Решение № 8004 от 23.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 603/2020 г.

Решение № 8004 от 23.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 603/2020 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на В. С. от [населено място], чрез адв. В. Георгиева против решение № 6635/07.11.2019 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 5030/2019 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № Р-22002217008781-091-001/23.10.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП София, потвърдено изцяло с Решение № 238/08.02.2019 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" София при Централно управление на Националната агенция за приходите.

Изложените доводи са за неправилност на решението на всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК – необоснованост, нарушение на материалния закон и съществените процесуални правила. Конкретните оплаквания се отнасят до несъгласие с приетото от съда становище относно началната разполагаема сума, което изцяло се припокрива със становището на приходните органи. Според касатора в обжалваното решение не са взети предвид наличните към 01.01.2011 г. разполагаеми парични средства в размер на 1 400 681, 24 лв., а само 5 000 лв., като излага подробно обяснение за всяка една от сумите, чиито сбор обуславя твърдяното начално салдо.

Искането е за отмяна на решението и постановяване на друго за отмяна на ревизионния акт, както и за присъждане на разноски.

Ответникът – директор на дирекция Обжалване и данъчно -осигурителна практика, град София, чрез процесуалния представител гл. юрк. Зарева оспорва касационната жалба с искане за отхвърлянето й. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред Административен съд, София град е бил Ревизионен акт № Р- 22002217008781-091-001 от 23.10.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД НАП София, потвърден с Решение № 238/08.02.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП", с който на жалбоподателя В. С., са установени по чл. 17 от ЗДДФЛ задължения за довнасяне, както следва: за 2011 г. сума в размер на 10 536, 54 лв.; за 2012 г. сума в размер на 25, 56 лв.; за 2013 г. сума в размер на 15 982, 45 лв. и за 2014 г. сума в размер на 9 960, 95 лв., както и съответните лихви за забава в размер на 17 765, 38 лв.

Ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК – налице са данни за укрити доходи или приходи и несъответствие на имущественото състояние на ревизираното лице и направените от него разходи с получените/декларираните доходи за 2011 г. – 2014 г.

Прието е, че към 01.01.2011 г. В. С. е разполагал с доказани парични средства в размер на 5 000 лева.

За да отхвърли жалбата, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни орган по приходите, при спазване на предвидената в чл. 120, ал. 2 ДОПК форма. Актът както и заповедите за възлагане на ревизия и ревизионния доклад са подписани с квалифицирани електронни подписи на органите по приходите, които са ги издали.

От събраните по делото доказателства съдът е приел за установено обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК за провеждането на ревизията по особения ред. За всеки от ревизираните периоди е установено превишение на направените от ревизираното лице разходи и разполагаемите му парични средства. Според съда в този случай е приложима презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК – в производството по обжалване, фактическите констатации в ревизионния акт се считат за верни до доказване на противното. Доказателствената тежест е на жалбоподателя в съдебното производство. Също така съдът е посочил, че се касае за повторна ревизия и е недопустимо връщане на преписката за извършване на нова ревизия, съобразно чл. 155, ал. 5 от ДОПК. В същото време, макар че при повторната ревизия са изискани документи от жалбоподателя, с оглед указанията в отменителното решение, такива не са били представени, а новите доказателства са представени едва с подаване на жалбата по административен ред, което е осуетило възможността от извършването на насрещни проверки във връзка с така представените доказателства. Предвид което, и с оглед факта, че представените документи представляват частни писмени документи, е възприета тяхната доказателствена сила, само по отношение на авторството, съобразно чл. 180 от ГПК.

По делото е приета съдебно - счетоводна експертиза, като резултатите от експертното заключение са изчисляване на дължимите данъци, в случай, че данъчния орган кредитира представените документи. Експертизата, макар и кредитирана от съда, не изяснява спора относно началното салдо. Посочва се също, че с протокол № 1004380/22.06.2018 г. са приобщени материалите по ревизионното производство на А. С. - съпруга на жалбоподателя, като е прието общо ползване на паричните средства на семейството. В тази връзка, в паричния поток на В. С. за 2012 г. са включени парични средства от С.а в размер на 10 000 лв. и е намален установеният недостиг на парични средства на С., а за 2014 г. са включени 18 000 лв.

В мотивите е посочено, че спорът по делото е относно установените задължения и касае началното салдо и получените заеми от трети лица през годините. От страна на органите по приходите са приети като налични парични средства в брой в началото на 2011 г. сума в размер на 5 000 лв. (отделно е включен в паричния поток сумата от 83627 лв. по банкови сметки), докато жалбоподателят твърди, че към този момент е разполагал с 1 400 681, 24 лв. Решаващия съд е разгледал и коментирал всяка една от твърдените като налични суми от жалбоподателя и е обосновал краен извод за законосъобразност на ревизионния акт, издаден на В. С., като е потвърдил определените от решаващия орган задължения по ЗДДФЛ за 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г.

Решението е неправилно постановено в частта касаеща установения недостиг за 2012 г. в размер на 255, 57 лв. върху който е определен данък в размер на 25, 56 лв. и лихви в размер на 13, 43 лв., поради което следва да се отмени в тази му част. Същият не попада в хипотезата на чл. 123 от ДОПК и не е облагаем доход. Съгласно чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК представляват облагаем доход разходите на лицето, които явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства.

В останалата част решението е правилно.

Правилно съдът е тълкувал и приложил нормата на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК и презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съгласно първата норма несъответствието между имущественото състояние на ревизираното лице и получените/декларирани доходи представлява основание за провеждане на ревизията при особени случаи. Съгласно чл. 122, ал. 1 ДОПК при наличие на такова обстоятелство органът по приходите може да приложи установения в съответния закон размер на данъка върху определена от него данъчна основа. Възраженията в касационната жалба за нарушение на правилата за доказателствената тежест, основани на общото правило на чл. 170, ал. 1 ДОПК, са неоснователни. Правилно съдът е разпределил и доказателствената тежест в съдебното производство по оспорване на ревизионния акт. По аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК в тежест на органите по приходите и съответно на решаващия орган, е да установят обстоятелството по чл. 122, ал. 1 ДОПК. При доказано обстоятелство по ал. 1, в производството по обжалване на ревизионния акт, фактическите му констатации се считат за верни до доказване на противното и опровергаването им е в тежест на ревизираното лице.

Конкретните оплаквания в касационната жалба се отнасят до приходите на В. С. Неоснователно е възражението, че съдът не е взел предвид твърдяните разполагаеми парични средства в размер на 1 400 681, 24 лв. към 01.01.2011 г.

1. Левовата равностойност на 280 000 щатски долара или 410 272, 80 лв., във връзка с представен нотариално заверен договор от 22.09.2003 г., сключен между И. Д. /възложител/ и В. С. /изпълнител/, съгласно който изпълнителят приема да извърши проучване на пазара на недвижими имоти, водене на преговори с потенциални продавачи и сключване на предварителен договор за покупка на подходящ недвижим имот. Според договора ако до 20.12.2003 г. изпълнителят не е намерил подходящ недвижим имот и не е сключил предварителен договор се задължава да върне получената сума в размер на 280 000 щатски долара, като си прихване извършените разходи срещу представени разходни документи. Във връзка с посоченото вземане е сключен договор за цесия от 15.01.2004 г. между И. Д. и Н. П. и Уведомление от 16.01.2004 г., с което В. С. е уведомен, че вземането в размер на 280 000 щатски долара е прехвърлено на Н. П. - цесионер. Последният е починал поради което, ревизираното лице твърди, че въпросната сума не е предадена по договора за цесия.

Правилно така посочената сума, не е приета като разполагаема. Касае за особено голяма сума, за която няма данни, за наличността й към 2011 г. Още повече, че в писменото обяснение на ревизираното лице от 17.10.2016 г. пред ревизиращите органи, се твърди, че въпросните средства са "използвани през годините, когато е имал необходимост от плащания, захранване на банкови сметки, разходи за семейството, за бизнеса и др. ", което дискредитира твърденията за наличност на сумата. По отношение на твърдението, че този договор е с нотариална заверка, което го прави официален а не частен документ, настоящата съдебна инстанция намира, че в случая нотариалната заверка удостоверява само подписите на лицата сключили договора, като допълнителна индиция относно удостоверителната функция на подписания договор следва да се вземе под внимание и факта, че срещу нотариусът извършил заверката на подписите се е водило разследване поради множество измами и като резултат на това същият е с отнети права.

1. Горепосоченото важи и за сумата в размер на 88 0000 лв., получена от Г. Попов срещу подписана от жалбоподателя Запис на заповед от 15.05.2003 г., съгласно която В. С. се задължава безусловно и неотменимо, без протест и разноски да плати на Г. Попов цитираната сума като падежът е на 15.11.2003 г. Поради това, че касаторът не е имал възможност да върне сумата в уговорения срок, същият е получил покана от Попов да върне парите. В тази връзка С. поискал това да стане по съдебен ред, но такова действие не е предприето от страна на Попов, който впоследствие е починал и парите останали за С.. Липсват и доказателства за нейното предаване на ревизираното лице и съхранението й, а заверката на записа на заповед отново е на нотариус Б. Янков.

1. Суми общо в размер на 58 857, 40 лв., включваща: 20 000, 00 долара дадени от родителите му през 1999 г. по повод сватбата му; 19 000 щатски долара, получени във връзка с продадени от жалбоподателя накити и монети с нумизматична стойност през октомври 1995 г., както и парична сума в размер на 10 000 лв. получена от близки и роднини по повод раждането на детето му. И при тези твърдяни суми липсват данни за наличността им към 2011 г. Практиката на ВАС по отношение на подобни факти е непротиворечива, за период от 16 г. (от 1995 г. до 2011 г.), няма как да бъде прието, че тези суми са били съхранени и следва да бъдат приети като налични в началото на ревизирания период.

1. С аналогични мотиви са отхвърлени и твърденията за сума общо в размер на 254 858, 00 лв. /76 950 лв., 103 208 лв. и 74 700 лв. / от продадени щатски долари, съответно в размер на 45 000, 76 000 и 45 000 долара, за което са представени бордера с № 1-9120/11.11.2003 г., № 1-2133/17.12.2007 г. и № 1-10254/07.12.2005 г., издадени от "Евро Финанси" ЕООД. Важно е да се отбележи, че при справка в Търговския регистър, се установява че дружество "ЕВРОФИНАНСИ" ЕООД с ЕИК 108682901 е вписан с Решение № 594 от 26.07.2006 г. на Окръжен съд Кърджали, поради което същото не би могло да издаде бордера № 1- 9120/11.11.2003 г. и № 1-10254/07.12.2005 г. От горното следва, че правилно приложените бордера за извършени сделки по обмяна на валута в брой не са кредитирани като годни доказателства.

1. Сума в размер на 51 100 лв., за която се твърди, че е спечелена от игрални автомати. Като доказателство за получената сума, едва при обжалването по административен ред е представена служебна бележка, издадена от ЕТ "Г. А. К. - Г. ИВАНОВ" на 11.10.2010 г., с която посочената сума е изплатена на основание чл. 77, ал. 4 от Закона за хазарта. В случая правилно решаващия орган се е позовал на действащата към този момент нормативна уредба, регламентираща изплащането на суми от хазартни игри. Съгласно чл. 77, ал. 2 от действащия за периода Закон за хазарта от 1999 г. /отменен ДВ, бр. 26 от 30 март 2012 г., в сила от 01.07.2012 г. /, изплащането на всяка печалба в брой се разрешава в размер до 30 0000 лв. Според алинея 3 на същия член когато размерът на печалбата е по-голям от този по ал. 2, изплащането се извършва по банков път или по ред, одобрен от държавната комисия. В конкретния случай сума е в размер на 51 100 лв., т. е. над определения от закона максимум и същата е следвало да бъде преведена по банков път, за което не са представени доказателства. Законосъобразни са мотивите на съда, че липсата на доказателства за изплащането на сумата и факта, че се касае за частен документ, не доказват получаването на сумата от С. и съответно, че същия е разполагал с нея, още повече, че тези документи идват едва във фазата на административното обжалване.

1. Отново във фазата на административното обжалване са представени документи за сума в размер на 303 153, 65 лв. /левовата равностойност на 155 000 евро/, получени от С. под формата на заем от А. Калондер, [гражданство], както и сума в размер на 121 000 лв., за която С. твърди, че е получил под формата на заем от Т. Н., [гражданство]. В тази връзка са представени споразумение /договор/ за заем от 26.12.2008 г. и нотариално заверен договор за заем от 09.06.2009 г., както и допълнителни споразумения към тях. Правилно е решението и в тази му част, в конкретния случай няма никакви доказателства за реалното предоставяне на парите и как същите са получени от жалбоподателя. Договора за заем е реален договор и същия се счита за сключен с предаването на вещта / парите. Предвид факта, че така посочените заемодатели са граждани на САЩ следваше най- малкото, да се представи банковия превод или ако жалбоподателят или самите заемодатели (не е посочено къде са сключени договорите) са внесли парите в брой да се представи доказателства за декларирането им пред митническите органи, съобразно чл. 11, ал. 2, в действаща към този момент редакция от Валутния закон.

1. Суми в размер на 53 038, 82 лв. и 64 400, 57 лв. /левовата равностойност на 36 832 и 44 722 щатски долара, изчислена към 01.01.2009 г. /, за които С. твърди, че е спечелил в казино Fortunes Casino - плаващо казино на круизен кораб - Барбадос. За доказване на твърдението си пред настоящата инстанция представя два кешови билета № 00- 21048821 и № 33863258, с които е спечелил горепосочените суми, както и квитанции № 012659/01.01.2009 г. и № 012660/01.01.2009 г., с които са му изплатени същите.

По отношение на тези суми настоящият съдебен състав изцяло се присъединява към мотивите на административен съд София- град, не следва да бъдат приети за налични, тъй като и за тях, няма никакви доказателства за внасянето им в България, и по отношение на тях важи посочено по - горе за необходимостта от декларирането им съобразно разпоредбите на Валутния закон и Наредба № 10 от 16 декември 2003 г. за износа и вноса на парични средства, благородни метали, скъпоценни камъни и изделия със и от тях и за водене на митническите регистри по чл. 10а от Валутния закон.

По изложените съображения, настоящият състав намира, че първоинстанционният съд е извършил дължимата проверка за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в съответствие с чл. 160, ал. 2 ДОПК, изяснил е релевантните за спора факти и е приложил правилно материалния закон. Предвид посоченото по-горе решението следва да се отмени в частта за установения данък по ЗДДФЛ за 2012 г., както и в частта за разноските касаещи отменената сума. В останалата му част, решението е валидно, допустимо и правилно постановено и следва да се остави в сила.

При този изход на спора, на ответника за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 122 лева., а на касатора се следват разноски в размер на 1, 78 лв. След извършена компенсация на Национална агенция за приходите се присъждат разноски в размер на 2 120, 22 лв.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,