Решение № 3838 от 10.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11149/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), подадена чрез юрк. Тодорова, срещу решение 3152 от 29.07.2024 г., постановено по адм. дело 500/2023 г. по описа на Административен съд Хасково, с което по жалба на Ерато ХолдингАД (в несъстоятелност), е отменен ревизионен акт (РА) Р-16002622001894-091-001/12.12.2022 г., на органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 75 от 09.03.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП. Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон, необоснованост и при съществено нарушение на процесуалните правила - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че в резултат на безспорната отмяна по съдебен ред на акта за регистрация по ЗДДС на дружеството от 17.05.2019г. , ревизираното дружество намира, което неправилно е прието и от първоинстанционния съд, че отпадат само задълженията му, установени с процесния ревизионен акт, но не и корелативните му права. Изложени са съображения, че продажбата на недвижимия имот за сумата от 2 000 000 лв. е извършена без начисляване на ДДС, но в същото време ревизираното лице е ползвало данъчен кредит в размер на 234 410.23 лв. по протокол 161 от 31.05.2019 г., съгласно чл. 76 ЗДДС. Дружеството не е извършило необходимата корекция на ползвания данъчен кредит, прилагайки формулата на чл. 79, ал. 3, т. 1, б. а ЗДДС, което в случая е сторено с процесния РА. Счита, че за процесния случай е ирелевантно дали дружеството е извършвало икономическа дейност в периода от издаването до отмяната на повторния акт за регистрация, защото в хода на ревизията е извършена корекция на ползвания от дружеството данъчен кредит към дата на повторната регистрация по ЗДДС. Поради изложеното намира, че приходните органи правилно са приложили разпоредбата на чл. 79, ал. 3, т. 1, б. а ЗДДС по отношение на продадения имот с фактура 0020004052 от 27.01.2020 г.. Касаторът счита за неправилен и изводът на съда относно отменените задължения за ДДС върху налични активи към момента на постановяване на съдебното решение по адм.д.4322/2020г. на ВАС, първо отделение, с което е отменен актът за регистрация на дружеството. Излага съображения, че първоинстанционният съд е игнорирал поведението на дружеството, което през периода от 20.05.2019 г. до 14.07.2020 г. е издавало фактури с начислен ДДС и е упражнявало правото си на приспадане на данъчен кредит, водило е и е подавало в НАП ежемесечно задължителните си отчетни регистри по ЗДДС и е подало СД за данъчен период м.05.2019 г., като е декларирало ДДС за възстановяване в размер на 286 046.41 лв., което е признато с АПВ П-16002620129495-004-001 от 10.08.2020 г., с който е направено прихващане с насрещни изискуеми задължения на задълженото лице към НАП. В случая, административният съд е приел, че ревизираното лице е дерегистрирано по ЗДДС лице (по силата на цитираното съдебно решение на ВАС), но не е коментирал упражненото от лицето право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 105,82лв. към момента на повторната регистрация (с отменения в последствие акт за регистрация) и при налични активи (за които е приспаднат данъкът) към датата на дерегистрация. Иска решението да бъде отменено. Претендира юрисконсултско възнаграждение за всяка от двете съдебни инстанции в размер на общо на 18 559 лв. и държавна такса, заплатена за касационна инстанция в размер на 1 700 лв. При условие на евентуалност прави възражение за прекомерност на претендирано адвокатско възнаграждение от ответника. Ответната страна - Ерато Холдинг АД (в несъстоятелност), представлявано от синдика В. Георгиев, чрез адв. Драганова оспорва касационната жалба. Иска решението да бъде оставено в сила като правилно постановено. Претендира разноски за касационна инстанция в размер на 5 000 лв., съобразно представен списък по чл. 80 ГПК (л. 38) и доказателства за платен адвокатски хонорар. Представителят на Върховната касационна прокуратура на Република България дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК против подлежащ на оспорване съдебен акт. Разгледана по същество, жалбата е основателна, поради следното: Предмет на оспорване пред административния съд е бил процесният РА, с който за данъчни периоди от 01.01.2020 г. до 14.07.2020 г. е определен ДДС за внасяне в общ размер на 350 581.23 лв. (274 382.40 лева главница и 76 198.83 лв. лихва) към 12.12.2022 г. Фактическите установявания на първоинстанционния съд са както следва: Първоначално ревизираното лице е било регистрирано по ЗДДС от 01.04.1994 г. Считано от 12.06.2014 г. регистрацията му по ЗДДС е прекратена на основание чл. 107, т. 4, буква а ЗДДС след обявяването му в несъстоятелност. Ерато Холдинг АД (в несъстоятелност) е подало в ТД на НАП Пловдив няколко поредни заявления за повторна регистрация, първото от които 05.05.2019 г., на основание чл. 96, ал. 1 ЗДДС, по които е получило откази за регистрация. По инициатива на органите по приходите, на основание чл.96, ал.1 ЗДДС поради достигане на облагаем оборот от отдаване под наем на дълготрайни материални активи, дружеството е повторно регистрирано с Акт за регистрация 260421901288587/17.05.2019 г. , считано от 20.05.2019г. С Протокол 161/31.05.2019г., на основание чл.76 от ЗДДС, дружеството е приспаднало данък в размер на 234 410,23лв. за придобиването на недвижим имот, заедно с построените в него сгради (в последствие продаден на 27.01.2020г. на БултранспедЕООД). Актът за регистрация от 17.05.2019г. е обжалван от Ерато Холдинг АД (в несъстоятелност) и с окончателно Решение 9500 от 14.07.2020 г. по адм. дело 4377/2020 г. Върховният административен съд го е отменил, като е приел, че дерегистрацията по ЗДДС е настъпила от датата на влизане в сила на съдебния акт. За периода, през който дружеството е било регистрирано по ЗДДС, а именно от 20.05.2019 г. до 14.07.2020 г., на основание чл. 124 и чл. 125 ЗДДС то е водило и подавало в НАП ежемесечно отчетни регистри по този закон. За периода 20.05.2019 г. - 31.07.2019 г. е била извършена ревизия, приключила с PA Р-16002619005869-091-001 от 18.03.2020 г. Декларираният за възстановяване ДДС, деклариран през периода на повторната регистрация е бил признат от приходните органи с АПВ П-16002620129495-004-001/10.08.2020 г., с който са прихванати изискуеми към съответната дата насрещни и изискуеми задължения на дружеството към НАП. В хода на процесната ревизия е установено, че на 27.01.2020 г. Ерато Холдинг АД (в несъстоятелност) е извършило освободена доставка към БУЛТРАНССПЕД ЕООД - покупко-продажба на недвижим имот (поземлен имот ведно с построените в него сгради) с НА 11, том I, peг. 92, дело 30 от 2020 г., в размер на 2 000 000 лв., като е издадена фактура 0020004052/27.01.2020 г., в която е посочено основание за неначисляване на ДДС - чл. 45, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС. За продадените недвижими имоти дружеството е ползвало данъчен кредит в размер на 234 410.23 лв. по Протокол 161 от 31.05.2019 г., съгласно чл. 76 ЗДДС, който за всяка отделна сграда, предмет на сделката, е описан подробно в таблица в РД. С РА е прието, че във връзка с извършената продажба ревизираното лице е следвало да извърши корекция на ползвания данъчен кредит към момента на повторната дерегистрация по формулата, посочена в чл. 79, ал. 3, т. 1, б. а ЗДДС и е начислен за м.01.2020 г. ДДС в размер на 222 689.72 лв. На следващо място, с РА е прието, че дружеството е следвало да начисли ДДС и на налични активи към датата на дерегистрация по ЗДДС 14.07.2020 г., на основание чл. 111 ЗДДС, във връзка с чл. 27, ал. 5 ЗДДС и чл. 20, ал. 5 ППЗДДС, а именно за котелно/сервизно помещение и 3 бр. паркоместа, намиращи се в чр. Хасково, в размер на 11 500.53 лв., и за обект с. Ватово (изграждане на вилно селище) в размер на 37 326.76 лв., или общо 48 827.29 лв. За да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, без да са допуснати съществени процесуални нарушения при издаването му, но е издаден в противоречие с материалния закон. Първоинстанционният съд е приел, че след обявяването на несъстоятелността на дружеството, то не е продължило да извършва независима икономическа дейност, а действията му по продажбата на недвижим имот са извършени с цел удовлетворяване на вземанията на неговите кредитори. Според съда с решението за прекратяване на дейността на Ерато Холдинг АД, съдът го е лишил от правото да управлява и да се разпорежда с имуществото и е предоставил това право на синдика. Съдът е посочил, че в изпълнение на своите правомощия синдикът е събирал паричните вземания на длъжника и е внасял полученото в особена банкова сметка - чл. 658, ал. 1, т. 8 ТЗ, осребрява имуществото от масата на несъстоятелността - т. 16 от с.з., и е извършвал други предвидени от закона или възложени му от съда действия т. 17. Сумите, получени от продажбата на недвижим имот, собственост на дружеството, обявено в несъстоятелност, са включени в сметките за разпределяне на наличните суми между кредиторите, видно от представеното по делото Определение 260125 от 29.10.2020 г. по т. д. 42/2013 г. по описа на ОС- Хасково, с което е одобрена Частична сметка за разпределение 8 на сумата от 2 000 000 лв. (л. 164 л. 166). Направен е извод, че след като дейността по събиране на парични средства, които отиват в особената сметка на Ерато Холдинг АД (в несъстоятелност), не попада в обхвата на независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 ЗДДС, то не се формира и облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 ЗДДС. Според съда в този смисъл е решение 9500 от 14.07.2020 г. по адм. дело 4377/2020 г. на Върховния административен съд (с това решение е отменен Акта за регистрация по ЗДДС от 17.05.2019г.). Административният съд е приел, че след като Акт за регистрация по ЗДДС 260421901288587/17.05.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, е отменен с това съдебно решение, то той не поражда правни последици. Прието е, че отмяната му има обратно действие и заличава с обратна сила породените от акта права и задължения. Според съда това действие се проявява независимо от обстоятелството дали ревизираното лице е обжалвало АПВ П-16002620129495-004-001 от 10.08.2020 г. и дали е предприело действия по реда на чл. 134 ДОПК. Поради изложеното съдът е приел, че за ревизирания период не е налице основание за начисляване на ДДС от Ерато Холдинг АД (в несъстоятелност), поради което процесните задължения са определени незаконосъобразно. По отношение на задължението за внасяне на ДДС върху наличните активи към сочената дата на дерегистрация по ЗДДС - 14.07.2020 г. съдът е допълнил, че няма спор между страните, а и от събраните по делото писмени доказателства се установява, че със СД 2600-1306064/14.07.2014 г. за същите активи веднъж вече е бил начислен ДДС, като тези вземанията са били приети в производството по несъстоятелност и са погасени изцяло. Решението е неправилно. Принципно правилно първоинстанционният съд е приел, че след като Акт за регистрация по ЗДДС 260421901288587/17.05.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, е отменен с цитираното окончателно съдебно решение на ВАС, този акт не поражда правни последици в периода от връчването му на 20.05.2019г. до отмяната му на 14.07.2020г. Очевидно неправилно обаче, при така установените факти, съдът изобщо не се е произнесъл по основанието за корекция, извършено с РА, на приспаднатия данъчен кредит към момента на повторната регистрация по отношение на продадения на 27.01.2020г. недвижим имот със сградите с него и по отношение на другите два недвижими имота, налични като активи към момента на отмяната на акта за регистрация по съдебен ред. Съгласно чл.79, ал.2 ЗДДС, регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. Съгласно чл.79, ал.3, т.1, б.а ЗДДС, за стоките и услугите, които са или биха били дълготрайни активи, за целите на ал. 1 и 2 лицето дължи данък в размер, определен по следната формула: за недвижимите имоти, за които при придобиването или изграждането е приспаднат изцяло данъчен кредит, тъй като лицето е възнамерявало да ги използва в рамките на независимата си икономическа дейност само за доставки, за които има право на приспадане на данъчен кредит: ДД = НДДС х 1/20 х БГ. По тази именно формула е определено данъчното задължение поради корекцията на приспаднатия ДДС за недвижимия имот, продаден на 27.01.2020г., където: ДД е дължимият данък; НДДС начисленият ДДС при получаване на услугата; БГ броят на годините от настъпване на обстоятелството по ал. 1 и 2, включително годината на настъпване на обстоятелството, до изтичане на 5-годишния срок, считано от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит. Същите мотиви са от значение и за начисления данък към момента на съдебното решение, с което се отменя акта за регистрация от 17.05.2019г. Изтъкнатото от първоинстанционния съд обстоятелство, че върху наличните активи на дружеството бил начислен ДДС при първата му дерегистрация по ЗДДС - след 12.06.2014г., щеше да бъде от значение, ако не е имало повторна регистрация, приспадане на данък при нея и отмяна на повторната регистрация. Затова изцяло в нарушение на материалния закон и необосновани са изводите на първоинстанционния съд за незаконосъобразно определяне на установените с РА задължения. Основанието за това установяване, в крайна сметка, е в принципа на неутралитет, поради който след като незаконосъобразно дружеството е регистрирано на 17.05.2019г., след отмяната на тази регистрация на 14.07.2020г., е следвало да се възстанови положението преди издаването на незаконосъобразния акт за регистрация т.е. да се компенсира размера на приспаднатия данък при незаконосъобразната регистрация. При това, изцяло без значение е, че в посочения период преди отмяната на акта за регистрация, дружеството не е осъществявало независима икономическа дейност. По изложените съображения първоинстанционното решение подлежи на отмяна като вместо него се постанови ново решение по същество, с което се отхвърли жалбата против РА. На НАП следва да се присъдят разноски юрисконсултско възнаграждение и за двете съдебни инстанции и такса за касационно обжалване в размер общо на 20 559лв., съгласно чл.161, ал.1 ДОПК и чл.7, ал.2 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа. Водим от горното и на основание чл.222, ал.1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение