Решение № 4417 от 29.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9016/2012 г.

Решение № 4417 от 29.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9016/2012 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на "Смарт - АС" ЕООД, подадена чрез адв. Ивелина Илиева, срещу Решение № 1011/3.05.2012 г. на Административен съд - Пловдив, VIII - ми състав, постановено по адм. дело № 2927/2011 г. по описа на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт с № 241100898 от 16.06.2011 г., издаден от ТД - Пловдив на НАП, офис Стара Загора, потвърден с Решение № 897 от 21.09.2011 г. на директора на Д "ОУИ" - Пловдив, при ЦУ на НАП, с който на дружеството - жалбоподател е отказано право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в размер от 212 068,37 лв.; определени са съответните лихви върху посочената сума в размер на 42 175,73 лв.; допълнително е установен корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г. в размер на 105 949,80 лв. и са определени лихви върху посочената сума в размер от 13 246,56 лева. Със същото решение в полза на Дирекция "ОУИ" - Пловдив са присъдени разноски в размер на 7 918,81 лева.

Касаторът твърди, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че са събрани достатъчно доказателства, обосноваващи наличието на реално осъществени доставки по фактурите, издадени от ЕТ "Н. Башков" и "Пламинвест" ЕООД. В подкрепа на тези доводи според дружеството са и приетите по делото заключения на СчЕ и СТЕ, както и РА на доставчиците, отменени от директора на Дирекция "ОУИ" Пловдив.

Касаторът се позовава на решения на СЕС. Моли съставът на ВАС, Осмо отделение да отмени решението, като вместо него постанови друго, по съществото на спора, с което да отмени обжалвания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски.

Ответникът по касационната жалба - Дирекция "ОДОП"- гр. Пловдив, (с предишно наименование Д "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП), в писмено становище излага доводи за нейната неоснователност. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното:

Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество тя е неоснователна.

Предмет на спора пред АДмС - Пловдив е бил Ревизионен акт № 241100898 от 16.06.2011 г., издаден от ТД - Пловдив на НАП, офис Стара Загора, потвърден с Решение № 897 от 21.09.2011 г. на директора на Д "ОУИ" - Пловдив, при ЦУ на НАП, с който на дружеството - касатор е отказано право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в размер от 212 068,37 лв.; определени са прилежащи лихви върху посочената сума в размер на 42 175,73 лв.; допълнително е установен корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г. в размер на 105 949,80 лв. и са определени лихви върху посочената сума в размер от 13 246,56 лева.

За да обоснове формираният краен правен извод за неоснователност на жалбата на дружеството, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. По същество на спора е съобразил следното:

1. Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 168,77 лв. по фактура с № 3501 от 28.12.2005 г., издадена от ЕТ "Кольо Байчев" - при проверка в информационния масив на НАП е констатирано, че фактурата не е включена в дневника за продажби на едноличния търговец, който е отразил фактура със същия номер, но с друг получател и други размери на данъчната основа и на дължимия ДДС. Съдът е приел, че законосъобразно на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, отм., във връзка с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) не е признато претендираното право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период месец 12.2005 г. Съдът е възприел за неоснователни възраженията на дружеството, че е необходимо извършването на насрещна проверка на доставчика, предвид вероятността от техническа грешка, тъй като в хода на съдебното производство не са ангажирани доказателства за опровергаване на констатацията на ревизиращите органи по приходите.

1. На следващо място за данъчни периоди м. 05, 06 и 07.2009 г. не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 156 281,60 лв. по 11 броя фактури, издадени от "Пламинвест" ЕООД, с предмет на доставките услуги с багер, със специализиран камион, уплътняване на скална маса, направа на насип за пътища, довършителни работи на площадка за кранове на ветропарк "Бузлуджа". Съдът е обсъдил в мотивите на решението си представените по отношение на тези доставки писмени доказателства - договор от 5.03.2009 г., сключен между "Смарт АС" ЕООД и "Пламинвест" ЕООД, с предмет довършителни работи по площадки за кранове на ветропарк "Бузлуджа", в който не са посочени количество, вид на извършваната работа, срок за изпълнение и стойност; оферта от 4.02.2009 г., в която са посочени по-конкретни параметри на доставките: строителни материали, услуги с багер и камион и труд; приемо-предавателни протоколи (без дати), съпътстващи всяка фактура, но с описан период на извършване на услугата, без посочени индивидуализиращи данни за машините и транспортните средства и пътни листове за извършения транспорт. Във връзка с извършените услуги съдът е обсъдил и депозираните писмени обяснения (наред с представения инвентаризационен опис, в който фигурират товарен автомобил "Щаер 1491", товарен автомобил "Ивеко" и багер "Каматцу"), съгласно които допълнително е наета механизация от "Агрокар 1" ЕООД (по доставката е издадена фактура № 145 от 24.09.2009 г.); трудът, необходим за извършване на услугите, е предоставен от "Строй снаб 09" ЕООД (по доставката е издадена фактура № 43 от 28.09.2009 г.); вложените строителни материали - цимент и чакъл, посочени в част от приемо - предавателните протоколи, са закупени от предходни доставчици "Титан сити" ЕООД и ЕТ "Николай Башков", а превозът на земните маси и инертни материали е извършен от "Аякс Д" ЕООД. Съдът е установил по отношение на "Агрокар 1" ЕООД за периода, в който се твърди да са извършени услугите с наетата механизация (месеците 04 - 09.2009 г.) дружеството няма наети лица по трудови правоотношения, като съгласно протокол за използваните машинно - смени за периода - м. 05, 06, 07. 2009 г. на обект "Ветропарк Бузлуджа" са посочени 120 дни. За "Строй снаб 09" ЕООД - за периода, в който се твърди да е предоставен трудов ресурс за изпълнение на доставките от "Пламинвест" ЕООД (месеците 05 - 07.2009 г.) няма наети лица по трудови правоотношения. За "Титан сити" ЕООД е констатирано, че към фактурите са прикрепени фискални бонове за извършено разплащане в брой по фактурите, които обаче не са издадени от регистрирано на името на "Титан сити" ЕООД фискално устройство. От доставчика "Пламстрой" ЕООД, явяващ се получател по доставката на строителните материали, е представен договор за доставка от 26.05.2009 г., видно от който, транспортът на строителните материали следва да се извърши от това дружество. Същевременно обаче са представени пътни листове с посочен маршрут Стара Загора - София - Стара Загора, транспортно средство "Мерцедес", без посочен регистрационен номер и име на водача Н. Башков - лице, което не се намира в трудови или граждански правоотношения с "Пламинвест" ЕООД. В пътните листове не са попълнени и други реквизити - вид на товара, подпис и печат на превозвача. ЕТ "Н. Башков" е декларирал, че строителният материал чакъл е закупен от предходния доставчик "Династи трейд" ЕООД, като не представя доказателства за транспортирането му.

Относно "Аякс Д" ЕООД е установено, че транспортът на земна маса и инертни материали - чакъл е извършен въз основа на сключен договор от 15.07.2009 г. с "Пламинвест" ЕООД, като доставката е извършена от наето лице, което има собствен товарен автомобил, като са съставени пътни листове и 30 броя констативни протоколи за превоз на земна маса. Представен е предварителен договор за покупката на превозното средство, съгласно който обаче същият е предаден на 15.09.2009 г. Издадената фактура за закупено гориво, използвано от камиона, е сторнирана впоследствие с издаването на данъчно кредитно известие. Въз основа на анализ на представените по делото писмени доказателства, както и приетото основно и допълнително заключение на СТЕ и ССчЕ, съдът е заключил, че законосъобразно не е признато право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 и чл. 68, ал. 1 от ЗДДС по процесните фактури, предвид недоказаната кадрова, материална и техническа обезпеченост за извършване на доставката с предмет СМР и на основание чл. 70, ал. 5 и чл. 68, ал. 1 от ЗДДС на жалбоподателя "Смарт АС" ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 156 218,60 лв. за данъчни периоди месеците 05, 06 и 07.2009 г.

1. За данъчни периоди месеци 06, 07 и 12.2009 г. на касатора не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 55 618,00 лв. по 9 броя фактури, издадени от ЕТ "Николай Башков" с предмет на доставката услуги със специализиран камион, комбиниран с багер, услуги с багер и специализиран камион и строителни материали. Съдът е установил, че с договор от 5.03.2009 г. "Смарт АС" ЕООД е възложило на ЕТ "Н. Башков" довършителни работи по площадки за кранове на ветропарк "Бузлуджа", като в предмета на договора е посочена обща цена, съгласно представена оферта от оферта от 4.02.2009 г., в която са посочени по-конкретни параметри на доставките: строителни материали, услуги с багер, специализиран камион и труд. Към всяка една фактура са съставяни приемо - предавателни протоколи (без дати), но с описан период на извършване на услугата, без посочени индивидуализиращи данни за машините и транспортните средства и пътни листове за извършения транспорт. Депозирани са писмени обяснения, съгласно които допълнително е наета механизация от "Строй снаб 09" ЕООД (по доставката е издадена фактура с № 264 от 30.11.2009 г.) и от "Бригада" ЕООД; вложените строителни материали, посочени в част от приемо - предавателните протоколи, са закупени от предходни доставчици "Пламинвест" ЕООД и "Титан строй плюс" ЕООД. За "Строй снаб 09" ЕООД е констатирано че за периода, в който се твърди да е предоставен трудов ресурс за изпълнение на доставките от ЕТ "Н. Б." (месеците 05 - 07.2009 г.) "Строй снаб 09" ЕООД няма наети лица по трудови правоотношения. За "Титан строй плюс" ЕООД е констатирано, че към фактурите са прикрепени фискални бонове за извършено разплащане в брой по фактурите, които обаче не са издадени от регистрирано на името на "Титан строй плюс" ЕООД фискално устройство. От страна на ЕТ "Н. Башков", явяващ се получател по доставката, не са представени доказателства за транспорта на строителните материали. Решаващият състав е преценил, че от събраните доказателства не се установява реалното им осъществяване, поради което данъкът по тях е начислен неправомерно по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

1. По ЗКПО:

Предвид горните съображения, а именно че доставките по процесните фактури с издатели "Пламинвест" ЕООД и ЕТ "Н. Башков" не са реално осъществени, същите не отразяват вярно и точно стопанската операция, по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, то според съда законосъобразно е извършено преобразуване на декларирания от касатора счетоводен финансов резултат за отчетната 2009 г. и допълнително определен корпоративен данък в размер на 105 949,80 лв., на основание разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Постановено решение е правилно. Не са налице релевираните касационни основния за необоснованост и неправилно приложение на материалния закон.

Предмет на спора пред АДмС - Пловдив е непризнатото право на приспадане на данъчен кредит за м. 05, м. 06. и м. 07.2009 г. в размер на 156281,60 лв. по 11 броя фактури, издадени от "Пламинвест" ЕООД, както следва: за м. 05.2009 г. - услуга с багер и специализиран камион, уплътняване на скална маса - 8000 куб. м и направа на насип за пътища 6800 куб. м; за м. 06.2009 г. - услуга със специализиран камион и комбиниран с багер; за м. 07.2009 г. - довършителни работи на площадка за кранове на Ветропарк "Бузлуджа". На касатора не е признат и данъчен кредит за м. 06, м. 07., м. 12.2009 г. и размер на 55618,00 лв. по 9 броя фактури, издадени от ЕТ"Николай Башков". Предмет на доставките по процесиите фактури са: за м. 06.2009 г. - услуга със специализиран камион комбиниран с багер; за м. 07.2009 г. - услуга със специализиран камион и комбиниран с багер; за м. 12.2009 г. - строителни материали. Административният съд подробно в мотивите си е обсъдил приложените по делото доказателства във връзка с фактурираните услуги, представени както от доставчиците "Пламинвест" ЕООД и ЕТ "Н. Башков", така и от техните подизпълнители "Агрокар1" ЕООД, "Строй снаб 09" ЕООД, "Титан сити" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Транс строй плюс" ЕООД и ЕТ "Н. Башков", както и заключенията на СТЕ и ССЕ. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че съдът е обсъдил единствено писмените доказателства и изготвения РА от органа по приходите. Съдът много подробно е изложил установените факти и обстоятелства по ССчЕ и по СТЕ, както и допълнителните обяснения дадени от двете вещи лица в съдебните заседания, в които заключенията са приемани. Отделно от това съдът се е аргументирал защо и в кои части не кредитира ССчЕ и основание СТЕ и доп. СТЕ, поради което не е налице допуснато от съда съществено процесуално нарушение. Във връзка с възраженията на касатора относно актовете и протоколите по време на строителство следва да се посочи, че по отношение на договорите, сключени с ЕТ "Николай Башков" и "Пламинвест" ЕООД от доказателствата по делото и заключението на СТЕ безспорно се установява, че няма количествено - стойностни сметки, от които да е видно какви количества и видове СМР следва да се извършат. В офертите към договорите са посочени само цени в лева, без дименсии (кг, м, мЗ и др.). В договорите между "Смарт - Ас" ЕООД и ЕТ "Николай Башков" и "Пламинвест" ЕООД като обект е записано: "Ветропарк Бузлуджа", а не "Ветроенергиен парк "Ветроком". В протоколите, подписани между касатора и двете фирми, не е записан обектът, за който се отнасят. Тук следва да се отбележи, че предмета на спора е свързан с липсата на реално осъществени доставки по фактурите, издадени от "Пламинвест" ЕООД и от ЕТ "Николай Башков" на "Смарт - Ас ЕООД, за които органът по приходите е отказал правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, тоест дали тези две фирми действително са предоставили на жалбоподателя процесиите доставки на стоки и услуги. Самото издаване на разрешение за ползване на ветроенергиен парк "Ветроком" и извършването на СМР не е било предмет на спор, а спорен момент е дали "Пламинвест" ЕООД и ЕТ "Николай Башков", издали процесиите фактури за доставки на стоки и услуги с посочен получател в тях "Смарт - Ас" ЕООД, действително са извършени от тези дружества и дали доставките по тези фактури са реално осъществени от тях. Още повече, че в договорите, сключени между "Пламинвест" ЕООД и Смарт - АС ЕООД и ЕТ "Николай Башков" и "Смарт - АС" ЕООД, като обект е посочен ветропарк "Бузлуджа". Едва в съдебно заседание от 20.12.2011 г. процесуалният представител на касатора е посочил при формулиране на въпросите за СТЕ да се изследва дали строежът на ветрогенератора в с. Енина е приключен.

В заключение следва да се отбележи, че след като е установено, че нито преките доставчици, нито техните подизпълнители разполагат с кадрова и материално-техническа обезпеченост за извършване на процесните доставки, изводът за нереалност на същите е обоснован. По отношение на доставките с предмет, различни количества строителни материали, съдът правилно е констатирал, че в хода на съдебното производство са ангажирани доказателства, които изцяло опровергават твърдението на жалбоподателя за реално извършени доставки.

Не могат да обосноват извод за реално осъществяване на процесните доставки и приложените по делото РА и РД на преките доставчици ЕТ "Н. Башков" и "Пламинвест" ЕООД. Следва да се посочи, че Ревизионен акт с № 161102408 от 05.10.2011 г., издаден на "Пламинвест" ЕООД е отменен частично с Решение № 1255 от 23.12.2011 г. на директора на Д "ОУИ"- Пловдив за данъчни периоди месеците 05 и 09.2007 г., месец 12.2008 г., месеците 05, 06, 07, 09, 10, 11 и 12.2009 г., месеците 02 и 05.2010 г., като в отменената частна основание чл. 155, ал. 4 ДОПК преписката е върната на органа по приходите за издаване на нов ревизионен акт. Ревизионен акт с № 261100498 от 1.08.2011 г., издаден на Николай Петков Башков с ЕТ "Н. Башков" също е отменен частично с Решение № 1058 от 1.11.2011 г. на директора на Д "ОУИ"- Пловдив за данъчни периоди месеците 09, 11 и 12.2009 г. и месеците 01, 07 и 08.2010 г. и същ в отменената част е върнат за нова ревизия. Основателно е възражението на ответника по касация, че по отношение на ревизионните актове на доставчиците следва да бъде взето предвид Решение от 31.01.2013 г. по дело С-642/11 на СЕС, в което изрично е посочено, че "данък върху добавената стойност се дължи от начислилото го във фактура лице независимо от действителното наличие на облагаема сделка. Само от факта, че в съставен на издателя на фактурата ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка".

Аргументи за реално осъществени доставки не могат да се извлекат и от соченото от касатора Решение на Европейския съд по правата на човека по делото "Булвес срещу България", което е постановено във връзка с различен фактически състав, при който спорът е концентриран само върху късното начисляване на ДДС, но не и върху реалността на доставките.

Позоваването в касационната жалба на практиката на СЕС е неправилно, тъй като в случая данъчнозадълженото лице не е освободено от изискванията по ЗДДС да установи наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, първата от които е осъществяване на доставка на стоки в случая. Сочената от касатора съдебна практика на Съда на Европейския съюз - решение от 12.01.2006 г. по обединени дела С-354/03, С-355/03, С-484/03, съвместно дело С-439/04, С-440/04 е неотносима за процесния казус, тъй като по него не е установена реалността на доставките. Реалността е от основно значение за признаване на това право, тъй като при недоказаността й, наличието на издаване на данъчни фактури и начисляване на ДДС не е достатъчно за признаването на правото на данъчен кредит. Ето защо, приемайки, че коментираните доставки не са реално осъществени и достигайки до крайния правен извод за установеност на хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, административният съд е постановил в тази му част правилно решение.

Предвид съображенията изложени в частта по ЗДДС и неустановената реалност на доставките по процесните фактури с издатели "Пламинвест" ЕООД и ЕТ "Н. Башков", законосъобразно е извършено преобразуване на декларирания от касатора счетоводен финансов резултат за отчетната 2009 г. и допълнително определен корпоративен данък в размер на размер на 105 949,80 лв., на основание разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Независимо от резултата по спора, настоящият състав на ВАС, Осмо отделение намира, че в полза на ответника не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, тъй като административният съд вече е присъдил разноски в дължимия размер, а нормата на чл. 161, ал. 1, изр. последно от ДОПК не предвижда дължимостта му за всяка инстанция.

Водим от горното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,