал. 2 от с. з., е установено от отдел "Контрол" при ТД на НАП Благоевград. Териториалния директор е уведомен от органа по приходите, за установено основание за изменение по чл. 133, ал. 2 от ДОПК, като обоснованото наличие на основанието, обективирано в Становище е с № КслБ- 2354/17.02.2009 г. С тези действия на органите по приходите са спазени изискванията на чл. 134, ал. 1 от ДОПК. След преценка за наличието на основание за изменение, териториалният директор е издал Решение № 2/17.03.2009 г., с което е разпоредено извършването на нова ревизия на основание чл. 134, ал. 4 от ДОПК. Предвид изложеното се налага извода, че основанието за изменение на задължения за данъци по влязъл в сила ревизионен акт е установено на 17.02.2009 г., т. е. в тримесечния срок от узнаване на основанието за изменение /17.02.2009 г./, като по този начин е спазено изискването, регламентирано в чл. 134, ал. 3 от ДОПК. С оглед на всичко изложено, неправилно административният съд е приел, че процесният РА е издаден при съществени процесуални нарушения, налагащи неговата отмяна на това основание. При разглеждане на спора пред Администратиевн съд- София град по същество са допуснати процесуални нарушения, които са довели до постановяване на съдебно решение при неизяснена фактическа обстановка и необосновани правни изводи. При разглеждането на материалната законосъобразност на РА, съдът не се е произнесъл по същество по спорните въпроси, но въпреки това е формирал краен извод за основателност на подадената жалба. Съдът не е изложил самостоятелни мотиви за различните видове облагане с РА, въпреки че определените данъчни задължения са както по ЗКПО, така и по ЗДДС, но всъщност това по никакъв начин не може да бъде установено от съдържанието на обжалвания съдебен акт. За да приеме, че не са налице доказателства за настъпване на данъчно събитие и начисляване на данъка, първостепенният съд формално е посочил, че няма данни разписките да са осчетоводени от "Котон хаус" ЕООД, без изобщо да обсъди особено съществения в случая въпрос, че ревизията е проведена по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК, поради наличие на данни за укрити приходи и липса на счетоводна отчетност за тях. Ако бе отчел последното обстоятелство в светлината на релевантните за спора факти, административният съд би могъл да достигне до други изводи дали е налице настъпило данъчно събитие. Съдът буквално е възприел всички доводи на ревизираното дружество без да ги обсъди в контекста на противопоставените им възражения от органите по приходите. Съдът е посочил, че процесните разписки нямат достоверна дата по смисъла на чл. 181, ал. 1 и не ги е кредитирал, като се основал на липсата на вписани имена и длъжности на лицата, подписали ги като предал и приел сумата, но не е съобразил, че горните документи са оформени с печати на двете дружества и са подписани от лицата василиос Трапалис, Георгиос Трапалис и Кристина Димитрова. Вярно е, че разписките са били оспорени от "Таймаут " ЕООД още в хода на ревизионното производство, но съдът изобщо не е обсъдил факта, че органите по приходите са приели за истински (автентични и верни) само тези разписки, за които съдебно- графическата експертиза, изслушана в ревизионното производство е дала категорично заключение, че са подписвани от управител/служител на дружеството за съответните периоди и съответно само за тези разписки е прието, че същите удостоверяват получаването на суми от страна на ревизираното дружество, които суми не са намерили отражение в счетоводството му и по които съответно не е начислен и ДДС. В производството по реда на чл. 156 и сл. ДОПК намират субсидиарно приложение разпоредбите на АПК и на ГПК, на основание § 2 от ДР на ДПК. Съгласно чл. 12 от ГПК съдът преценява всички доказателства по делото и доводите на страните по вътрешно убеждение, според чл. 235, ал. 2 ГПК съдът основава решението си върху приетите от него за установени обстоятелства по делото и върху закона, а според чл. 236, ал. 2 ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Именно в мотивите на съдебното решение следва да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и по вътрешно убеждение. Съобразно приетите за установени обстоятелства съдът следва да квалифицира фактите и да направи съответните правни изводи, които също следва да бъдат изложени в мотивите на решението. При мотивиране на фактическите и правни изводи на съда, същият следва да се произнесе по фактическите и правни доводи и възражения на страните, както и да обсъди събраните по делото доказателства и обоснове приемането им или изключването от доказателствения материал. Обжалваното решение не отговаря на посочените процесуални изисквания за постановяването му. Съдът не е определил правилно кои са спорните въпроси по делото, в резултат на което не е формирал фактически и правни изводи по тях. Допуснатите от административният съд процесуални нарушения по чл. 12, чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 от ГПК, приложими на основание § 2 от ДР на ДОПК, са съществени и препятстват проверката относно приложението на материалния закон и обосноваността на решението. Липсата на мотиви, отговарящи на изискванията на процесуалния закон, лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания данъчен акт, а решаването на спора по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. Поради това, решението следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК - делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. С оглед изхода на спора пред настоящата инстанция разноски не следва да бъдат определяни, а направените и претендирани, подлежат на присъждане по реда на чл. 226, ал. 3 от АПК. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 222, ал. 2, т. 1 и т. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение ОТМЕНЯ решение № 6906 от 13.12.2012 г. на Административен съд- София град, постановено по адм. д. № 8102 по описа за 2010 г. на този съд. ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг съдебен състав на Административен съд - София град при спазване на указанията, дадени в мотивите на настоящото решение. РЕШЕНИЕТО не подлежи на обжалване.